【例題】2×21年1月1日,，承租人甲公司與出租人乙公司就5000平方米的辦公場所簽訂了10年期的租賃合同,。年租賃付款額為1000萬元，在每年年末支付,。甲公司無法確定租賃內(nèi)含利率,，在租賃期開始日，甲公司的增量借款利率為6%,。2×26年1月1日,，甲公司和乙公司同意對原租賃合同進行如下變更：（1）自2×26年1月1日起，將原租賃場所縮減至3000平方米；（2）自2×26年至2×30年,，每年的租賃付款,，調(diào)整為720萬元。承租人在租賃變更生效日即2×26年1月1日的增量借款利率為5%,。

甲公司按直線法自租賃期開始的當月對使用權(quán)資產(chǎn)計提折舊,。已知：（P/A,6%,10）=7.36；（P/A,6%,5）=4.2124,；（P/A,5%,5）=4.3295,。不考慮其他因素。

【分析】

（1）2×21年1月1日（租賃期開始日）

①租賃負債=1000×（P/A,6%,10）=7360（萬元）,；

②使用權(quán)資產(chǎn)的初始確認金額=7360（萬元）,。

租賃期開始日有關(guān)會計分錄如下：

借：使用權(quán)資產(chǎn)　　　　　　　　　　　　　　　　　7360

　　租賃負債——未確認融資費用　　　　　　　　　2640

　貸：租賃負債——租賃付款額　　　　 （1000×10）10000

（2）2×26年1月1日（租賃變更生效日——租賃變更未作為一項單獨租賃進行會計處理）

第一步：縮減部分的會計處理

租賃變更導(dǎo)致租賃范圍縮小的比例=（5000-3000）/5000=40%

①原使用權(quán)資產(chǎn)2×26年1月1日的累計折舊=7360×5/10=3680（萬元），原使用權(quán)資產(chǎn)2×26年1月1日的賬面價值=7360-3680=3680（萬元）,，縮減部分使用權(quán)資產(chǎn)的賬面價值=3680×40%=1472（萬元）,；

【板書】

②原租賃負債2×26年1月1日的賬面價值=1000×（P/A,6%,5）=4212.4（萬元），縮減部分租賃負債的賬面價值=4212.4×40%=1684.96（萬元）,；

【板書】

③租賃變更生效日,，甲公司終止確認40%的原使用權(quán)資產(chǎn)和原租賃負債，并將租賃負債減少額1684.96萬元與使用權(quán)資產(chǎn)減少額1472萬元之間的差額212.96萬元（1684.96-1472）作為利得計入當期損益,。

【板書】

終止確認部分的損益

=租賃負債減少額1684.96-使用權(quán)資產(chǎn)減少額1472=212.96（萬元）（資產(chǎn)處置收益）

借：租賃負債——租賃付款額　　?。?span>1000×5×40%）2000

　　使用權(quán)資產(chǎn)累計折舊　　　　　　 （3680×40%）1472

　貸：租賃負債——未確認融資費用（2000-1684.96）315.04

　　　使用權(quán)資產(chǎn)　　　　　　　　　　 （7360×40%）2944

　　　資產(chǎn)處置損益　　　　　　　（1684.96-1472）212.96

【板書】

第二步,，剩余部分的會計處理（重新計量租賃變更后租賃負債）

①租賃變更后重新計量的租賃負債=720×（P/A,5%,5）=3117.24（萬元）,；

②剩余部分的租賃負債=4212.4×60%=2527.44（萬元）；

③租賃負債的調(diào)整數(shù)=3117.24-2527.44=589.8（萬元）,，并相應(yīng)調(diào)整使用權(quán)資產(chǎn)的賬面價值,。其中：

租賃付款額的增加額=720×5-1000×5×60%=600（萬元），

未確認融資費用的增加額=600-589.8=10.2（萬元）,。

甲公司調(diào)整使用權(quán)資產(chǎn)及租賃負債的賬務(wù)處理為：

借：使用權(quán)資產(chǎn)　　　　　　?。?span>3117.24-2527.44）589.8

　　租賃負債——未確認融資費用　　 （600-589.8）10.2

　貸：租賃負債——租賃付款額（720×5-1000×5×60%）600