一、上市公司會計報表附注披露規(guī)范

    會計報表附注是對資產(chǎn)負債表,、利潤表,、現(xiàn)金流量表和所有者權(quán)益變動表等報表中列示 項目的文字描述或明細資料,，以及對未能在這些報表中列示項目的說明等，是對會計報表的 補充說明，也是財務(wù)會計報告的重要組成部分,。它能夠提供上市公司會計報表真實程度的依 據(jù)或線索,。因此，會計報表附注越詳細,，判斷上市公司會計報表反映其財務(wù)狀況,、經(jīng)營成果 和現(xiàn)金流量情況真實程度的依據(jù)或線索就越多。

    2006 年財政部發(fā)布的新《企業(yè)會計準(zhǔn)則30號——財務(wù)報表列報》,，規(guī)定附注一般應(yīng)當(dāng) 按 照下列順序披露：財務(wù)報表的編制基礎(chǔ),；遵循企業(yè)會計準(zhǔn)則的聲明；重要會計政策的說明,， 包括財務(wù)報表項目的計量基礎(chǔ)和會計政策的確定依據(jù)等,；重要會計估計的說明，包括下一會 計期間內(nèi)很可能導(dǎo)致資產(chǎn)和負債賬面價值重大調(diào)整的會計估計的確定依據(jù)等,；會計政策和會 計估計變更以及差錯更正的說明,；對已在資產(chǎn)負債表、利潤表,、所有者權(quán)益變動表和現(xiàn)金流 量表中列示的重要項目的進一步說明,，包括終止經(jīng)營稅后利潤的金額及其構(gòu)成情況等；或有 和承諾事項,、資產(chǎn)負債表日后非調(diào)整事項,、關(guān)聯(lián)方關(guān)系及其交易等需要說明的事項。另外,， 企業(yè)應(yīng)當(dāng)在附注中披露在資產(chǎn)負債表日后,、財務(wù)報表批準(zhǔn)報出日前提議或宣布發(fā)放的股利總 額和每股股利金額（或分配給投資者的利潤總額）。

    二,、上市公司會計報表附注披露的作用

    在現(xiàn)代企業(yè)制度下,，上市公司的所有者和經(jīng)營者分離，股東和經(jīng)理層之間是一種委托代 理關(guān)系,。伴隨著這種關(guān)系產(chǎn)生的是逆向選擇和道德風(fēng)險,，而上市公司的信息披露是較少這兩 個問題的前提條件，信息披露也成為資本市場存在和持續(xù)發(fā)展的根本,。可以說在資本市場上 ,，對上市公司信息披露的要求源于管理層和外部股東及其他利益相關(guān)者之間信息不對稱和利 益沖突,。為降低信息的不對稱程度，減少利益沖突,，信息披露制度應(yīng)運而生,。而上市公司的 財務(wù)報告是信息披露中的重要組成部分，會計信息的披露對于信息使用者的決策來說至關(guān)重 要。會計信息的相關(guān)性和可靠性是衡量會計信息披露效用的兩個重要指標(biāo),，也是會計信息披 露中一對永恒的矛盾,。對于信息的使用者來說，信息必須同時具備相關(guān)性和可靠性,，但實際 上只能是平衡會計信息的相關(guān)性和可靠性,。會計報表的表內(nèi)數(shù)據(jù)可靠性較高，但是相關(guān)性程 度較弱,，而會計報表附注能夠彌補這一不足,，增加信息的相關(guān)性。所以會計報表附注披露的 作用可以體現(xiàn)在以下兩個方面：

    1.會計報表附注信息披露能夠彌補現(xiàn)行財務(wù)報表信息披露的不足,，進一步滿足信息使用者 的需要,。隨著市場經(jīng)濟深入發(fā)展，特別是現(xiàn)代股份制企業(yè)和證券市場的日趨成熟,，信息使用 者對會計信息披露提出了更高更嚴(yán)的要求,。他們不僅要求披露財務(wù)信息，還要求更多地披露 非財務(wù)信息,，如經(jīng)營戰(zhàn)略信息,；不僅要求披露確定信息，還要求披露不確定的信息,；不僅要 求披露歷史信息,，還要求適度地披露未來信息，如財務(wù)預(yù)測報告,，等等,。而被納入財務(wù)報表 的會計信息只能是貨幣化的信息，對企業(yè)未來決策具有重要意義的非貨幣化會計信息卻無 法反映,，如知識產(chǎn)權(quán),、新產(chǎn)品研究與開發(fā)、企業(yè)管理當(dāng)局的業(yè)務(wù)素質(zhì),、管理能力,、公司的組 織機構(gòu)設(shè)置、公司的生產(chǎn)能力,、未來發(fā)展設(shè)想,、新產(chǎn)品開發(fā)能力、市場營銷能力,、市場占有 率的預(yù)測,、盈利預(yù)測、人力資源價值等,。而這些信息往往是報表使用者判斷企業(yè)贏利能力和 發(fā)展前景所必需的,。會計報表附注信息則能夠更好地滿足會計信息需求變化的要求。

    2.會計報表附注能夠增強信息使用者對會計報表信息的理解，提高會計報表信息的價值,。 會計報表提供的會計信息具有較強的專業(yè)性,，所以閱讀和理解它需要一定的會計基礎(chǔ)知識， 不懂會計知識的人閱讀和理解它就有一定的困難,。而會計報表附注可以通過文字,、圖表等多 種方式對會計報表信息進行解釋，將一個個抽象的數(shù)據(jù)分解成若干的具體項目,，并說明產(chǎn)生 各項目的會計方法等,。這樣，不僅會計人員能夠深刻理解,，而且非會計專業(yè)的管理人員也能 明白,，從而進一步提高了表內(nèi)信息的價值，便于會計信息使用者正確,、合理地選擇所需的會 計信息,。如固定資產(chǎn)作為一個報表項目，只能反映企業(yè)在過去時間內(nèi)對固定資產(chǎn)的投資規(guī)模,， 無法反映其分布構(gòu)成,。通過附注可以將各類固定資產(chǎn)包括房屋、建筑物,、機器設(shè)備,、運輸設(shè) 備及工程器具等原始價值分別反映，確定各類固定資產(chǎn)占全部固定資產(chǎn)的比重及各類固定資 產(chǎn)間的比例,，判斷投資結(jié)構(gòu)的合理性,。會計報表附注可以在很大程度上幫助報表的使用者正 確理解會計報表，合理獲得有用的會計信息,。

    三,、上市公司會計報表附注披露存在的問題

    通過附注，閱讀者可以了解到企業(yè)的注冊地,、組織形式,、所處行業(yè)、所提供的主要產(chǎn)品 或服務(wù),、銷售策略,、監(jiān)管環(huán)境的性質(zhì)、財務(wù)報表的編制基礎(chǔ),、遵循企業(yè)會計準(zhǔn)則的聲明等信 息,，這些信息對于投資者來說越詳細越好，而對于管理層而言,，更多的是為了完成證監(jiān)會的 要求，在能過關(guān)的前提下，對外披露的信息越有限越好,。因此,，公司披露其財務(wù)信息的能力 和意愿在很大程度上決定了其披露的價值和內(nèi)容對投資者的滿意程度。有調(diào)查顯示：認為上 市公司公開披露信息“作用非常明顯”和“作用較弱”的被調(diào)查者均不足6%,，表明當(dāng)前公開 披露信息未獲得投資者的普遍認可,，但仍發(fā)揮重要作用。選擇披露信息“作用比較明顯”和 “作用一般”的研究者數(shù)量相當(dāng),，說明認為公開披露的信息能夠發(fā)揮作用,，但對其作用的認 可程度卻很不一致。這反映了公眾投資者對公開披露信息存有較高的期望,。

    投資者對當(dāng)前披露信息的不滿主要源于兩個方面：一是財務(wù)會計信息披露本身受規(guī)則限 制,，難以完全滿足投資者的信息需求，需要其他信息披露的補充,；另外,，即使上市公司嚴(yán)格 按規(guī)定披露，由于附注有很多會計專業(yè)術(shù)語,，而投資者不一定都能讀懂,。比如企業(yè)執(zhí)行的具 體會計政策等，如果附注只看重披露會計信息,，那么其披露信息的有用性將打折扣,。二是非 會計信息披露缺乏披露規(guī)制的約束，難以得到投資者的完全信任,，比如,，公司往往對一些重 要資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓及出售情況和企業(yè)合并、分立等重大非會計信息披露時避重就輕等,。附注作為上 市公司年報中對外披露的重要組成部分,，也涵蓋上述兩方面。但就年度報告來說,，由于 年度報告建立在公認會計原則基礎(chǔ)上,，因此，在特定會計規(guī)則的基礎(chǔ)上,，要在短期內(nèi)彌補年 度報告的信息需求存在較大的難度,，甚至可以說，在現(xiàn)有會計規(guī)則的基礎(chǔ)上要彌補上述信息 需求和有用性的差距幾乎不可能,。因此,，彌補年度報告的不足，不能簡單地從優(yōu)化會計 準(zhǔn)則,、堅持會計管理的角度來考慮,，而應(yīng)拓寬思路,，從其他途徑尋求解決，以其他信息作為 年度報告的補充,。對附注的披露,，也是如此。

    四,、上市公司會計報表附注披露改善的建議

    1.細化現(xiàn)行會計報表附注內(nèi)容�,，F(xiàn)行會計報表附注應(yīng)從以下方面加以完善：首先，要 細化主要會計數(shù)據(jù)和業(yè)務(wù)數(shù)據(jù),，增加會計信息的可理解性,。其次，在附注披露重要會計項目 方 面,，應(yīng)體現(xiàn)重要性原則,。對重要項目數(shù)字變動會引起會計報表相關(guān)數(shù)據(jù)的較大變動的情況， 要在附注中詳細地進行說明,。再次,，在關(guān)聯(lián)方關(guān)系及其交易披露方面應(yīng)該細化，尤其是對于 一些隱性的關(guān)聯(lián)方關(guān)系和交易的披露要求,。此外,，要進一步細化“表外事項”。

    2.引入銀行,、工商,、稅務(wù)和質(zhì)檢等部門對企業(yè)的評價。銀行是上市公司發(fā)展所需資金的重要來源之一,，銀行借款是風(fēng)險相對較小的籌資途徑,。公司信用等級是銀行決策放貸的 重要依據(jù)，所以銀行在貸款時要求企業(yè)提供相應(yīng)的資信等級報告,，此報告應(yīng)與審計報告具有 相同的法律效力,，主要包括企業(yè)的資信等級、授信額度以及上年的還款情況,。工商部門主要 辦理公司的設(shè)立,、變更、注銷和年檢等,，因此,，在報表附注中要披露工商部門對企業(yè)所出具 的 工商函（包括營業(yè)執(zhí)照的年檢）。稅務(wù)部門行使國家賦予的稅收職權(quán),。因此在報表附注中,， 對公司年納稅情況進行披露，并且具體到企業(yè)所繳納的各種稅類的名稱,、金額等,。質(zhì)檢部門 代表政府檢驗,、監(jiān)督公司產(chǎn)品質(zhì)量是否安全和符合標(biāo)準(zhǔn)，其質(zhì)檢報告是公司產(chǎn)品銷售的重要 約束條件,，該信息同樣應(yīng)在報表附注中予以公告,，供報表使用者參考。

    3.增加宏觀經(jīng)濟管理政策及產(chǎn)業(yè)政策的披露,。雖然相關(guān)法規(guī)并未要求企業(yè)披露宏觀 經(jīng)濟信息，然而在市場經(jīng)濟中,，國家更多的是通過制定和實施各項宏觀經(jīng)濟政策來對國家經(jīng) 濟進行宏觀調(diào)控,，避免市場經(jīng)濟所固有的盲目和無序，確保國民經(jīng)濟持續(xù)健康,、協(xié)調(diào)發(fā)展,。 為提醒投資者關(guān)注國家在某一行業(yè)的政策和措施，幫助投資者更好地理解和掌握會計報表,， 上 市公司應(yīng)在會計報表附注中披露國家宏觀經(jīng)濟管理政策及產(chǎn)業(yè)政策的重大變化及其對上市公 司財務(wù),、經(jīng)營的影響。作為前瞻性信息要標(biāo)注該企業(yè)重點從事行業(yè),，并作為提醒性質(zhì)的信息 供報表使用者參考,。