對(duì)年度會(huì)計(jì)報(bào)表的各項(xiàng)審查包括審計(jì),、財(cái)稅大檢查,、主管財(cái)政機(jī)關(guān)審查等,，都是在年度會(huì)計(jì)報(bào)表結(jié)束日后進(jìn)行，而且大多數(shù)企業(yè)已經(jīng)結(jié)賬,。對(duì)審查過程中發(fā)現(xiàn)企業(yè)的會(huì)計(jì)處理與會(huì)計(jì)準(zhǔn)則、會(huì)計(jì)制度及稅法等有關(guān)法律制度有不一致的,，要求企業(yè)作出相應(yīng)的賬務(wù)處理,，以使所反映的會(huì)計(jì)信息符合合法性、公允性和一致性的要求,。這一賬務(wù)處理包括以前年度損益和非損益事項(xiàng)調(diào)整兩種類型,。由于資產(chǎn)負(fù)債表類(非損益類)賬戶具有延續(xù)性，結(jié)賬后的企業(yè)賬務(wù)處理與審計(jì),、財(cái)稅檢查等要求調(diào)整的會(huì)計(jì)分錄所采用的會(huì)計(jì)科目相同,，故對(duì)非損益類事項(xiàng)的調(diào)整，實(shí)務(wù)操作比較簡單,，不存在分歧,。但對(duì)涉及以前年度損益的會(huì)計(jì)事項(xiàng)調(diào)整,，實(shí)務(wù)中有不同的做法，本文針對(duì)涉及以前年度損益調(diào)整事項(xiàng),，根據(jù)國內(nèi)外有關(guān)制度規(guī)定,，結(jié)合實(shí)例談?wù)劸唧w的會(huì)計(jì)調(diào)整處理方法。

　　一,、國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)涉及以前年度損益事項(xiàng)調(diào)整的處理

　　按國際慣例,，“以前年度損益調(diào)整”一般是指由于會(huì)計(jì)政策的改變和基本錯(cuò)誤的更改，從而需要對(duì)以前年度作出的那些重要調(diào)整,。它們不包括正常發(fā)生的錯(cuò)誤和對(duì)以前年度作出的會(huì)計(jì)估計(jì)的調(diào)整,。

　　國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第8號(hào)《本期凈損益、基本錯(cuò)誤和會(huì)計(jì)政策的變更》第32段：“在極少數(shù)情況下,，某項(xiàng)錯(cuò)誤會(huì)對(duì)以前某一期或若干期的財(cái)務(wù)報(bào)表產(chǎn)生重大影響,。從而使那些財(cái)務(wù)報(bào)表在其公布日就不再被認(rèn)為具有可靠性。這種錯(cuò)誤被稱為基本錯(cuò)誤,�,！庇纱硕���(guī)定了“基準(zhǔn)處理方法”。第34段說明“與前期有關(guān)的基本錯(cuò)誤的更改金額,，應(yīng)通過調(diào)整留存收益的期初余額予以報(bào)告,。”從而把本期發(fā)現(xiàn)的前期損益調(diào)整事項(xiàng),，區(qū)分為兩大類:一類是正常錯(cuò)誤,，通常應(yīng)計(jì)入本期凈損益中；另一類是基本錯(cuò)誤(或稱重大錯(cuò)誤),，應(yīng)調(diào)整年初留存收益數(shù),。上述國際準(zhǔn)則第7段：“除非國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則另有要求或允許有別的做法，否則,，在本期確認(rèn)的所有收益和費(fèi)用項(xiàng)目,，均應(yīng)計(jì)入本期損益之中�,！钡�8段：“通常,，本期確認(rèn)的所有收益和費(fèi)，用項(xiàng)目,，均應(yīng)計(jì)入本期凈損益……然而,，也可能存在某些項(xiàng)目不能計(jì)入本期損益的情況。本號(hào)準(zhǔn)則涉及兩類這樣的情況：基本錯(cuò)誤的更改和會(huì)計(jì)政策變更的影響,�,！贝吮砻鳎�涉及以前年度損益調(diào)整的事項(xiàng)并非均列入 “以前年度損益調(diào)整”,。

　　把 “以前年度損益調(diào)整”事項(xiàng)區(qū)分為正常錯(cuò)誤和基本錯(cuò)誤,，這也是會(huì)計(jì)重要性,，原則的體現(xiàn)。重要性原則指在會(huì)計(jì)核算過程中對(duì)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)或會(huì)計(jì)事項(xiàng)應(yīng)區(qū)別其重要程度,，采用不同的會(huì)計(jì)處理方法和程序,。具體地說，對(duì)于那些對(duì)企業(yè)的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)或會(huì)計(jì)信息使用者相對(duì)重要的會(huì)計(jì)事項(xiàng),，應(yīng)分別核算,、分項(xiàng)反映，力求準(zhǔn)確,，并在會(huì)計(jì)報(bào)告中作重點(diǎn)說明;而對(duì)于那些次要的會(huì)計(jì)事項(xiàng),，在不影響會(huì)計(jì)信息真實(shí)性的情況下，則可適當(dāng)簡化會(huì)計(jì)核算手續(xù),，采用簡便的會(huì)計(jì)處理方法進(jìn)行處理,，合并反映。為了便會(huì)計(jì)報(bào)表使用者能重點(diǎn)掌握企業(yè)的會(huì)計(jì)信息,，除會(huì)計(jì)政策的重大改變和會(huì)計(jì)處理的重大誤差應(yīng)列作“以前年度損益調(diào)整”核算外,，一般涉及以前年度的正常會(huì)計(jì)誤差和對(duì)以前年度會(huì)計(jì)估計(jì)的調(diào)整，計(jì)入本年度損益中,，是恰當(dāng)?shù)摹?/P>

　　二,、我國對(duì)涉及以前年度損益事項(xiàng)調(diào)整的有關(guān)制度規(guī)定

　　我國自1992年股份制試點(diǎn)企業(yè)會(huì)計(jì)制度施行以來，對(duì)涉及以前年度損益調(diào)整的會(huì)計(jì)處理,，有以下幾種做法：

　　原股份制試點(diǎn)制度規(guī)定,，企業(yè)年終結(jié)，賬后發(fā)現(xiàn)以前年度會(huì)計(jì)事項(xiàng)的處理錯(cuò)誤,，如果涉及以前年度損益的,，應(yīng)在“利潤分配”賬戶核算，不作為本年損益處理,。

    《外商投資企業(yè)會(huì)計(jì)制度》則規(guī)定,，涉及以前年度損益的，應(yīng)當(dāng)分別情況記入“營業(yè)外收入”(以前年度收益)或“營業(yè)外支出”（以前年度損失),。

　　1994年財(cái)政部印發(fā)的《企業(yè)所得稅會(huì)計(jì)處理的暫行規(guī)定》,，對(duì)以前年度損益調(diào)整的會(huì)計(jì)處理，統(tǒng)一規(guī)定在損益類科目中單設(shè)的擬前年度損益調(diào)整“科目中核算,，期末余額轉(zhuǎn)入”本年利潤科目。在損益表(或利潤表)中的挎業(yè)外支出項(xiàng)目下面,，增設(shè)“ 以前年度損益調(diào)整”項(xiàng)目,，反映企業(yè)因調(diào)整以前年度損益事項(xiàng)而調(diào)整本年利潤數(shù)額。

　　財(cái)政部1998年頒發(fā)的《股份有限公司會(huì)計(jì)制度——會(huì)計(jì)科目和會(huì)計(jì)報(bào)表》,，保留了“以前年度損益調(diào)整”這一會(huì)計(jì)科目,，但具體內(nèi)容及處理方法與上述規(guī)定相比有較大變動(dòng)：

　　(一)在核算內(nèi)容方面,，不僅核算公司本年度發(fā)生的調(diào)整以前年度損益的事項(xiàng)，還包括公司在資產(chǎn)負(fù)債表日和年度財(cái)務(wù)報(bào)告報(bào)出前發(fā)生的需要調(diào)整報(bào)告年度損益的事項(xiàng);公司由于調(diào)整增加或減少以前年度利潤而相應(yīng)增(減)的所得稅,，也在此科目核算,。

　　(二)在會(huì)計(jì)處理方面，《股份有限公司會(huì)計(jì)制度——會(huì)計(jì)科目和會(huì)計(jì)報(bào)表》規(guī)定將“以前年度損益調(diào)整”科目余額轉(zhuǎn)入“利潤分配一一未分配利潤”科目,。

　　(三)在信息披露方面,，《股份有限公司會(huì)計(jì)制度——會(huì)計(jì)科目和會(huì)計(jì)報(bào)表》規(guī)定公司本年度發(fā)生的調(diào)整以前年度損益金額應(yīng)調(diào)整年初未分配利潤數(shù)，以及相關(guān)項(xiàng)目的年初數(shù)或上年數(shù),。公司在資產(chǎn)負(fù)債表日后財(cái)務(wù)報(bào)告報(bào)出前發(fā)生的調(diào)整報(bào)告年度損益的事項(xiàng),，應(yīng)調(diào)整報(bào)告年度會(huì)計(jì)報(bào)表相關(guān)項(xiàng)目的數(shù)字。

　　按照上述規(guī)定,，對(duì)涉及上年損益調(diào)整事項(xiàng)的賬務(wù)處理,，至少必須經(jīng)過下列四步調(diào)整：(1)調(diào)整上年度損益；(2)調(diào)整上年度損益所影響的所得稅,；(3)調(diào)整上年度未分配利潤,；(4)調(diào)整上年度的利潤分配。

　　上述調(diào)整中對(duì)涉及到上年度損益事項(xiàng)的會(huì)計(jì)科目應(yīng)用“以前年度損益調(diào)整”科目,。

[1] [2] 下一頁