隨著世界經(jīng)濟(jì)一體化的推進(jìn)和發(fā)展,，企業(yè)間的競(jìng)爭(zhēng)變得日益激烈,。為了更好的生存和發(fā)展,，企業(yè)必須加強(qiáng)自己的創(chuàng)新能力,，《中共中央關(guān)于制定國(guó)民經(jīng)濟(jì)和社會(huì)發(fā)展第十一個(gè)五年規(guī)劃的建議》也提到,，把增強(qiáng)自主創(chuàng)新能力作為科學(xué)技術(shù)發(fā)展的戰(zhàn)略基點(diǎn)和調(diào)整產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu),、轉(zhuǎn)變?cè)鲩L(zhǎng)方式的中心環(huán)節(jié),。因而作為與企業(yè)自主創(chuàng)新相關(guān)聯(lián)的研究與開發(fā)（費(fèi)用）也越來越受到企業(yè)的重視。

    一,、新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)研究開發(fā)費(fèi)用處理的規(guī)定

    我國(guó)以前的企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定自行開發(fā)并依法申請(qǐng)取得的無形資產(chǎn),，其入賬價(jià)值應(yīng)按依法取得時(shí)發(fā)生的注冊(cè)費(fèi)、律師費(fèi)等費(fèi)用確定,；依法申請(qǐng)取得前發(fā)生的研究與開發(fā)費(fèi)用，應(yīng)于發(fā)生時(shí)確認(rèn)為當(dāng)期費(fèi)用,。而我國(guó)新出臺(tái)的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定：企業(yè)內(nèi)部研究開發(fā)項(xiàng)目研究階段的支出,，應(yīng)當(dāng)于發(fā)生時(shí)計(jì)入當(dāng)期損益，但是企業(yè)內(nèi)部研究開發(fā)項(xiàng)目開發(fā)階段的支出,，同時(shí)滿足一定條件的,，才能確認(rèn)為無形資產(chǎn)。

    新準(zhǔn)則對(duì)研究開發(fā)費(fèi)用的“費(fèi)用化”進(jìn)行了修訂,，研究費(fèi)用依然是費(fèi)用化處理,，進(jìn)入開發(fā)程序后，對(duì)開發(fā)過程中的費(fèi)用如果符合相關(guān)條件,，才可以資本化,。即：

    （一）企業(yè)內(nèi)部研究開發(fā)項(xiàng)目研究階段的支出，應(yīng)當(dāng)于發(fā)生時(shí)計(jì)入當(dāng)期損益

    （二）企業(yè)內(nèi)部研究開發(fā)項(xiàng)目開發(fā)階段的支出,，能夠證明下列各項(xiàng)時(shí),，應(yīng)當(dāng)確認(rèn)為無形資產(chǎn)

    １。從技術(shù)上來講,，完成該無形資產(chǎn)以使其能夠使用或出售具有可行性,；２。具有完成該無形資產(chǎn)并使用或出售的意圖,；３,。無形資產(chǎn)產(chǎn)生未來經(jīng)濟(jì)利益的方式,，包括能夠證明運(yùn)用該無形資產(chǎn)生產(chǎn)的產(chǎn)品存在市場(chǎng)或無形資產(chǎn)自身存在市場(chǎng)；無形資產(chǎn)將在內(nèi)部使用時(shí),，應(yīng)當(dāng)證明其有用性,；４。有足夠的技術(shù),、財(cái)務(wù)資源和其他資源支持,，以完成該無形資產(chǎn)的開發(fā)，并有能力使用或出售該無形資產(chǎn),；５,。歸屬于該無形資產(chǎn)開發(fā)階段的支出能夠可靠計(jì)量等。

    國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則亦規(guī)定：1.研究費(fèi)用應(yīng)在其發(fā)生的當(dāng)期確認(rèn)為費(fèi)用,，并且在隨后的會(huì)計(jì)期間也不能確認(rèn)為資產(chǎn),；2.一個(gè)項(xiàng)目的開發(fā)費(fèi)用，如果滿足一定標(biāo)準(zhǔn)時(shí),，才應(yīng)確認(rèn)為資產(chǎn),。

    可見，我國(guó)的新準(zhǔn)則與國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)于研究與開發(fā)費(fèi)用的處理方式是相同的,，而與原準(zhǔn)則的處理方式不同,。國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和我國(guó)新準(zhǔn)則認(rèn)為研究費(fèi)用應(yīng)在其發(fā)生期間確認(rèn)為費(fèi)用，并且不應(yīng)在其以后的期間確認(rèn)為資產(chǎn),，開發(fā)費(fèi)用只有在符合一定條件下才確認(rèn)為資產(chǎn),，否則確認(rèn)為費(fèi)用，最初已確認(rèn)為費(fèi)用的開發(fā)費(fèi)用,，不應(yīng)在其后的期間確認(rèn)為資產(chǎn),。顯然新準(zhǔn)則和國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則采用的是一定條件下的資本化，即部分費(fèi)用化,，而原準(zhǔn)則采用的是全部費(fèi)用化的做法,。

    二 、現(xiàn)行會(huì)計(jì)處理方法的分析

    全部費(fèi)用化,，雖然遵循了謹(jǐn)慎性原則,，但是其缺點(diǎn)很明顯，就是影響企業(yè)當(dāng)期利潤(rùn),，低估企業(yè)的總資產(chǎn)和凈資產(chǎn),，研發(fā)成功之后的受益期間成本攤銷不符合配比原則等等。但是是否我國(guó)現(xiàn)行的一定條件下的資本化就是一種比較完美的方法呢,？筆者認(rèn)為不然,。

    （一）我國(guó)仍將研究與開發(fā)費(fèi)用分離進(jìn)行處理

    雖然我們?cè)跁?huì)計(jì)實(shí)務(wù)中，是待研究取證完畢后,，由一定的評(píng)估部門進(jìn)行評(píng)估,，進(jìn)而決定是否對(duì)該項(xiàng)目進(jìn)行開發(fā),，即：研究費(fèi)用與開發(fā)費(fèi)用可以完全分離，但是筆者認(rèn)為這種分離的意義不大,，而且若該項(xiàng)目開發(fā)成功,，那么我們?yōu)槭裁床话雅c之直接相關(guān)的研究費(fèi)用計(jì)入成本當(dāng)中呢？這是否仍然違背我們會(huì)計(jì)中的配比原則呢,？

    我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則將“研究”定義為：為了獲得新科學(xué)或技術(shù)知識(shí)而進(jìn)行的獨(dú)創(chuàng)性的,、有計(jì)劃的調(diào)查分析活動(dòng)；同時(shí)將“開發(fā)”定義為：為了創(chuàng)新新的或有實(shí)質(zhì)性改進(jìn)的產(chǎn)品,、材料,、設(shè)備和工藝等，而在開始商業(yè)活動(dòng)使用前所從事的將研究成果或其他知識(shí)付諸應(yīng)用的一系列活動(dòng),。從定義中我們也可以看出,，實(shí)際上研究是開發(fā)的基礎(chǔ)，二者是有著必然的因果聯(lián)系的,，因此我們不需要把二者強(qiáng)硬的拆分開來,。

    （二）研究開發(fā)費(fèi)用的處理還與我國(guó)的企業(yè)行政機(jī)制有關(guān)

    對(duì)于研究開發(fā)費(fèi)用的資金來源，我們可以概括為：國(guó)家資助,、國(guó)家以外的其他組織或個(gè)人的贊助,、企業(yè)自籌資金。

    對(duì)于工業(yè)企業(yè)沒有取得國(guó)家資助,、國(guó)家以外的其他組織或個(gè)人的贊助時(shí),，筆者認(rèn)為即使是新準(zhǔn)則的這種處理方法也不會(huì)促使企業(yè)加大自主創(chuàng)新。因?yàn)槲覈?guó)的企業(yè)行政機(jī)制是年段制,，即領(lǐng)導(dǎo)的任職具有一定的任期（一般是3—5年），特別是國(guó)有企業(yè)更加明顯,，而項(xiàng)目的研究與開發(fā)階段往往比較長(zhǎng),，這樣不但較大的費(fèi)用開支會(huì)影響領(lǐng)導(dǎo)在任期間的當(dāng)期利潤(rùn)，而且該領(lǐng)導(dǎo)也從中得不到任何實(shí)惠,，因?yàn)轫?xiàng)目研究開發(fā)階段不會(huì)給企業(yè)帶來任何現(xiàn)金流入,。我們從《國(guó)有資本金效績(jī)?cè)u(píng)價(jià)》中也可以看出，國(guó)家在對(duì)企業(yè)的績(jī)效進(jìn)行評(píng)價(jià)時(shí)還是以凈資產(chǎn)收益率,、總資產(chǎn)報(bào)酬率,、資本保值增長(zhǎng)率等這些當(dāng)期靜態(tài)指標(biāo)為主。因此,，在這種體制的影響下,，領(lǐng)導(dǎo)往往會(huì)比較注重企業(yè)的短期目標(biāo)而忽略企業(yè)的長(zhǎng)期發(fā)展。

    三,、研究開發(fā)費(fèi)用會(huì)計(jì)處理的新思路

    國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第38號(hào)認(rèn)為,，評(píng)價(jià)內(nèi)部產(chǎn)生的無形資產(chǎn)是否符合確認(rèn)資格有時(shí)是困難的,。因?yàn)槠髽I(yè)難于確定是否存在以及何時(shí)存在將產(chǎn)生可能未來經(jīng)濟(jì)利益的可辨認(rèn)資產(chǎn)，以及難以可靠地確定該資產(chǎn)的成本,。鑒于這一困難,，對(duì)自行研發(fā)的無形資產(chǎn)進(jìn)行計(jì)量時(shí)除了要遵循無形資產(chǎn)確認(rèn)和初始計(jì)量的一般要求外，國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則還根據(jù)企業(yè)無形資產(chǎn)研發(fā)過程的一般規(guī)律和特點(diǎn),，將自行開發(fā)過程劃分為研究和開發(fā)兩個(gè)階段,，并據(jù)以規(guī)范不同階段研發(fā)費(fèi)用的處理。

    通過國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和對(duì)我國(guó)研究開發(fā)費(fèi)用處理的分析,，并結(jié)合我國(guó)的工業(yè)企業(yè)行政機(jī)制,，筆者認(rèn)為以下的處理方法比較合理。

    當(dāng)企業(yè)得到國(guó)家或國(guó)家以外的其他組織或個(gè)人贊助時(shí),，作分錄為：

    借：銀行存款

        貸：研究開發(fā)費(fèi)用基金——國(guó)家資助或國(guó)家以外的其他組織或個(gè)人贊助

    這種基金是企業(yè)的一種負(fù)債式基金（外部?jī)H提供資金在一定期限內(nèi)的使用權(quán),，列于資產(chǎn)負(fù)債表的負(fù)債類）或企業(yè)的一種營(yíng)業(yè)外收入基金（外部提供資金，列于資產(chǎn)負(fù)債表的所有者權(quán)益類）,。

    但是不論企業(yè)是否取得國(guó)家資助,、國(guó)家以外的其他組織或個(gè)人贊助，企業(yè)在期末都需要從稅后未分配利潤(rùn)中進(jìn)行預(yù)提（不妨?xí)憾?%）研究開發(fā)費(fèi)用基金,，會(huì)計(jì)分錄為：

    借：未分配利潤(rùn)

        貸：研究開發(fā)費(fèi)用基金——企業(yè)預(yù)提

    實(shí)際上這種預(yù)提是作為企業(yè)內(nèi)部留存收益的一部分而存在,，處理上類同企業(yè)的營(yíng)業(yè)外收入基金，亦反映在資產(chǎn)負(fù)債表的所有者權(quán)益類中,。

    若研究開發(fā)失敗,，則將研究開發(fā)費(fèi)用轉(zhuǎn)入“營(yíng)業(yè)外支出”，因?yàn)榇藭r(shí)該項(xiàng)費(fèi)用支出不屬于企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)費(fèi)用,，與企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)沒有直接的關(guān)系,。 同時(shí)這樣處理也會(huì)在一定程度上阻止企業(yè)亂用該基金進(jìn)行研究開發(fā)，因?yàn)槠髽I(yè)的“營(yíng)業(yè)外支出”是由于企業(yè)正常營(yíng)業(yè)外的其他原因引起的,，若是金額過大,，必然會(huì)引起檢查評(píng)審部門的注意。

    若研究開發(fā)成功,，則需要對(duì)該研究開發(fā)費(fèi)用進(jìn)行資本化：

    借：無形資產(chǎn)

        貸：銀行存款

    借：研究開發(fā)費(fèi)用基金

        貸：研究開發(fā)資本

    以上這種處理方法在一定程度上解決了領(lǐng)導(dǎo)者由于考慮到其任期內(nèi)的業(yè)績(jī)而放棄研究開發(fā)的問題,，因?yàn)樵摶�金的設(shè)立不會(huì)影響企業(yè)的當(dāng)期利潤(rùn)，是稅后預(yù)提,，而且對(duì)何種情況下研究開發(fā)費(fèi)用進(jìn)行資本化也做出了很好的定位,。當(dāng)然我們還可以繼續(xù)完善，比如說當(dāng)這種基金達(dá)到多少比例時(shí),，可以停止預(yù)提等,。

    四、結(jié)束語(yǔ)

    從我國(guó)工業(yè)企業(yè)的現(xiàn)實(shí)經(jīng)濟(jì)環(huán)境來看,，研究與開發(fā)費(fèi)用資本化（部分或完全）處理更具有積極意義,。美國(guó)是私有制經(jīng)濟(jì)國(guó)家,，私有制經(jīng)濟(jì)推崇的是個(gè)人財(cái)富最大化，因此,，納稅利益驅(qū)動(dòng)是影響企業(yè)會(huì)計(jì)行為的主要因素,。研究與開發(fā)費(fèi)用的全部費(fèi)用化處理可以起到稅收擋板的作用，鼓勵(lì)了企業(yè)的研究與開發(fā)活動(dòng),。知識(shí)作為知識(shí)經(jīng)濟(jì)的重要組成部分,，其活動(dòng)的成本也應(yīng)成為產(chǎn)品成本的主要組成部分，而不僅僅是現(xiàn)在占比重較大的直接人工,、材料等項(xiàng)目,。研究和開發(fā)屬于知識(shí)產(chǎn)品生產(chǎn)的重要生產(chǎn)程序，其費(fèi)用按一定方法分?jǐn)偦蛉�部�?jì)入產(chǎn)品成本有其合理性,。 本文提出的研究與開發(fā)費(fèi)用有條件的資本化處理的具體方法也只是一種探索,，還需要在實(shí)踐中不斷地進(jìn)行總結(jié)和改進(jìn)，找出一種真正適合我國(guó)國(guó)情及我國(guó)工業(yè)企業(yè)的會(huì)計(jì)處理方法,。