【非同一控制下取得子公司購(gòu)買日合并財(cái)務(wù)報(bào)表的編制?2017年綜合題回憶版】甲公司為境內(nèi)上市公司且為增值稅一般納稅人,。2×15年和2×16年,，甲公司發(fā)生的有關(guān)交易或事項(xiàng)如下：

（1）2×15年6月30日,，甲公司以2400萬(wàn)元購(gòu)入乙公司26%股權(quán)，能夠?qū)σ夜臼┘又卮笥绊?，采用?quán)益法核算；款項(xiàng)通過(guò)銀行轉(zhuǎn)賬支付,，股權(quán)過(guò)戶登記手續(xù)于當(dāng)日辦理完成,。當(dāng)日,，乙公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值為10000萬(wàn)元,，各項(xiàng)可辨認(rèn)資產(chǎn),、負(fù)債的公允價(jià)值與其賬面價(jià)值相同。

2×15年9月30日,，甲公司出售其生產(chǎn)的丙產(chǎn)品給乙公司,，增值稅專用發(fā)票上注明的銷售價(jià)款2000萬(wàn)元，增值稅稅額340萬(wàn)元,。截至2×15年12月31日,，乙公司已對(duì)外出售所購(gòu)丙產(chǎn)品的50%。甲公司生產(chǎn)該批丙產(chǎn)品的成本為1300萬(wàn)元,。

（2）2×15年11月20日,，甲公司與丁公司簽訂購(gòu)買乙公司股權(quán)的協(xié)議，該協(xié)議約定，以2×15年10月31日經(jīng)評(píng)估確定的乙公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值14800萬(wàn)元為基礎(chǔ),，甲公司以4800萬(wàn)元購(gòu)買丁公司持有的乙公司30%股權(quán),。上述協(xié)議分別經(jīng)交易各方內(nèi)部決策機(jī)構(gòu)批準(zhǔn)，并于2×15年12月31日經(jīng)監(jiān)管機(jī)構(gòu)批準(zhǔn),。2×16年1月1日,，交易各方辦理了乙公司股權(quán)過(guò)戶登記手續(xù)。當(dāng)日,，甲公司對(duì)乙公司董事會(huì)進(jìn)行改組,，改組后的董事會(huì)由9名董事組成，其中甲公司派出6名,。按乙公司章程規(guī)定,，所有重大的經(jīng)營(yíng)、財(cái)務(wù)分配等事項(xiàng)經(jīng)董事會(huì)成員三分之二及以上表決通過(guò)后實(shí)施,。

2×16年1月1日,，乙公司賬面所有者權(quán)益構(gòu)成：實(shí)收資本10000萬(wàn)元、資本公積1200萬(wàn)元,、盈余公積800萬(wàn)元,、其他綜合收益700萬(wàn)元,、未分配利潤(rùn)500萬(wàn)元,；乙公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)的公允價(jià)值為15000萬(wàn)元,，除一塊土地使用權(quán)增值1800萬(wàn)元外（該土地使用權(quán)屬于乙公司辦公用房所占用土地，尚可使用30年，預(yù)計(jì)無(wú)殘值,，按直線法攤銷），其他各項(xiàng)可辯認(rèn)資產(chǎn),、負(fù)債的公允價(jià)值與其賬面價(jià)值相同，甲公司原持有乙公司26%股權(quán)的公允價(jià)值為3900萬(wàn)元；甲公司購(gòu)買乙公司30%股權(quán)的公允價(jià)值為4800萬(wàn)元。

（3）2×15年,，乙公司按其凈資產(chǎn)賬面價(jià)值計(jì)算實(shí)現(xiàn)的凈利潤(rùn)為2200萬(wàn)元，其中7至12月實(shí)現(xiàn)的凈利潤(rùn)為1200萬(wàn)元,。2×15年7月至12月其他綜合收益（可轉(zhuǎn)損益）增加700萬(wàn)元。

2×16年,，乙公司于2×15年向甲公司購(gòu)買的丙產(chǎn)品已全部實(shí)現(xiàn)對(duì)外銷售。2×16年,，乙公司按其凈資產(chǎn)賬面價(jià)值計(jì)算實(shí)現(xiàn)的凈利潤(rùn)為2500萬(wàn)元,，其他綜合收益（由于投資性房地產(chǎn)轉(zhuǎn)換形成）增加650萬(wàn)元,。

其他有關(guān)資料：

第一，甲公司適用的所得稅稅率為25%，甲公司購(gòu)入乙公司股權(quán)按照實(shí)際成本作為計(jì)稅基礎(chǔ),，甲公司預(yù)計(jì)未來(lái)有足夠的應(yīng)納稅所得額用以抵減可抵扣暫時(shí)性差異。乙公司各項(xiàng)資產(chǎn),、負(fù)債按照取得時(shí)的成本作為計(jì)稅基礎(chǔ),，涉及企業(yè)合并的，以購(gòu)買日（或合并日）的賬面價(jià)值作為計(jì)稅基礎(chǔ),，其中因企業(yè)合并產(chǎn)生的商譽(yù)于處置合并相關(guān)資產(chǎn)時(shí)可稅前扣除,。甲公司擬長(zhǎng)期持有乙公司股權(quán)。

第二,，甲公司投資乙公司前,，甲公司、乙公司,、丁公司之間不存在關(guān)聯(lián)方關(guān)系。

第三,，乙公司除實(shí)現(xiàn)凈利潤(rùn),、其他綜合收益外，無(wú)其他權(quán)益變動(dòng)事項(xiàng),；乙公司按其實(shí)現(xiàn)凈利潤(rùn)的10%計(jì)提法定盈余公積,，沒(méi)有進(jìn)行其他分配,。

第四，本題不考慮除所得稅以外的其他相關(guān)稅費(fèi)以及其他因素,。

要求：

（1）計(jì)算2×15年12月31日甲公司持有的乙公司股權(quán)在其個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表中列報(bào)的長(zhǎng)期股權(quán)投資金額,，編制甲公司取得及持有乙公司投資相關(guān)的會(huì)計(jì)分錄。

（2）計(jì)算甲公司持有乙公司股權(quán)在其2×15年度合并財(cái)務(wù)報(bào)表中列報(bào)的投資收益金額,，編制相關(guān)調(diào)整分錄,。

（3）判斷甲公司增持乙公司30%股權(quán)的交易類型，并說(shuō)明理由,，確定甲公司對(duì)乙公司的企業(yè)合并成本,，如判斷屬于非同一控制下企業(yè)合并的，計(jì)算應(yīng)予確認(rèn)的商譽(yù)金額,；判斷乙公司應(yīng)于何時(shí)納入甲公司合并財(cái)務(wù)報(bào)表范圍,，并說(shuō)明理由。

（4）編制甲公司2×16年年末與其合并財(cái)務(wù)報(bào)表相關(guān)的調(diào)整或抵銷分錄,。

【答案】

（1）2×15年12月31日甲公司持有乙公司股權(quán)在其個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表中列報(bào)的長(zhǎng)期股權(quán)投資的金額=2400+（10000×26%-2400）+［1200-（2000-1300）×50%×（1-25%）］×26%+700×26%=

3025.75（萬(wàn)元）,。

相關(guān)會(huì)計(jì)分錄：

借：長(zhǎng)期股權(quán)投資——投資成本　　　　　　　　　　2400

　貸：銀行存款　　　　　　　　　　　　　　　　　　2400

借：長(zhǎng)期股權(quán)投資——投資成本　　　　　　　 　　　200

　貸：營(yíng)業(yè)外收入　　　　　　　　　　　　　　　 　　200

借：長(zhǎng)期股權(quán)投資——損益調(diào)整　　　　　　　　　243.75

　貸：投資收益　　　　　　　　　　　　　　　　　243.75

借：長(zhǎng)期股權(quán)投資——其他綜合收益　　　　　 　　　182

　貸：其他綜合收益　　　　　　　　　　　　　 　　　182

（2）甲公司持有乙公司股權(quán)在其2×15年合并財(cái)務(wù)報(bào)表中列報(bào)的投資收益的金額=243.75+（2000-1300）×26%=425.75（萬(wàn)元）。相關(guān)調(diào)整分錄：

借：營(yíng)業(yè)收入　　　　　　　　　 　　　520（2000×26%）

　貸：營(yíng)業(yè)成本　　　　　　　　　　　　 338（1300×26%）

　　　投資收益　　　　　　　　　　　　 　　　　　　182

（3）

①甲公司增持乙公司30%的股權(quán)后形成非同一控制下的企業(yè)合并,。

理由：甲公司追加投資后持股比例為56%,，同時(shí)在乙公司的董事會(huì)中派出6名董事，占董事會(huì)人數(shù)的2/3,，能夠控制乙公司的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)決策,；且甲公司與丁公司在合并前不具有關(guān)聯(lián)方關(guān)系，所以屬于非同一控制下企業(yè)合并,。

②合并報(bào)表中甲公司對(duì)乙公司的合并成本=3900+4800=8700（萬(wàn)元）,。

③商譽(yù)=合并成本8700-購(gòu)買日被購(gòu)買方可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額（15000-1800×25%）×56%=552（萬(wàn)元）。

④甲公司應(yīng)在2×16年1月1日將乙公司納入合并范圍,。

理由：股權(quán)變更等手續(xù)于2×16年1月1日處理完畢,，同時(shí)對(duì)乙公司的董事會(huì)進(jìn)行重組實(shí)際取得控制權(quán)。

（4）

借：長(zhǎng)期股權(quán)投資　　　　　　 　874.25（3900-3025.75）

　貸：投資收益　　　　　　　　　　　　　　　　　874.25

借：其他綜合收益　　　　　　　　 　　　　　　　　182

　貸：投資收益　　　　　　　　　　 　　　　　　　　182

借：無(wú)形資產(chǎn)　　　　　　　　　　　　　　　　　　1800

　貸：資本公積　　　　　　　　　　　　　　　　　　1800

借：資本公積　　　　　　　　　　　　　　　　 　　450

　貸：遞延所得稅負(fù)債　　　　　　　　　　　　 　　　450

借：管理費(fèi)用　　　　　　　　　　　　　　　　　　　60

　貸：無(wú)形資產(chǎn)　　　　　　　　　　　　　　　　　　　60

借：遞延所得稅負(fù)債　　　　　　　　　　　　　　　　15

　貸：所得稅費(fèi)用　　　　　　　　　　　　　　　　　　15

將成本法調(diào)整為權(quán)益法：

借：長(zhǎng)期股權(quán)投資　　　　　　　　　　　　　　　1738.8

　貸：投資收益　　　　　　　　　　　　　　　　　1374.8

　　　　　　　　　　 ｛［2500-1800/30×（1-25%）］×56%｝

　　　其他綜合收益　　　　　　　　　　　364（650×56%）

抵銷分錄：

借：實(shí)收資本　　　　　　　　　 　　　　　　　　10000

　　資本公積　　　　　　　　　　2550（1200+1800-450）

　　盈余公積　　　　　　　　　　　　　1050（800+250）

　　其他綜合收益　　　　　　　　　　　1350（700+650）

　　年末未分配利潤(rùn)　　　　　　　　　　　　　　　2705

　　　　　　　　?。?span>500+2500-1800/30×（1-25%）-250］

　　商譽(yù)　　　　　　　　　　　　　　　　　 　　　552

　貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資　　　　　　　　　　　　 　　10438.8

　　　少數(shù)股東權(quán)益　　　　　　　　　　　　　　　7768.2

借：投資收益　　　　　　　　　　　　　　　　　1374.8

　　少數(shù)股東損益　　　　　　　　　　　　　　　1080.2

　　年初未分配利潤(rùn)　　　　　　　　　　　　　　 　500

　貸：提取盈余公積　　　　　　　　　 　　　　　　　250

　　　年末未分配利潤(rùn)　　　　　　　　　　　　　　　2705