與股份支付相關的當期及遞延所得稅

與股份支付相關的支出在按照會計準則規(guī)定確認為成本費用時，其相關的所得稅影響應區(qū)別于稅法的規(guī)定進行處理：如果稅法規(guī)定與股份支付相關的支出不允許稅前扣除,，則不形成暫時性差異；如果稅法規(guī)定與股份支付相關的支出允許稅前扣除，在按照會計準則規(guī)定確認成本費用的期間內(nèi),，企業(yè)應當根據(jù)會計期末取得的信息估計可稅前扣除的金額計算確定其計稅基礎及由此產(chǎn)生的暫時性差異，符合確認條件的情況下,，應當確認相關遞延所得稅,。

根據(jù)相關稅法規(guī)定，對于附有業(yè)績條件或服務條件的股權激勵計劃,，企業(yè)按照會計準則的相關規(guī)定確認的成本費用在等待期內(nèi)不得稅前抵扣,，待股權激勵計劃可行權時方可抵扣，可抵扣的金額為實際行權時的股票公允價值與激勵對象支付的行權金額之間的差額,，因此,，企業(yè)未來可以在稅前抵扣的金額【點撥】與等待期內(nèi)確認的成本費用金額很可能存在差異。

點撥：

以期末股票的市場價格估計未來因股份支付可在稅前扣除的金額。

企業(yè)應根據(jù)期末的股票價格估計未來可以稅前抵扣的金額,，以未來期間很可能取得的應納稅所得額為限確認遞延所得稅資產(chǎn),。此外，如果預計未來期間可抵扣的金額超過等待期內(nèi)確認的成本費用,，超出部分形成的遞延所得稅資產(chǎn)應直接計入所有者權益,，而不是計入當期損益。

【案例19-21】甲公司于20×7年1月1日授予1名管理人員1 000份限制性股票激勵計劃,，服務期限條件為2年,，甲公司預計1 000份限制性股票在2年后均可行權。限制性股票的授予價格為10元/股,，甲公司股票在授予日的市場價格為18元/股,。經(jīng)測算，限制性股票在授予日的公允價值為9元/股,。假定甲公司滿足確認遞延所得稅資產(chǎn)的條件,，適用的所得稅稅率為25%。

分析：

根據(jù)相關稅法規(guī)定,，對于該限制性股票激勵計劃,，甲公司按照會計準則的相關規(guī)定確認的成本費用在等待期內(nèi)不得稅前抵扣，待該限制性股票激勵計劃可行權時方可抵扣,，可抵扣的金額為可行權時甲公司股票的公允價值與激勵對象支付的限制性股票授予價格之間的差額,。

20×7年12月31日，甲公司確認股份支付費用的賬務處理如下：

借：管理費用（1 000×9×1/2） 　 4 500

　貸：資本公積—其他資本公積　　　4 500

假設甲公司股票在20×7年12月31日的市場價格為17元/股,，甲公司估計未來可稅前抵扣的金額為7元/股（17?10）,，未來可稅前抵扣的總額為7 000元（1 000×7）。20×7年12月31日,，甲公司確認遞延所得稅的賬務處理如下：

借：遞延所得稅資產(chǎn)

　　　　　　　 （7 000×1/2×25%）875

　貸：所得稅費用　　　　　　　　　　875

20×8年12月31日,，甲公司確認股份支付費用的賬務處理如下：

借：管理費用 （1 000×9?4 500）4 500

　貸：資本公積—其他資本公積　　　4 500

假設甲公司股票在20×8年12月31日的市場價格為22元/股，甲公司估計未來可稅前抵扣的金額為12元/股（22?10）,，未來可稅前抵扣的總額為12 000?元（1 000 ×12）,。甲公司估計未來可稅前抵扣的金額（12 000元）超過等待期內(nèi)確認的股份支付費用（累計為9 000?元），超出部分3 000?元形成的遞延所得稅資產(chǎn)應直接計入所有者權益,。20×8年12月31日,，甲公司確認遞延所得稅的會計處理如下：

借：遞延所得稅資產(chǎn)

　　　　　　（12 000×25%?875）2 125

　貸：所得稅費用

　　　　　　　 （9 000×25%?875）1 375

　　　資本公積—其他資本公積

　　　　　　　　　　?。? 000×25%）750