一,、關(guān)于搬遷補償款的會計處理相關(guān)規(guī)定

　　隨著經(jīng)濟的發(fā)展,，環(huán)保問題、土地資源稀缺的問題越來越引起地方政府的重視,，城市的重新定位與規(guī)劃的調(diào)整都會涉及到企業(yè)的搬遷,。地方政府為了支持政策性搬遷，給予被搬遷企業(yè)一定的經(jīng)濟補償,，這種補償?shù)臅�計處理企業(yè)所依據(jù)的文件主要有《財政部 關(guān)于企業(yè)收到政府撥給的搬遷補償款有關(guān)財務(wù)處理問題的通知》（財企[2005]123號）和《財政部關(guān)于印發(fā)企業(yè)會計準(zhǔn)則解釋第3號的通知》（財會[2009]8號）,。《財政部 關(guān)于企業(yè)收到政府撥給的搬遷補償款有關(guān)財務(wù)處理問題的通知》（財企[2005]123號）規(guī)定,，搬遷補償款及其存款利息計入專項應(yīng)付款，搬遷結(jié)束后的余額調(diào)增“資本公積”,，如不足則計入當(dāng)期損益,。《財政部關(guān)于印發(fā)企業(yè)會計準(zhǔn)則解釋第3號的通知》（財會[2009]8號）規(guī)定“屬于對企業(yè)在搬遷和重建過程中發(fā)生的固定資產(chǎn)和無形資產(chǎn)損失,、有關(guān)費用性支出,、停工損失及搬遷后擬新建資產(chǎn)進行補償?shù)模瑧?yīng)自專項應(yīng)付款轉(zhuǎn)入遞延收益,，并按照《企業(yè)會計準(zhǔn)則第16號——政府補助》進行會計處理,。”兩個文件的相同點是,，收到補償款都計入專項應(yīng)付款,，不同點在于是否參照政府補助準(zhǔn)則通過遞延收益來核算。

　　在如何進行會計處理上,，會計實務(wù)界存在著不同的意見：一種觀點認(rèn)為搬遷收入通過“專項應(yīng)付款”,、“資本公積”等核算。背離了搬遷補償款的政府補助性質(zhì),；也有些學(xué)者提出不一致的觀點：政策性搬遷收入屬于政府補助,，應(yīng)通過“專項應(yīng)付款”和“資本公積”進行核算；也有人認(rèn)為搬遷補償款應(yīng)作為“專項應(yīng)付款”處理,，其中對于重建過程中的各種補償,，應(yīng)轉(zhuǎn)入“遞延收益”，“專項應(yīng)付款”扣除“遞延收益”的余額,，應(yīng)當(dāng)作為“資本公積”處理,。

　　二、搬遷補償款的屬性分析

　　筆者認(rèn)為,，弄清楚搬遷補償款的性質(zhì)是探尋正確會計處理的前提條件,。

　　從現(xiàn)行的法律規(guī)定上來看，搬遷補償款實質(zhì)上是政府支付一定的對價來換取企業(yè)做出搬遷的履約行為,，其本質(zhì)上是兩個法律主體之間的民事行為,。由于不同主體之間追求的目的不同,，因此所訂立的合同也應(yīng)當(dāng)是受到國家法律保護的權(quán)利義務(wù)雙方真實的意思表示。從經(jīng)濟學(xué)上,，搬遷補償款是政府對于企業(yè)財產(chǎn)和其他損失支付的對價,，由于企業(yè)與政府雙方的博弈存在，政府所給予的補償可能會大于或小于企業(yè)實際的損失,，會出現(xiàn)補償不足或者補償過度的不同結(jié)果,。

　　搬遷補償款的性質(zhì)并非政府補助是因為補償款不符合無償?shù)奶卣鳌Ｒ驗檎�府補助的特征是強調(diào)無償性,，這種無償性是指企業(yè)的無償取得,。而搬遷補償款是對企業(yè)放棄的財產(chǎn)權(quán)利和其他經(jīng)濟利益的補償，根據(jù)實質(zhì)重于形式的會計原則,，因此并不符合政府補助的定義,。實際上，《財政部關(guān)于印發(fā)企業(yè)會計準(zhǔn)則解釋第3號的通知》（財會[2009]8號）是對會計準(zhǔn)則的解釋,，其地位大大低于會計準(zhǔn)則及其應(yīng)用指南,。

　　搬遷活動不是企業(yè)的日常活動,，其補償款也就不可能是企業(yè)日�,；顒又行纬傻模�因而不符合收入的定義,。從本質(zhì)上來看,，由于搬遷補償款取得的前提是企業(yè)放棄或者承諾放棄經(jīng)濟利益，因而對于搬遷補償款的確認(rèn)應(yīng)當(dāng)作為企業(yè)的一項負(fù)債,。企業(yè)按照搬遷協(xié)議,，對原有財產(chǎn)的放棄或者履行合同時發(fā)生的其他支出，應(yīng)該看作這種負(fù)債的減少,。補償不足或者補償過度時,，應(yīng)該立即確認(rèn)為當(dāng)期損益。

　　根據(jù)《企業(yè)會計準(zhǔn)則》附錄對于“專項應(yīng)付款”的解釋,，“專項應(yīng)付款”的前提是政府作為企業(yè)所有者投入的專項資金,，因而實務(wù)中使用“專項應(yīng)付款”容易引起報表使用者不必要的誤解，因此,，收到時搬遷補償時應(yīng)當(dāng)計入“其他應(yīng)付款”或“長期應(yīng)付款”更為合適,。

　　三、搬遷補償款的會計處理

　　例：某城市A企業(yè)根據(jù)規(guī)劃調(diào)整,，需要從甲地塊遷往乙地塊,。2008年1月政府補償款共計人民幣1億元，其中土地補償2000萬元，房屋等建筑物補償5000萬元,，不可移動的機器設(shè)備補償1500萬元,，其他費用及損失補償1500萬元。合同約定,，補償后的土地,、房屋等建筑物及不可移動設(shè)備的所有權(quán)為當(dāng)?shù)卣�府所有�?009年12月之前企業(yè)完成搬遷。

　　A企業(yè)賬面價值如下：土地原值1000萬元,，攤余金額800萬元,；房屋等建筑物原值5000萬元，累計折舊2000萬元,；不可移動的機器設(shè)備原值3000萬元,，累計折舊1000萬元。A企業(yè)實際重置土地2000萬元,，重置房屋等建筑物等4000萬元,，重置機器設(shè)備1800萬元，實際支付其他費用1000萬元,。

　　1.A企業(yè)收到政府的補償款時（單位：萬元，下同）：

　　借：銀行存款 10000

　　　　貸：長期應(yīng)付款 10000

　　2.原土地證,、原房產(chǎn)證等權(quán)屬證明注消時：

　　借：長期應(yīng)付款 7000

　　　　累計折舊 2000

　　　　貸：無形資產(chǎn)——土地使用權(quán) 800

　　　　　　固定資產(chǎn)——房屋等建筑物 5000

　　　　　　營業(yè)外收入 3200

　　3.移交不可移動機器設(shè)備時：

　　借：長期應(yīng)付款 1500

　　　　累計折舊 1000

　　　　營業(yè)外收入 500

　　　　貸：固定資產(chǎn)——機器設(shè)備 3000

　　4.搬遷其他支出或損失發(fā)生時：

　　借：長期應(yīng)付款 1000

　　　　貸：銀行存款等 1000

　　四,、搬遷補償?shù)亩悇?wù)處理

　　搬遷補償在稅務(wù)處理上相關(guān)的文件規(guī)范主要有《國家稅務(wù)總局關(guān)于外商投資企業(yè)和外國企業(yè)取得搬遷補償費收入稅務(wù)處理問題的批復(fù)》（國稅函[2003]115號）、《企業(yè)財產(chǎn)損失所得稅前扣除管理辦法》（國家稅務(wù)總局令第13號）,、《財政部 國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)政策性搬遷收入有關(guān)企業(yè)所得稅處理問題的通知》（財稅[2007]61號）和《國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)政策性搬遷或處置收入有關(guān)企業(yè)所得稅處理問題的通知》（國稅函[2009]118號）,，主要要點歸納如下：搬遷完成的時間最長為5年；搬遷未完成可暫不納稅,；搬遷過程中發(fā)生的支出及重置資產(chǎn)的成本,，可以從搬遷補償中扣除。 

　　五,、搬遷補償款的會計處理與稅務(wù)處理差異

　　通過上例的分析,，我們可以將搬遷補償款的會計處理與稅務(wù)處理的差異總結(jié)為以下幾點：第一，兩者處理的依據(jù)不同,。會計處理遵循會計準(zhǔn)則及其相關(guān)原則來確認(rèn)會計損益,；稅務(wù)上主要依據(jù)國家稅務(wù)總局關(guān)于搬遷補償款的相關(guān)稅收文件來進行規(guī)范。第二,，兩者確認(rèn)損益的時間不同,。會計處理上的損益確認(rèn)時問是以權(quán)責(zé)發(fā)生制的會計分期為前提條件的；稅務(wù)上的處理一般是在搬遷完成日之后作為一個項目匯總進行的,。第三,，兩者可扣除的成本費用不同。會計處理上,，搬遷補償款的取得是以其放棄的經(jīng)濟資源為對價的,，因此成本費用的范疇?wèi)?yīng)該是放棄的資產(chǎn)和為搬遷發(fā)生的直接支出,；而在稅務(wù)處理上，搬遷補償款是與異地重建的搬遷項目相關(guān)聯(lián)的成本費用,，成本費用的范疇是置新時的成本與費用,。

　　通過對政府搬遷補償款的會計與稅務(wù)上的相關(guān)規(guī)定及補償款性質(zhì)的分析，筆者認(rèn)為,，搬遷補償款的性質(zhì)并非屬于政府補助,。因此，《財政部關(guān)于印發(fā)企業(yè)會計準(zhǔn)則解釋第3號的通知》（財會[2009]8號）對搬遷補償款作為政府補助的會計處理是與會計準(zhǔn)則的相關(guān)規(guī)定有矛盾,。同時,，通過“專項應(yīng)付款”進行搬遷補償款的核算，也存在著不妥之處,。由于稅務(wù)處理與會計處理的角度不同,，稅務(wù)上通常對搬遷補償款的納稅周期定義為不超過五年的搬遷完成當(dāng)年匯算清繳企業(yè)所得稅，從而在確認(rèn)損益上存在著明顯的差異,。