第三節(jié)　長(zhǎng)期股權(quán)投資的后續(xù)計(jì)量

二、長(zhǎng)期股權(quán)投資的權(quán)益法

②順流交易

【教材例7-12】甲企業(yè)持有乙公司20%有表決權(quán)股份,，能夠?qū)σ夜镜呢?cái)務(wù)和生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)決策施加重大影響,。20×7年,，甲企業(yè)將其賬面價(jià)值為600萬(wàn)元的商品以1 000萬(wàn)元的價(jià)格出售給乙公司,。至20×7年資產(chǎn)負(fù)債表日,，該批商品尚未對(duì)外部第三方出售,。假定甲企業(yè)取得該項(xiàng)投資時(shí),，乙公司各項(xiàng)可辨認(rèn)資產(chǎn)、負(fù)債的公允價(jià)值與其賬面價(jià)值相同,，兩者在以前期間未發(fā)生過(guò)內(nèi)部交易,。乙公司20×7年凈利潤(rùn)為2 000萬(wàn)元。假定不考慮所得稅因素。

甲企業(yè)在該項(xiàng)交易中實(shí)現(xiàn)利潤(rùn)400萬(wàn)元,，其中的80（400×20%）萬(wàn)元是針對(duì)本企業(yè)持有的對(duì)聯(lián)營(yíng)企業(yè)的權(quán)益份額,，在采用權(quán)益法計(jì)算確認(rèn)投資損益時(shí)應(yīng)予抵銷，即甲企業(yè)應(yīng)當(dāng)進(jìn)行的賬務(wù)處理為：

借：長(zhǎng)期股權(quán)投資——損益調(diào)整　　　　　　 　3 200 000

　　　　　　　　　　　 ［（2 000萬(wàn)元-400萬(wàn)元）×20%］

　貸：投資收益　　　　　　　　　　　　　　 　3 200 000

上述分錄可分解為：

借：長(zhǎng)期股權(quán)投資——損益調(diào)整　　　　　　　 4 000 000

　　　　　　　　　　　　　　　　?。?span>20 000 000×20%）

　貸：投資收益　　　　　　　　　　　　　　 　4 000 000

借：投資收益　　　　　　　　800 000（4 000 000×20%）

　貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資——損益調(diào)整　　　　　　　 　800 000

甲企業(yè)如需編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表,，在合并財(cái)務(wù)報(bào)表中對(duì)該未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部交易損益應(yīng)在個(gè)別報(bào)表已確認(rèn)投資損益的基礎(chǔ)上進(jìn)行以下調(diào)整：

借：營(yíng)業(yè)收入　　　　　　 2 000 000（10 000 000×20%）

　貸：營(yíng)業(yè)成本　　　　　　　1 200 000（6 000 000×20%）

　　　投資收益　　　　　　　　　　　　 　　　　800 000

【提示】在甲企業(yè)的個(gè)別報(bào)表中，無(wú)論甲企業(yè)銷售給乙公司的是何種資產(chǎn),，其產(chǎn)生的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤(rùn)的消除均反映在“投資收益”中,；但從合并財(cái)務(wù)報(bào)表的角度，應(yīng)消除具體報(bào)表項(xiàng)目（如營(yíng)業(yè)收入,、營(yíng)業(yè)成本,、資產(chǎn)處置損益等）的金額，本例應(yīng)消除的是營(yíng)業(yè)收入和營(yíng)業(yè)成本,。

假定至20×7年資產(chǎn)負(fù)債表日,，該批商品全部對(duì)外銷售，甲企業(yè)應(yīng)當(dāng)進(jìn)行的賬務(wù)處理為：

借：長(zhǎng)期股權(quán)投資——損益調(diào)整　　　　　　　 4 000 000

　　　　　　　　　　　　　　　　?。?span>20 000 000×20%）

　貸：投資收益　　　　　　　　　　　　　　 　4 000 000

乙公司個(gè)別報(bào)表確認(rèn)利潤(rùn)=30 000 000-10 000 000=20 000 000（元）,，確認(rèn)投資收益=20 000 000×20%=4 000 000（元）

合并報(bào)表角度應(yīng)確認(rèn)的利潤(rùn)=30 000 000-6 000 000=24 000 000（元），應(yīng)確認(rèn)投資收益=24 000 000×20%=4 800 000（元）,，應(yīng)調(diào)增投資收益=4 800 000-4 000 000=800 000（元）,。

合并報(bào)表調(diào)整分錄為：

借：營(yíng)業(yè)收入　　　　　　 2 000 000（10 000 000×20%）

　貸：營(yíng)業(yè)成本　　　　　　　1 200 000（6 000 000×20%）

　　　投資收益　　　　　　　　　　　　 　　　　800 000

假定至20×7年資產(chǎn)負(fù)債表日，該批商品對(duì)外部第三方出售70%,，30%形成期末存貨,。甲企業(yè)應(yīng)當(dāng)進(jìn)行的賬務(wù)處理為：

借：長(zhǎng)期股權(quán)投資——損益調(diào)整　　　　　　　 3 760 000

　　　　　　　　［（20 000 000-4 000 000×30%）×20%］

　貸：投資收益　　　　　　　　　　　　　　 　3 760 000

上述分錄可分解為：

借：長(zhǎng)期股權(quán)投資——損益調(diào)整　　　　　　 　4 000 000

　　　　　　　　　　　　　　　　?。?span>20 000 000×20%）

　貸：投資收益　　　　　　　　　　　　　　 　4 000 000

借：投資收益 　　　　　240 000（4 000 000×30%×20%）

　貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資——損益調(diào)整　　　　　　　 　240 000

因營(yíng)業(yè)收入和營(yíng)業(yè)成本在甲企業(yè)的個(gè)別報(bào)表中,，從合并報(bào)表角度，甲企業(yè)和乙公司內(nèi)部交易產(chǎn)生的營(yíng)業(yè)收入和營(yíng)業(yè)成本應(yīng)按甲企業(yè)持股比例全額抵銷,，即抵銷營(yíng)業(yè)收入200萬(wàn)元（1 000×20%）,，營(yíng)業(yè)成本120萬(wàn)元（600×20%）。上述存貨乙公司對(duì)外銷售確認(rèn)營(yíng)業(yè)成本=1 000×70%=700（萬(wàn)元）,，從合并報(bào)表角度該批存貨乙公司對(duì)外銷售應(yīng)確認(rèn)營(yíng)業(yè)成本=600×70%=420（萬(wàn)元）,，乙公司個(gè)別報(bào)表多確認(rèn)的營(yíng)業(yè)成本280萬(wàn)元（700-420），使乙公司利潤(rùn)減少280萬(wàn)元,，從合并報(bào)表角度，對(duì)乙公司利潤(rùn)應(yīng)調(diào)增280萬(wàn)元,，甲企業(yè)應(yīng)調(diào)增投資收益56萬(wàn)元（280×20%）,，因此合并報(bào)表投資收益調(diào)增總數(shù)=24+56=80（萬(wàn)元）。合并報(bào)表調(diào)整分錄：

【結(jié)論】無(wú)論乙公司20×7年是否出售商品,，或者出售多少,，合并報(bào)表中均應(yīng)編制下列調(diào)整分錄：

借：營(yíng)業(yè)收入　　　　　　 2 000 000（10 000 000×20%）

　貸：營(yíng)業(yè)成本　　　　　　　1 200 000（6 000 000×20%）

　　　投資收益　　　　　　　　　　　　　　　　 800 000

【教材例7-12延伸】乙公司于20×8年將上述商品全部出售,，乙公司20×8年實(shí)現(xiàn)凈利潤(rùn)為3 600萬(wàn)元。假定不考慮所得稅因素,。

個(gè)別報(bào)表應(yīng)確認(rèn)投資收益=（3 600+400）×20%=800（萬(wàn)元）

借：長(zhǎng)期股權(quán)投資——損益調(diào)整　　　　　　　 8 000 000

　貸：投資收益　　　　　　　　　　　　　　　 8 000 000

合并報(bào)表中無(wú)調(diào)整分錄,。

應(yīng)當(dāng)說(shuō)明的是：

①投資企業(yè)與其聯(lián)營(yíng)企業(yè)及合營(yíng)企業(yè)之間發(fā)生的無(wú)論是順流交易還是逆流交易產(chǎn)生的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部交易損失，屬于所轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)發(fā)生減值損失的,，有關(guān)的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部交易損失不應(yīng)予以抵銷,。