新企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則及其應(yīng)用指南中明確規(guī)定，確定固定資產(chǎn)成本時(shí),，應(yīng)當(dāng)考慮預(yù)計(jì)棄置費(fèi)用因素,；將預(yù)計(jì)未來(lái)可能發(fā)生的棄置費(fèi)用按其現(xiàn)值計(jì)入固定資產(chǎn)的成本和相應(yīng)的預(yù)計(jì)負(fù)債,。計(jì)入成本的金額作為固定資產(chǎn)成本的組成部分計(jì)提折舊。另外每期需根據(jù)預(yù)計(jì)負(fù)債的余額計(jì)提利息,，在確認(rèn)財(cái)務(wù)費(fèi)用的同時(shí)增加預(yù)計(jì)負(fù)債的賬面余額,。這樣未來(lái)發(fā)生的棄置費(fèi)用，分為本金和利息兩部分,，通過(guò)兩種渠道在資產(chǎn)持有期間計(jì)入損益,。本金計(jì)入固定資產(chǎn)的成本，通過(guò)計(jì)提折舊計(jì)人損益,；預(yù)計(jì)負(fù)債每期計(jì)提的利息,，通過(guò)財(cái)務(wù)費(fèi)用計(jì)入損益。通常在企業(yè)實(shí)際支付棄置費(fèi)用時(shí),，稅法允許抵減應(yīng)納稅所得,。那么在固定資產(chǎn)的持有期間，因確認(rèn)棄置費(fèi)用而多提的折舊和利息就不能進(jìn)行稅前扣除,�,？梢�(jiàn)，固定資產(chǎn)的棄置費(fèi)用在會(huì)計(jì)確認(rèn)當(dāng)期不允許抵扣,，實(shí)際支付時(shí)才可以抵減應(yīng)納稅所得,，由此產(chǎn)生固定資產(chǎn)持有期間的暫時(shí)性差異。

　　[例]假設(shè)某固定資產(chǎn)原值50萬(wàn)元,，預(yù)計(jì)凈殘值為零,，使用年限4年，按直線法計(jì)提折舊,。預(yù)計(jì)未來(lái)?xiàng)壷觅M(fèi)用為10萬(wàn)元,，折現(xiàn)率10％，所得稅率30％,。

　　棄置費(fèi)用的現(xiàn)值=100000÷（1+10％）4≈68301（元）

　　固定資產(chǎn)棄置費(fèi)用的處理又分以下幾種情況：

　　第一種情況：假設(shè)該固定資產(chǎn)于2x07年12月購(gòu)入,，初始確認(rèn)時(shí)考慮棄置費(fèi)用因素，從2x08年開(kāi)始計(jì)提折舊,。

　�,。�1）2×07年：2×07年12月購(gòu)入時(shí)初始確認(rèn)

　　借：固定資產(chǎn)568301

　　　　貸：銀行存款500000

　　　　　　預(yù)計(jì)負(fù)債68301

　　2×07年末，按照資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法分析因計(jì)提固定資產(chǎn)棄置費(fèi)用產(chǎn)生的暫時(shí)性差異,，見(jiàn)表1.

　　資產(chǎn)和負(fù)債的賬面價(jià)值與各自的計(jì)稅基礎(chǔ)不一致,，產(chǎn)生等額的遞延所得稅資產(chǎn)和遞延所得稅負(fù)債，不影響所得稅費(fèi)用和當(dāng)期利潤(rùn),。由此產(chǎn)生是否確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)和遞延所得稅負(fù)債的問(wèn)題,。筆者認(rèn)為，既然產(chǎn)生了暫時(shí)性差異，就應(yīng)該按照規(guī)定處理,。

　　借：遞延所得稅資產(chǎn)20490.3
　
　　　　貸：遞延所得稅負(fù)債20490.3
　
　�,。�2）2×x08年：會(huì)計(jì)確認(rèn)的年折舊額=568301+4=142075.25（元）

　　借：制造費(fèi)用142075.25

　　　　貸：累計(jì)折舊142075.25

　　假定該折舊費(fèi)用最終全部計(jì)入當(dāng)期損益，下同,。固定資產(chǎn)使用期間內(nèi)每年計(jì)提折舊的分錄相同,，出于簡(jiǎn)化，以后期間計(jì)提折舊的分錄省略,。

　　稅法允許的年折舊額=500000+4=125000（元）

　　預(yù)計(jì)負(fù)債計(jì)提利息=68301x10％=6830.1（元）

　　借：財(cái)務(wù)費(fèi)用6830.1

　　　　貸：預(yù)計(jì)負(fù)債6830.1

　　計(jì)提折舊導(dǎo)致應(yīng)納稅暫時(shí)性差異減少17075.25,，相應(yīng)的遞延所得稅負(fù)債減少5122.58元（17075.25x30％）。

    借：遞延所得稅負(fù)債5122.58

　　　　貸：所得稅費(fèi)用5122.58

　　由于預(yù)計(jì)負(fù)債計(jì)提利息,，導(dǎo)致可抵減暫時(shí)性差異增加6830.1,，相應(yīng)的遞延所得稅資產(chǎn)增加2049.03元（6830.1×30％）。

　　借：遞延所得稅資產(chǎn)2049.03

　　　　貸：所得稅費(fèi)用2049.03

　　同稅法規(guī)定相比,，會(huì)計(jì)每年多確認(rèn)折舊17075.25,，第一年多計(jì)提利息6830.1，共計(jì)多確認(rèn)費(fèi)用23905.35.由此產(chǎn)生的暫時(shí)性差異使會(huì)計(jì)比稅法少確認(rèn)所得稅費(fèi)用7171.61元[（23905.35x30％）或（5 122.58+2049.03）].

　�,。�3）2×09年

　　預(yù)計(jì)負(fù)債計(jì)提利息=（68301+6830.1）x10％=7513.11（元）

　　借：財(cái)務(wù)費(fèi)用7513.11

　　　　貸：預(yù)計(jì)負(fù)債7513.11

　　同計(jì)提折舊的第一年相同,，確認(rèn)遞延所得稅負(fù)債減少：

　　借：遞延所得稅負(fù)債5122.58

　　　　貸：所得稅費(fèi)用5122.58

　　預(yù)計(jì)負(fù)債計(jì)提利息，導(dǎo)致可抵減暫時(shí)性差異增加7513.11,，相應(yīng)的遞延所得稅資產(chǎn)增加2253.93元（7513.11×30％）。

　　借：遞延所得稅資產(chǎn)2253.93

　　　　貸：所得稅費(fèi)用2253.93

　　第二年的暫時(shí)性差異使會(huì)計(jì)比稅法少確認(rèn)所得稅費(fèi)用7376.51元（5122.58+2253.93）,。

　�,。�4）2x10年

　　預(yù)計(jì)負(fù)債計(jì)提利息=（75131.1+7513.11）×10％=8264.42（元）

　　借：財(cái)務(wù)費(fèi)用8264.42

　　　　貸：預(yù)計(jì)負(fù)債8264.42

　　繼續(xù)確認(rèn)遞延所得稅負(fù)債的減少：

　　借：遞延所得稅負(fù)債5122.58

　　　　貸：所得稅費(fèi)用5122.58

　　預(yù)計(jì)負(fù)債計(jì)提利息，導(dǎo)致可抵減暫時(shí)性差異增加8264.42元,，相應(yīng)的遞延所得稅資產(chǎn)增加2479.33元（8264.42×30％）,。

　　借：遞延所得稅資產(chǎn)2479.33

　　　　貸：所得稅費(fèi)用2479.33

　　第三年的暫時(shí)性差異使會(huì)計(jì)比稅法少確認(rèn)所得稅費(fèi)用7601.91元（5122.58+2479.33）。

　�,。�5）2×11年

　　預(yù)計(jì)負(fù)債計(jì)提利息=（82644.21+8264.42）×10％=90908.63×10％=9090.86元,。由于計(jì)算現(xiàn)值產(chǎn)生的誤差，此時(shí)實(shí)際應(yīng)計(jì)提利息9091.37元（100000-90908.63）,，才能使預(yù)計(jì)負(fù)債的余額等于100000元,。

　　借：財(cái)務(wù)費(fèi)用9091.37

　　　　貸：預(yù)計(jì)負(fù)債9091.37

　　繼續(xù)確認(rèn)遞延所得稅負(fù)債的減少，隨著固定資產(chǎn)計(jì)提折舊的完成,，遞延所得稅負(fù)債變?yōu)榱恪?SPAN lang=EN-US>

　　借：遞延所得稅負(fù)債5122.58

　　　　貸：所得稅費(fèi)用5122.58

　　預(yù)計(jì)負(fù)債計(jì)提利息,，導(dǎo)致可抵減暫時(shí)性差異增加9091.37元，相應(yīng)的遞延所得稅資產(chǎn)增加2727.41元（9091.37×30％）,。

　　借：遞延所得稅資產(chǎn)2727.41

　　　　貸：所得稅費(fèi)用2727.41

　　隨著固定資產(chǎn)達(dá)到處置時(shí)點(diǎn),，預(yù)計(jì)負(fù)債賬戶的余額達(dá)到原預(yù)計(jì)棄置費(fèi)用的金額，遞延所得稅資產(chǎn)的最終余額：預(yù)計(jì)棄置費(fèi)用x30％。本例中遞延所得稅資產(chǎn)賬戶余額變?yōu)?SPAN lang=EN-US>30000元,。

　　實(shí)際支出棄置費(fèi)用時(shí),，

　　借：預(yù)計(jì)負(fù)債100000

　　　　貸：有關(guān)支出100000

　　實(shí)際支出的棄置費(fèi)用抵減當(dāng)期的應(yīng)納稅所得，因會(huì)計(jì)上已在前期將其分期計(jì)入損益,，由此導(dǎo)致實(shí)際支出期間應(yīng)納稅所得額小于會(huì)計(jì)利潤(rùn),。因此當(dāng)期會(huì)計(jì)比稅法多確認(rèn)所得稅費(fèi)用30000元。

　　借：所得稅費(fèi)用30000

　　　　貸：遞延所得稅資產(chǎn)30000

　　第二種情況：假定固定資產(chǎn)于2x07年6月購(gòu)入,，初始確認(rèn)時(shí)考慮棄置費(fèi)用因素,，在初始確認(rèn)當(dāng)年開(kāi)始計(jì)提折舊。購(gòu)買時(shí),，初始確認(rèn)固定資產(chǎn)的成本同第一種情況,。

　　2×07年7月至12月會(huì)計(jì)確認(rèn)的折舊額=568301÷4÷12×6=71037.63（元）稅法允許的折舊額=500000÷4÷12×6=62500（元）預(yù)計(jì)負(fù)債計(jì)提利息=68301×10％÷2=3415.05（元）

　　借：遞延所得稅資產(chǎn)21514.81

　　　　貸：遞延所得稅負(fù)債17929.01

　　　　　　所得稅費(fèi)用3585.80

　　以后年份的處理與第一種情況類似，隨著折舊和財(cái)務(wù)費(fèi)用的計(jì)提,，遞延所得稅負(fù)債逐漸減少直至為零,，遞延所得稅資產(chǎn)逐漸增加至30000元。

　　第三種情況：假定固定資產(chǎn)于2x05年12月取得,，初始確認(rèn)時(shí)沒(méi)有考慮棄置費(fèi)用問(wèn)題,。從2x07年1月1日開(kāi)始執(zhí)行新企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，需要補(bǔ)充確認(rèn)棄置費(fèi)用,。

　　用預(yù)計(jì)棄置費(fèi)用的現(xiàn)值調(diào)整固定資產(chǎn)的賬面價(jià)值,，同時(shí)確認(rèn)預(yù)計(jì)負(fù)債應(yīng)該補(bǔ)計(jì)的利息6830.1元，計(jì)人留存收益,。

　　借：固定資產(chǎn)68301

　　　　留存收益6830.1

　　　　貸：預(yù)計(jì)負(fù)債75131.1

　　由于確認(rèn)棄置費(fèi)用補(bǔ)提折舊17075.25元（142075.25-125000）,。確認(rèn)分錄為：

　　借：留存收益17075.25

　　　　貸：累計(jì)折舊17075.25

　　補(bǔ)充確認(rèn)棄置費(fèi)用產(chǎn)生的暫時(shí)性差異情況同表2.根據(jù)表2，補(bǔ)充確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)和遞延所得稅負(fù)債,，差額7171.60元計(jì)入留存收益,。該差額等于第一種情況下2x08年由于暫時(shí)性差異的調(diào)整導(dǎo)致會(huì)計(jì)比稅法少確認(rèn)的所得稅費(fèi)用。以后期間的會(huì)計(jì)處理與第一種情況相同,。

　　借：遞延所得稅資產(chǎn)22539.32

　　　　貸：遞延所得稅負(fù)債15367.72

　　　　　　留存收益7171.60