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內(nèi)部交易的抵消，什么情況全抵,，什么情況只抵部分,？

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內(nèi)部交易無形資產(chǎn)持有期間的合并處理同一控制下企業(yè)合并的處理 2022-08-08 16:52:59

問題來源：

為擴(kuò)大市場份額,，經(jīng)股東大會(huì)批準(zhǔn),，甲公司2×20年和2×21年實(shí)施了并購和其他有關(guān)交易,。
（1）并購前，甲公司與相關(guān)公司之間的關(guān)系如下：
①A公司從2×17年1月1日起至并購前一直直接持有B公司30%的股權(quán),，同時(shí)受托行使其他股東所持有B公司18%股權(quán)的表決權(quán),。B公司董事會(huì)由11名董事組成，其中A公司派出6名,。B公司章程規(guī)定,，其財(cái)務(wù)和經(jīng)營決策經(jīng)董事會(huì)半數(shù)以上成員通過即可實(shí)施。
②B公司持有C公司60%股權(quán)（系2×18年12月31日從非關(guān)聯(lián)方處購入并能夠控制C公司）,，持有D公司100%股權(quán)（系2×17年12月31日從非關(guān)聯(lián)方處購入）,。
③A公司和D公司分別持有甲公司30%股權(quán)（系2×17年7月31日取得）和29%股權(quán)（系2×17年10月31日取得）。從2×17年10月31日起,，甲公司董事會(huì)由9人組成,，其中A公司派出3人，D公司派出2人,。甲公司章程規(guī)定,，其財(cái)務(wù)和經(jīng)營決策經(jīng)董事會(huì)半數(shù)以上成員通過即可實(shí)施,。
上述公司之間的關(guān)系見下圖：

（2）與并購交易相關(guān)的資料如下：

①2×20年5月20日,，甲公司與B公司簽訂股權(quán)轉(zhuǎn)讓合同。合同約定：甲公司自B公司購買其所持有的C公司60%股權(quán),；以C公司2×20年5月31日經(jīng)評(píng)估確認(rèn)的凈資產(chǎn)價(jià)值為基礎(chǔ)確定股權(quán)轉(zhuǎn)讓價(jià)格,；甲公司以定向增發(fā)一定數(shù)量的本公司普通股和一宗土地使用權(quán)作為對(duì)價(jià)支付給B公司；定向增發(fā)的普通股數(shù)量以甲公司2×20年5月31日前20天普通股的平均市場價(jià)格為基礎(chǔ)計(jì)算確定,。上述股權(quán)轉(zhuǎn)讓合同于2×20年6月15日分別經(jīng)甲公司和B公司,、C公司股東大會(huì)批準(zhǔn),。
2×20年5月31日，C公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)經(jīng)評(píng)估確認(rèn)的公允價(jià)值為11800萬元,。按照股權(quán)轉(zhuǎn)讓合同的約定,，甲公司除向B公司轉(zhuǎn)讓一宗土地使用權(quán)外，將向B公司定向增發(fā)800萬股本公司普通股作為購買C公司股權(quán)的對(duì)價(jià),。
2×20年7月1日,，甲公司向B公司定向增發(fā)本公司800萬股普通股股票，當(dāng)日甲公司股票的市場價(jià)格為每股5.2元,。土地使用權(quán)變更手續(xù)和C公司工商變更登記手續(xù)亦于2×20年7月1日辦理完成,，當(dāng)日作為對(duì)價(jià)的土地使用權(quán)成本為2000萬元，累計(jì)攤銷600萬元,，未計(jì)提減值準(zhǔn)備,，公允價(jià)值為3760萬元；C公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)的賬面價(jià)值為8000萬元,，按2×20年5月31日（評(píng)估基準(zhǔn)日）可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值持續(xù)計(jì)算的凈資產(chǎn)賬面價(jià)值為11800萬元,，按2×18年12月31日（B公司購買C公司的購買日）可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值持續(xù)計(jì)算的凈資產(chǎn)賬面價(jià)值為12000萬元，B公司與C公司編制的合并報(bào)表中確認(rèn)商譽(yù)300萬元且未發(fā)生減值,。
2×20年7月1日,，甲公司對(duì)C公司董事會(huì)進(jìn)行改組，改組后的C公司董事會(huì)由11名成員組成,，其中甲公司派出7名,。C公司章程規(guī)定，其財(cái)務(wù)和經(jīng)營決策經(jīng)董事會(huì)半數(shù)以上成員通過即可實(shí)施,。
②2×21年1月1日,，甲公司以銀行存款3800萬元購買C公司20%股權(quán)。當(dāng)日,，C公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)賬面價(jià)值為9000萬元,，按2×20年5月31日可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值持續(xù)計(jì)算的凈資產(chǎn)賬面價(jià)值為13600萬元，按2×18年12月31日可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值持續(xù)計(jì)算的凈資產(chǎn)賬面價(jià)值為14000萬元,。C公司工商變更登記手續(xù)于當(dāng)日辦理完成,。
（3）甲公司與C公司內(nèi)部交易如下：
①2×19年7月1日，甲公司向C公司出售一項(xiàng)管理用專利權(quán),，原值為200萬元,，至出售時(shí)已累計(jì)攤銷40萬元，售價(jià)為400萬元,。該無形資產(chǎn)按直線法攤銷,，至出售日預(yù)計(jì)尚可使用年限為10年，無殘值,。至2×21年12月31日未發(fā)生減值,。
②2×21年10月1日,，C公司向甲公司銷售一批產(chǎn)品，售價(jià)為200萬元,，成本為160萬元,，至2×21年12月31日，甲公司向外部第三方銷售80%,，剩余存貨未發(fā)生減值,。
（4）甲公司2×21年11月30日與C公司簽訂辦公樓轉(zhuǎn)讓合同，按合同簽訂當(dāng)日的賬面價(jià)值將辦公樓轉(zhuǎn)讓給C公司,，以供C公司辦公使用,，根據(jù)合同約定甲公司將在40日內(nèi)騰空辦公樓并將其移交C公司。合同簽訂日,，該辦公樓的原價(jià)48000萬元,，已計(jì)提折舊（包括當(dāng)年1月至11月計(jì)提的折舊）5680萬元。該辦公樓采用年限平均法計(jì)提折舊,，預(yù)計(jì)使用50年,，預(yù)計(jì)凈殘值為零。甲公司預(yù)計(jì)上述辦公樓轉(zhuǎn)讓將于下年一月份完成,。合同簽訂當(dāng)日,，預(yù)計(jì)公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后的凈額大于賬面價(jià)值。年末,，甲公司尚未完成辦公樓的騰空及移交,。
假定不考慮增值稅及所得稅等其他因素。
要求：

（1）判斷甲公司取得C公司60%股權(quán)交易的企業(yè)合并類型,，并說明理由,。如該企業(yè)合并為同一控制下企業(yè)合并，計(jì)算取得C公司60%股權(quán)時(shí)應(yīng)當(dāng)調(diào)整資本公積的金額并分析判斷合并方的財(cái)務(wù)報(bào)表比較數(shù)據(jù)追溯調(diào)整的時(shí)點(diǎn),；如為非同一控制下企業(yè)合并,，計(jì)算取得C公司60%股權(quán)時(shí)形成商譽(yù)或計(jì)入當(dāng)期損益的金額。

①甲公司取得C公司60%股權(quán)的交易屬于同一控制下的企業(yè)合并,。
理由：A公司在B公司派出的董事人數(shù)超過1/2,，A公司能夠控制B公司，B公司能夠控制C公司,，同時(shí)A公司能夠控制甲公司,，因此合并前后甲公司和C公司受同一集團(tuán)管理當(dāng)局控制。
②取得控制權(quán)時(shí)應(yīng)調(diào)整的資本公積的金額=（12000×60%+300）-［800+（2000-600）］=5300（萬元）,。
③甲公司受A公司控制的日期是2×17年12月31日,，C公司受A公司控制的日期是2×18年12月31日,，合并方的財(cái)務(wù)報(bào)表比較數(shù)據(jù)追溯調(diào)整的時(shí)間應(yīng)不早于雙方（甲公司和C公司）處于最終控制方（A公司）的控制之下孰晚的時(shí)間,，即追溯調(diào)整到2×18年12月31日,。

（2）計(jì)算甲公司取得C公司60%股權(quán)的成本，并編制相關(guān)會(huì)計(jì)分錄,。

甲公司取得C公司60%股權(quán)的成本=12000×60%+300=7500（萬元）,。
會(huì)計(jì)分錄：
借：長期股權(quán)投資　　　　　　　 7500（12000×60%+300）
　　累計(jì)攤銷　　　　　　　　　　　　　　　　　　 600
　貸：無形資產(chǎn)　　　　　　　　　　　　　　　　　　2000
　　　股本　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　 800
　　　資本公積——股本溢價(jià)　　　　　　　　　　　　5300

（3）判斷甲公司購買C公司20%股權(quán)時(shí)是否形成企業(yè)合并，并說明理由,；計(jì)算個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表中甲公司取得C公司20%股權(quán)的成本,，并編制相關(guān)會(huì)計(jì)分錄；計(jì)算合并財(cái)務(wù)報(bào)表中因購買C公司20%股權(quán)應(yīng)調(diào)減的資本公積金額,。

①甲公司購買C公司20%股權(quán)不形成企業(yè)合并,。
理由：購買子公司少數(shù)股權(quán)，控制權(quán)和報(bào)告主體沒有發(fā)生變化,。
②個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表中甲公司取得C公司20%股權(quán)的成本為3800萬元,。
會(huì)計(jì)分錄：
借：長期股權(quán)投資　　　　　　　　　　　　　　　　3800
　貸：銀行存款　　　　　　　　　　　　　　　　　　3800
③合并財(cái)務(wù)報(bào)表中因購買子公司少數(shù)股權(quán)調(diào)減的資本公積=3800-14000×20%=1000（萬元）。

（4）根據(jù)資料（3）,，編制2×21年合并財(cái)務(wù)報(bào)表中甲公司與C公司內(nèi)部交易的抵銷分錄,。

同一控制下企業(yè)合并，合并方與被合并方在合并日及以前期間發(fā)生的交易,，應(yīng)作為內(nèi)部交易進(jìn)行抵銷,。
內(nèi)部無形資產(chǎn)交易抵銷：
借：年初未分配利潤　　　　　　　 240［400-（200-40）］
　貸：無形資產(chǎn)——原價(jià)　　　　　　　　　　　　　　 240
借：無形資產(chǎn)——累計(jì)攤銷　　　　　　36（240/10×1.5）
　貸：年初未分配利潤　　　　　　　　　　　　　　　　36
借：無形資產(chǎn)——累計(jì)攤銷　　　　　　　　 24（240/10）
　貸：管理費(fèi)用　　　　　　　　　　　　　　　　　　　24
內(nèi)部存貨交易抵銷：
借：營業(yè)收入　　　　　　　　　　　　　　　　　　 200
　貸：營業(yè)成本　　　　　　　　　　　　　　　　　　 200
借：營業(yè)成本　　　　　　　　　　　　　　　　　　　 8
　貸：存貨　　　　　　　　　　8［（200-160）×（1-80%）］
借：少數(shù)股東權(quán)益　　　　　　　　　　　　1.6（8×20%）
　貸：少數(shù)股東損益　　　　　　　　　　　　　　　　 1.6

（5）根據(jù)資料（4），編制甲公司個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表中與擬出售辦公樓相關(guān)的會(huì)計(jì)分錄,。

借：持有待售資產(chǎn)——固定資產(chǎn)　　　　　　　　　 42320
　　累計(jì)折舊　　　　　　　　　　　　　　　　　　5680
　貸：固定資產(chǎn)　　　　　　　　　　　　　　　　　 48000

（6）根據(jù)資料（4）,，編制甲公司合并財(cái)務(wù)報(bào)表中相關(guān)會(huì)計(jì)分錄。

借：固定資產(chǎn)　　　　　　　　　　　　　　　　　 42320
　貸：持有待售資產(chǎn)　　　　　　　　　　　　　　　 42320
借：管理費(fèi)用　　　　　　　　　　 80（48000/50×1/12）
　貸：固定資產(chǎn)　　　　　　　　　　　　　　　　　　　80

【考點(diǎn)提示】第六章　對(duì)子公司投資的初始計(jì)量　　參考教材P82,、輕一P136
第十五章　持有待售類別的計(jì)量　　參考教材P311,、輕一P474
第二十六章　同一控制下企業(yè)合并的處理　　參考教材P537、輕一P848
第二十七章　內(nèi)部銷售收入和內(nèi)部銷售成本的抵銷處理,，內(nèi)部交易無形資產(chǎn)持有期間的合并處理　　參考教材P619,，P651、輕一P894,，P902

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