轉(zhuǎn)租賃

轉(zhuǎn)租情況下，轉(zhuǎn)租出租人對(duì)原租賃合同和轉(zhuǎn)租賃合同分別根據(jù)承租人和出租人會(huì)計(jì)處理要求,，進(jìn)行會(huì)計(jì)處理,。

承租人在對(duì)轉(zhuǎn)租賃進(jìn)行分類(lèi)時(shí)，轉(zhuǎn)租出租人應(yīng)基于原租賃中產(chǎn)生的使用權(quán)資產(chǎn),，而不是原租賃的租賃物（如作為租賃對(duì)象的不動(dòng)產(chǎn)或設(shè)備）進(jìn)行分類(lèi),。原租賃資產(chǎn)不歸轉(zhuǎn)租出租人所有，原租賃資產(chǎn)也未計(jì)入其資產(chǎn)負(fù)債表,。因此,，轉(zhuǎn)租出租人應(yīng)基于其控制的資產(chǎn)（即使用權(quán)資產(chǎn)）判斷構(gòu)成經(jīng)營(yíng)租賃還是融資租賃進(jìn)行會(huì)計(jì)處理。

轉(zhuǎn)租賃的會(huì)計(jì)處理應(yīng)當(dāng)以原租賃確認(rèn)的使用權(quán)資產(chǎn)為基礎(chǔ),。如果轉(zhuǎn)租賃為融資租賃的,，則應(yīng)終止確認(rèn)原使用權(quán)資產(chǎn)并確認(rèn)損益；如果轉(zhuǎn)租賃為經(jīng)營(yíng)租賃的,，則在轉(zhuǎn)租期內(nèi)對(duì)使用權(quán)資產(chǎn)進(jìn)行合理的折舊，與租金收入相配比,。即,，當(dāng)轉(zhuǎn)租賃構(gòu)成經(jīng)營(yíng)租賃時(shí)，在轉(zhuǎn)租出租人和承租人的報(bào)表中會(huì)同時(shí)出現(xiàn)就同一項(xiàng)租賃物的使用權(quán)資產(chǎn),。

原租賃為短期租賃,，且轉(zhuǎn)租出租人作為承租人已按照準(zhǔn)則采用簡(jiǎn)化會(huì)計(jì)處理方法的，應(yīng)將轉(zhuǎn)租賃分類(lèi)為經(jīng)營(yíng)租賃,。

提示：

轉(zhuǎn)租賃的分類(lèi)及會(huì)計(jì)處理在2021年延考試題中予以了重點(diǎn)考核,。

入木三分·透過(guò)現(xiàn)象看本質(zhì)

往年考生對(duì)轉(zhuǎn)租賃與投資性房地產(chǎn)如何區(qū)分疑問(wèn)較多,，特作講解，該內(nèi)容不做考試要求,。

在國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則（IFRS）下,，使用權(quán)資產(chǎn)如果明確用于轉(zhuǎn)租且轉(zhuǎn)租形成經(jīng)營(yíng)租賃，是可以作為投資性房地產(chǎn)并按公允價(jià)值計(jì)量的,。但在中國(guó)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則下,，強(qiáng)調(diào)投資性房地產(chǎn)中用于出租的建筑物必須是企業(yè)擁有產(chǎn)權(quán)的建筑物，以及投資性房地產(chǎn)應(yīng)當(dāng)可以出售,，如果將使用權(quán)資產(chǎn)作為投資性房地產(chǎn)則會(huì)與此發(fā)生邏輯矛盾,，因而使用權(quán)資產(chǎn)不可以轉(zhuǎn)為投資性房地產(chǎn)。

此前在《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第21號(hào)——租賃》修訂征求意見(jiàn)時(shí),，征求意見(jiàn)稿曾有一度考慮引入IFRS的上述規(guī)定,，但最終考慮到與投資性房地產(chǎn)準(zhǔn)則的銜接問(wèn)題，最終定稿時(shí)刪除了該條規(guī)定,，也成為中國(guó)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和IFRS的一項(xiàng)最新差異,。

A公司成立了一家由其全資控股的B公司，并以自己的名義與房東簽訂了一份租賃合同,，約定租賃兩層樓作為其辦公用房,。結(jié)算房租時(shí)，由A公司全額支付,，且房租發(fā)票全部開(kāi)具給A公司,。實(shí)質(zhì)上，其中一層樓的一半面積為子公司B實(shí)際使用,，另外一層是母子公司混用,，內(nèi)部約定按照母子公司人員比例確定子公司承擔(dān)10%。然后A公司與B公司簽訂分?jǐn)傎M(fèi)用協(xié)議（1年1簽）,，向B公司分?jǐn)偲鋵?shí)際占用部分的房租費(fèi)用,，分?jǐn)倕f(xié)議內(nèi)容也是簡(jiǎn)單約定了分?jǐn)偟脑瓌t及分?jǐn)偟慕痤~。

A公司認(rèn)為,，A公司與B公司簽署的分?jǐn)倕f(xié)議不屬于租賃合同,。A公司正常確認(rèn)使用權(quán)資產(chǎn)和租賃負(fù)債，并進(jìn)行攤銷(xiāo),；B公司就分?jǐn)倕f(xié)議的部分確認(rèn)費(fèi)用,，A公司同時(shí)沖銷(xiāo)自己賬面的租賃費(fèi)用。

【分析】

母子公司是否構(gòu)成轉(zhuǎn)租賃,，需要考慮是否存在“已識(shí)別資產(chǎn)”,，即子公司實(shí)際使用的區(qū)域是否相對(duì)固定，與母公司自用的區(qū)域之間有無(wú)明顯的分隔,。如果只是一般的格子間,，隨著人員變動(dòng)隨時(shí)調(diào)整的,，則可以認(rèn)為不是已識(shí)別資產(chǎn)。如果不是租賃合同,，則A公司應(yīng)作為服務(wù)收入,。