第四節(jié)　金融工具的計量

二,、金融資產的后續(xù)計量

（二）以攤余成本計量的金融資產的會計處理

【教材例14-18】2×13年1月1日,，甲公司支付價款1 000萬元（含交易費用）從上海證券交易所購入乙公司同日發(fā)行的5年期公司債券12 500份，債券票面價值總額為1 250萬元,，票面年利率為4.72%,，于年末支付本年度債券利息（即每年利息為59萬元），本金在債券到期時一次性償還,。合同約定,，該債券的發(fā)行方在遇到特定情況時可以將債券贖回，且不需要為提前贖回支付額外款項,。甲公司在購買該債券時,，預計發(fā)行方不會提前贖回,。甲公司根據(jù)其管理該債券的業(yè)務模式和該債券的合同現(xiàn)金流量特征，將該債券分類為以攤余成本計量的金融資產,。

假定不考慮所得稅,、減值損失等因素，計算該債券的實際利率r：

59×（1+r）^-1+59×（1+r）^-2+59×（1+r）^-3+59×（1+r）^-4+（59+1 250）×（1+r）^-5=1 000（萬元）,。

采用插值法,，可以計算得出r=10%。

情形1：

根據(jù)表14-2中的數(shù)據(jù),，甲公司的有關賬務處理如下：

表14-2　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　單位：萬元

甲公司的有關賬務處理如下（金額單位：元）：

（1）2×13年1月1日,，購入乙公司債券。

借：債權投資——成本　　　　　　　　　　　12 500 000

　貸：銀行存款　　　　　　　　　　　　　　　10 000 000

　　　債權投資——利息調整　　　　　　　　　 2 500 000

（2）2×13年12月31日,，確認乙公司債券實際利息收入,、收到債券利息。

借：應收利息　　　　　　　　　　　　　　　　 590 000

　　債權投資——利息調整　　　　　　　　　　 410 000

　貸：投資收益　　　　　　　　　　　　　　　 1 000 000

借：銀行存款　　　　　　　　　　　　　　　　 590 000

　貸：應收利息　　　　　　　　　　　　　　　　 590 000

（3）2×14年12月31日,，確認乙公司債券實際利息收入,、收到債券利息。

借：應收利息　　　　　　　　　　　　　　　　 590 000

　　債權投資——利息調整　　　　　　　　　　 450 000

　貸：投資收益　　　　　　　　　　　　　　　 1 040 000

借：銀行存款　　　　　　　　　　　　　　　　 590 000

　貸：應收利息　　　　　　　　　　　　　　　　 590 000

（4）2×15年12月31日,，確認乙公司債券實際利息收入,、收到債券利息。

借：應收利息　　　　　　　　　　　　　　　　 590 000

　　債權投資——利息調整　　　　　　　　　　 500 000

　貸：投資收益　　　　　　　　　　　　　　　 1 090 000

借：銀行存款　　　　　　　　　　　　　　　　 590 000

　貸：應收利息　　　　　　　　　　　　　　　　 590 000

（5）2×16年12月31日,，確認乙公司債券實際利息收入,、收到債券利息。

借：應收利息　　　　　　　　　　　　　　　　 590 000

　　債權投資——利息調整　　　　　　　　　　 550 000

　貸：投資收益　　　　　　　　　　　　　　　 1 140 000

借：銀行存款　　　　　　　　　　　　　　　　 590 000

　貸：應收利息　　　　　　　　　　　　　　　　 590 000

（6）2×17年12月31日,，確認乙公司債券實際利息收入,、收到債券利息和本金。

借：應收利息　　　　　　　　　　　　　　　　 590 000

　　債權投資——利息調整　　　　　　　　　　 590 000

　　　?。?span>2 500 000-410 000-450 000-500 000-550 000）

　貸：投資收益　　　　　　　　　　　　　　　 1 180 000

借：銀行存款　　　　　　　　　　　　　　　　 590 000

　貸：應收利息　　　　　　　　　　　　　　　　 590 000

借：銀行存款　　　　　　　　　　　　　　　12 500 000

　貸：債權投資——成本　　　　　　　　　　　12 500 000

情形2：

假定在2×15年1月1日,，甲公司預計本金的一半（即625萬元）將會在該年末收回，而其余的一半本金將于2×17年末付清,。則甲公司應當調整2×15年初的攤余成本,，計入當期損益；調整時采用最初確定的實際利率,。據(jù)此,，調整上述表中相關數(shù)據(jù)后見表14-3所示。

表14-3　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　單位：萬元

注：^*(625+59)×(1+10%)^-1+30×(1+10%)^-2+(625+30)×(1+10%)^-3=1 139萬元（四舍五入）

^**625×4.72%=30^**萬元（四舍五入）

^***625+30-596=59^***（尾數(shù)調整）

根據(jù)上述調整,，甲公司的賬務處理如下（金額單位：元）：

（1）2×15年1月1日,，調整期初賬面余額：

借：債權投資——利息調整　　　　　　　　　　 530 000

　　　　　　　　　　　　　　（11 390 000-10 860 000）

　貸：投資收益　　　　　　　　　　　　　　　　 530 000

（2）2×15年12月31日,，確認實際利息,、收回本金等：

借：應收利息　　　　　　　　　　　　　　　　 590 000

　　債權投資——利息調整　　　　　　　　　　 550 000

　貸：投資收益　　　　　　　　　　　　　　　 1 140 000

借：銀行存款　　　　　　　　　　　　　　　　 590 000

　貸：應收利息　　　　　　　　　　　　　　　　 590 000

借：銀行存款　　　　　　　　　　　　　　　 6 250 000

　貸：債權投資——成本　　　　　　　　　　　 6 250 000

（3）2×16年12月31日,，確認實際利息等：

借：應收利息　　　　　　　　　　　　　　　　 300 000

　　債權投資——利息調整　　　　　　　　　　 270 000

　貸：投資收益　　　　　　　　　　　　　　　　 570 000

借：銀行存款　　　　　　　　　　　　　　　　 300 000

　貸：應收利息　　　　　　　　　　　　　　　　 300 000

（4）2×17年12月31日，確認實際利息,、收回本金等：

借：應收利息　　　　　　　　　　　　　　　　 300 000

　　債權投資——利息調整　　　　　　　　　　 290 000

（2 500 000-410 000-450 000-530 000-550 000-270 000）

　貸：投資收益　　　　　　　　　　　　　　　　 590 000

借：銀行存款　　　　　　　　　　　　　　　　 300 000

　貸：應收利息　　　　　　　　　　　　　　　　 300 000

借：銀行存款　　　　　　　　　　　　　　　 6 250 000

　貸：債權投資——成本　　　　　　　　　　　 6 250 000

假定甲公司購買的乙公司債券不是分次付息,，而是到期一次還本付息，且利息不是以復利計算,。此時,，甲公司所購買乙公司債券的實際利率r計算如下：

(59+59+59+59+59+1 250)×(1+r)^-5=1 000(萬元)

由此計算得出r≈9.05%。

據(jù)此,，調整表14-2中相關數(shù)據(jù)后如表14-4所示:

表14-4　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　單位：萬元

根據(jù)表14-4中的數(shù)據(jù),，甲公司的有關賬務處理如下：

（1）2×13年1月1日，購入乙公司債券：

借：債權投資——成本　　　　　　　　　　　12 500 000

　貸：銀行存款　　　　　　　　　　　　　　　10 000 000

　　　債權投資——利息調整　　　　　　　　　 2 500 000

（2）2×13年12月31日,，確認乙公司債券實際利息收入；

借：債權投資——應計利息　　　　　　　　　　 590 000

　　　　　　——利息調整　　　　　　　　　　 315 000

　貸：投資收益　　　　　　　　　　　　　　　　 905 000

（3）2×14年12月31日,，確認乙公司債券實際利息收入：

借：債權投資——應計利息　　　　　　　　　　 590 000

　　　　　　——利息調整　　　　　　　　　　 396 900

　貸：投資收益　　　　　　　　　　　　　　　　 986 900

（4）2×15年12月31日,，確認乙公司債券實際利息收入：

借：債權投資——應計利息　　　　　　　　　　 590 000

　　　　　　——利息調整　　　　　　　　　　 486 200

　貸：投資收益　　　　　　　　　　　　　　　 1 076 200

（5）2×16年12月31日，確認乙公司債券實際利息收入：

借：債權投資——應計利息　　　　　　　　　　 590 000

　　　　　　——利息調整　　　　　　　　　　 583 600

　貸：投資收益　　　　　　　　　　　　　　　 1 173 600

（6）2×17年12月31日,，確認乙公司債券實際利息收入,、收回債券本金和票面利息：

借：債權投資——應計利息　　　　　　　　　　 590 000

　　　　　　——利息調整　　　　　　　　　　 718 300

　　　　（2 500 000-315 000-396 900-486 200-583 600）

　貸：投資收益——A公司債券　　　　　　　　 1 308 300

借：銀行存款　　　　　　　　　　　　　　　15 450 000

　貸：債權投資——成本　　　　　　　　　　　12 500 000

　　　　　　　——應計利息　　　　　　　　　 2 950 000