公司是集研發(fā),、生產(chǎn),、銷售為一體的上市公司，2008年發(fā)生的與無形資產(chǎn)有關(guān)的業(yè)務如下（適用所得稅稅率為25%,，營業(yè)稅率為5%,，不考慮其他稅金和附加，單位為萬元）：

    1.2008年1月1日新研究開發(fā)項目支出為220萬元（其中研究階段支出20萬元,，開發(fā)階段支出200萬元）,，新研究開發(fā)項目于12月31日達到預定用途。2008年沒扣除研究開發(fā)支出的稅前利潤為500萬元,，無其他納稅調(diào)整項目,，適用所得稅稅率為25%，假設無其他納稅調(diào)整事項,。

    會計處理：

    借：研發(fā)支出——費用化支出　　20

        研發(fā)支出——資本化支出　　200

        貸：原材料（銀行存款,、應付職工薪酬）

    22012月31日新項目達到預定用途的會計處理：

    借：無形資產(chǎn)　　200

        管理費用　　20

        貸：研發(fā)支出——資本化支出　　200

            研發(fā)支出——費用化支出　20.

    稅務處理的新舊之別：《中華人民共和國企業(yè)所得稅法》第三十條企業(yè)的下列支出，可以在計算應納稅所得額時加計扣除：（一）開發(fā)新技術(shù),、新產(chǎn)品,、新工藝發(fā)生的研究開發(fā)費用；（二）安置殘疾人員及國家鼓勵安置的其他就業(yè)人員所支付的工資,。

    《中華人民共和國企業(yè)所得稅法實施條例》第九十五條：企業(yè)所得稅法第三十條第（一）項所稱研究開發(fā)費用的加計扣除,，是指企業(yè)為開發(fā)新技術(shù)、新產(chǎn)品,、新工藝發(fā)生的研究開發(fā)費用,，未形成無形資產(chǎn)計入當期損益的，在按照規(guī)定據(jù)實扣除的基礎上,，按照研究開發(fā)費用的50%加計扣除,；形成無形資產(chǎn)的，按照無形資產(chǎn)成本的150%攤銷,。

    財政部,、國家稅務總局《關(guān)于企業(yè)技術(shù)創(chuàng)新有關(guān)企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策的通知》〔財稅〔2006〕88號〕關(guān)于技術(shù)開發(fā)費要求，一個納稅年度實際發(fā)生的下列技術(shù)開發(fā)費項目：新產(chǎn)品設計費,、工藝規(guī)程制定費,、設備調(diào)整費、原材料和半成品的試制費,、技術(shù)圖書資料費,、未納入國家計劃的中間實驗費、研究機構(gòu)人員的工資,、用于研究開發(fā)的儀器設備的折舊,、委托其他單位和個人進行科研試制的費用、與新產(chǎn)品的試制和技術(shù)研究直接相關(guān)的其他費用等,，在按規(guī)定實行100％扣除基礎上,，允許再按當年實際發(fā)生額的50％在企業(yè)所得稅稅前加計扣除。

    財稅〔2006〕88號文件,，沒有將研究開發(fā)費用區(qū)分是否形成無形資產(chǎn)的不同扣除辦法,，而是將研發(fā)費在發(fā)生當年全額扣除150%,，即2008年應該扣除110萬元（220×50%）。而按新《中華人民共和國企業(yè)所得稅法實施條例》第九十五條規(guī)定,，2008年未形成無形資產(chǎn)計入當期損益的是20萬元,，可以扣除數(shù)30萬元（20×150%）。研究開發(fā)費用形成無形資產(chǎn)的,，按照無形資產(chǎn)成本的150%攤銷,。即按300萬元（200×150%）進行攤銷。

    《中華人民共和國企業(yè)所得稅法實施條例》第六十七條：無形資產(chǎn)按照直線法計算的攤銷費用,，準予扣除,。無形資產(chǎn)的攤銷年限不得低于10年。假設以上無形資產(chǎn)會計與稅法攤銷期都為10年,，殘值為0,，2008年稅法上應攤銷額為30萬元（200×150%÷10），會計上應攤銷額為20萬元（200÷10）,。則會計利潤總額為460萬元（500-20-20）,，應納稅所得額為440萬元（500-30-30），應納所得稅額為110萬元（440×25%）,。

    延伸分析：假設2009年不包括無形資產(chǎn)攤銷的稅前會計利潤為100萬元,，所得稅率為25%，無其他納稅調(diào)整事項,。

    會計利潤總額為80萬元（100-20）,，應納稅所得額為70萬元（100-30），應納所得稅額為17.5萬元（70×25%）,，2009年應轉(zhuǎn)回的可抵扣的暫時性差異為2.5萬元（10×25%）,。

    借：所得稅費用　　20

        貸：應交稅費——應交所得稅　　17.5

            遞延所得稅資產(chǎn)2.5.

    2.2008年1月3日惠民公司購買光明公司A項專利技術(shù)，約定采用分期付款方式,，從購買當年末開始分5年平均分期付款,，每年20萬元，合計100萬元,。假定該經(jīng)濟業(yè)務在銷售成立日支付貨款,，只需要支付80萬元即可。

    借：無形資產(chǎn)　　80

        未確認融資費用  20

        貸：長期應付款——光明公司　　100

    財稅差異：新會計準則規(guī)定,，購買無形資產(chǎn)的價款超過正常信用條件延期支付,，實質(zhì)上具有融資性質(zhì)的，無形資產(chǎn)的成本以購買價款的現(xiàn)值為基礎確定,。無形資產(chǎn)的入賬成本為80萬元。

    在稅務處理上,，無形資產(chǎn)按取得時的實際支出作為計稅基礎,。外購的無形資產(chǎn),，按購買價款、相關(guān)稅費以及直接歸屬于使該項資產(chǎn)達到預定用途所發(fā)生的其他支出作為計稅基礎,。稅法認可計稅成本為100萬元,。

    計稅成本100萬元大于賬面價值為80萬元，形成可抵扣的暫時性差異,，確認遞延所得稅資產(chǎn)為5萬元［（100―80）×25%］,。

    借：遞延所得稅資產(chǎn)    5

        貸：應交稅費——應交所得稅　　5

    3.接上例。假如2009年12月31日,，由于與A項專利技術(shù)相關(guān)的經(jīng)濟因素發(fā)生不利因素,，A項專利技術(shù)發(fā)生減值。估計可收回金額為40萬元,，賬面價值為75萬元,；2010年12月31日，導致A項專利技術(shù)在2009年發(fā)生減值的不利因素全部消失,。2011年惠民公司將A項專利技術(shù)出售取得收入70萬元,，應繳納營業(yè)稅3.5萬元，累計攤銷16萬元,，計提減值準備35萬元,，2009年應提減值為35萬元（75―40）。

    借：資產(chǎn)減值損失　　35

        貸：無形資產(chǎn)減值準備　　35

    2010年雖減值不利因素全部消失,，但按新會計準則規(guī)定,，無形資產(chǎn)減值不得轉(zhuǎn)回。2011年無形資產(chǎn)出售的會計處理：

    借：銀行存款　　70

        累計攤銷　　16

        無形資產(chǎn)減值準備35

        貸：無形資產(chǎn)　　80

            應交稅費——應交營業(yè)稅　　3.5

            營業(yè)外收入——處理非流動資產(chǎn)利得　　37.5.

    4.2008年1月1日,，惠民公司用銀行存款購土地使用權(quán)100萬元,，并在該土地上建造廠房發(fā)生相關(guān)費用150萬元，假設該工程已完工并達到預定可使用狀態(tài),。土地使用權(quán)的使用年限為50年,，該廠房的使用年限為20年，都無殘值,，并都按直線法計提折舊,。

    支付地價款時：

    借：無形資產(chǎn)　　100

        貸：銀行存款　　100

    在土地上建廠房：

    借：在建工程　　150

        貸：工程物資等150

    廠方達到預定可使用狀態(tài)：

    借：固定資產(chǎn)　　150

        貸：在建工程　　150

    每年攤銷的土地使用權(quán)和廠房：

    借：管理費用　　2

        制造費用　　7.5

        貸：累計攤銷　　2

            累計折舊　　7.5