概念

　　承債式轉(zhuǎn)讓股權(quán),，指個人轉(zhuǎn)讓公司股權(quán)時(shí),，收購方要求轉(zhuǎn)讓方承擔(dān)轉(zhuǎn)讓基準(zhǔn)日之前公司隱含的負(fù)債，以規(guī)避原股東隱藏債務(wù)繼而由新股東間接承擔(dān)公司資產(chǎn)減值風(fēng)險(xiǎn)的一種交易行為,。一般交易雙方在簽訂股權(quán)轉(zhuǎn)讓交易合同時(shí),，會根據(jù)目標(biāo)公司(指被轉(zhuǎn)讓公司)凈資產(chǎn)評估情況暫定一個交易價(jià)，如發(fā)現(xiàn)事后出現(xiàn)了新的未知負(fù)債,，說明目標(biāo)公司凈資產(chǎn)下降,，股權(quán)價(jià)格隨之下調(diào)。因此,，收購方會將這部分新出現(xiàn)的負(fù)債直接抵減股權(quán)交易價(jià)款,，也即意味著轉(zhuǎn)讓方股權(quán)轉(zhuǎn)讓收入減少。

　　案例

　　某個人股東甲方2012年投資100萬元設(shè)立目標(biāo)公司A公司，截至2014年底,，目標(biāo)公司資產(chǎn)為1000萬元,，負(fù)債為400萬元，公司凈資產(chǎn)為600萬元,。2015年初,，乙方擬收購A公司，甲,、乙雙方采取成本法(即凈資產(chǎn))計(jì)價(jià)收購A公司股權(quán),。雙方約定，以2014年底的凈資產(chǎn)作價(jià),，A公司已知的資產(chǎn)為1000萬元,，負(fù)債為400萬元，甲方將持有A公司股權(quán)暫定以600萬元轉(zhuǎn)讓給乙方,。則甲方股權(quán)轉(zhuǎn)讓收入為600萬元,，扣除投資成本后，其個人股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得為500萬元,。

　　乙方擔(dān)心目標(biāo)公司在2014年之前可能會有隱含的負(fù)債未反映,，轉(zhuǎn)讓合同同時(shí)約定，如A公司將來出現(xiàn)新的交接日之前的負(fù)債,，包括原來應(yīng)交未交的稅費(fèi),，要重新計(jì)算股權(quán)轉(zhuǎn)讓價(jià)款，新負(fù)債直接沖減600萬元價(jià)款,。

　　假如股權(quán)轉(zhuǎn)讓分期交易過程中,，稅務(wù)機(jī)關(guān)提前介入檢查，檢查結(jié)果要求A公司補(bǔ)繳2014年底前各項(xiàng)稅費(fèi)100萬元,。同時(shí),，在辦理交接手續(xù)時(shí)，又發(fā)現(xiàn)A公司有一筆合同日之前的50萬元負(fù)債未登記在賬,。則A公司產(chǎn)生了兩筆新的未知負(fù)債150萬元,，公司2014年底實(shí)際的凈資產(chǎn)由600萬元減值為450萬元(600-150)。按照甲,、乙雙方簽訂的股權(quán)轉(zhuǎn)讓合同約定,，該項(xiàng)負(fù)債應(yīng)由甲方實(shí)際承擔(dān)，股權(quán)轉(zhuǎn)讓價(jià)款應(yīng)由原來的600萬元減至450萬元,。

　　那么,，這種承債式的股權(quán)轉(zhuǎn)讓應(yīng)如何計(jì)算個人所得稅?交易雙方暫定的價(jià)款發(fā)生變化是否要改變個人股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得呢?

　　分析

　　根據(jù)現(xiàn)行個人所得稅法及相關(guān)政策規(guī)定，個人股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得為股權(quán)轉(zhuǎn)讓收入減除股權(quán)轉(zhuǎn)讓成本及相關(guān)的合理稅費(fèi)后的金額,。企業(yè)所得稅法實(shí)施條例第十條規(guī)定,，個人所得的形式,，包括現(xiàn)金、實(shí)物,、有價(jià)證券和其他形式的所得,。所得為實(shí)物的，應(yīng)當(dāng)按照取得的憑證上所注明的價(jià)格計(jì)算應(yīng)納稅所得額,，無憑證的實(shí)物或者憑證上所注明的價(jià)格明顯偏低的,，參照市場價(jià)格核定應(yīng)納稅所得額;所得為有價(jià)證券的，根據(jù)票面價(jià)格和市場價(jià)格核定應(yīng)納稅所得額;所得為其他形式的經(jīng)濟(jì)利益的,，參照市場價(jià)格核定應(yīng)納稅所得額,。顯然，個人所得應(yīng)按實(shí)際收入計(jì)算,。

　　《國家稅務(wù)總局關(guān)于股權(quán)轉(zhuǎn)讓收入征收個人所得稅問題的批復(fù)》(國稅函〔2007〕244號)就廣東省地稅局《關(guān)于個人所得稅財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得中的轉(zhuǎn)讓股權(quán)的認(rèn)定問題的請示》批復(fù)如下：你省某溫泉公司原全體股東,，通過簽訂股權(quán)轉(zhuǎn)讓協(xié)議，以轉(zhuǎn)讓公司全部資產(chǎn)方式將股權(quán)轉(zhuǎn)讓給新股東,，協(xié)議約定時(shí)間以前的債權(quán)債務(wù)由原股東負(fù)責(zé),，協(xié)議約定時(shí)間以后的債權(quán)債務(wù)由新股東負(fù)責(zé)。根據(jù)個人所得稅法及其實(shí)施條例的規(guī)定,，原股東取得股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得,，應(yīng)按“財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得”項(xiàng)目征收個人所得稅。

　　應(yīng)納稅所得額的計(jì)算：(一)對于原股東取得轉(zhuǎn)讓收入后,，根據(jù)持股比例先清收債權(quán),、歸還債務(wù)后，再對每個股東進(jìn)行分配的,，應(yīng)納稅所得額的計(jì)算公式為：應(yīng)納稅所得額=(原股東股權(quán)轉(zhuǎn)讓總收入-原股東承擔(dān)的債務(wù)總額+原股東所收回的債權(quán)總額-注冊資本額-股權(quán)轉(zhuǎn)讓過程中的有關(guān)稅費(fèi))×原股東持股比例,。其中，原股東承擔(dān)的債務(wù)不包括應(yīng)付未付股東的利潤(下同),。(二)對于原股東取得轉(zhuǎn)讓收入后,，根據(jù)持股比例對股權(quán)轉(zhuǎn)讓收入、債權(quán)債務(wù)進(jìn)行分配的,，應(yīng)納稅所得額的計(jì)算公式為：應(yīng)納稅所得額=原股東分配取得股權(quán)轉(zhuǎn)讓收入+原股東清收公司債權(quán)收入-原股東承擔(dān)公司債務(wù)支出-原股東向公司投資成本,。

　　根據(jù)“國稅函〔2007〕244號”文件的規(guī)定，股東承擔(dān)的債務(wù)作為其轉(zhuǎn)讓收入的抵減項(xiàng)目,。因此,，在上述甲方轉(zhuǎn)讓公司股權(quán)中,，因被轉(zhuǎn)讓目標(biāo)公司凈資產(chǎn)下降而調(diào)減的收入,，應(yīng)為甲方股權(quán)實(shí)際轉(zhuǎn)讓收入的減少。由于目標(biāo)公司出現(xiàn)未知的新負(fù)債150萬元后,，甲方股權(quán)轉(zhuǎn)讓實(shí)際收入變?yōu)?50萬元,，扣減100萬元成本后,，個人股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得為350萬元。