抵稅財物是指被稅務(wù)機(jī)關(guān)依法實(shí)施稅收強(qiáng)制執(zhí)行而扣押、查封或者按照規(guī)定應(yīng)強(qiáng)制執(zhí)行的已設(shè)置納稅擔(dān)保物權(quán)的商品,、貨物,、其他財產(chǎn)或者財產(chǎn)權(quán)利。抵稅財物被稅務(wù)機(jī)關(guān)查封,、扣押后，其使用性質(zhì)已經(jīng)發(fā)生變化，但在所有權(quán)的歸屬上仍屬于企業(yè)的財產(chǎn),，因此企業(yè)應(yīng)對抵稅財物的增加減少以及由此而產(chǎn)生的收支進(jìn)行會計核算。但目前,，各項財經(jīng)法規(guī)尚未對抵稅財物使用的會計科目和會計處理方法予以明確,。為了對抵稅財物的會計核算進(jìn)行規(guī)范，筆者建議增設(shè)“抵稅財物”科目,，以核算抵稅資產(chǎn)的增減變化,。

    一、抵稅財物用于抵繳查補(bǔ)欠稅的賬務(wù)處理

    企業(yè)正常經(jīng)營中所產(chǎn)生的應(yīng)交稅金在業(yè)務(wù)發(fā)生時就直接計入“應(yīng)交稅金”,，而查補(bǔ)稅款只有在企業(yè)收到稅務(wù)機(jī)關(guān)的稅務(wù)處理決定書時,，才將這部分金額記入“應(yīng)交稅金”。為了區(qū)分查補(bǔ)稅款與企業(yè)正常經(jīng)營活動中的應(yīng)納稅款,，筆者建議增設(shè)應(yīng)交稅金的二級明細(xì)科目“查補(bǔ)稅款”,，三級明細(xì)科目仍按各類稅種設(shè)置。

    （一）用于抵繳本年度查補(bǔ)欠稅的賬務(wù)處理   又分以下幾種情況：

    一是收到稅務(wù)機(jī)關(guān)的稅務(wù)處理決定書和稅務(wù)行政處罰決定書時,，根據(jù)應(yīng)查補(bǔ)稅款的內(nèi)容計入“管理費(fèi)用”,、“主營業(yè)務(wù)稅金及附加”、“固定資產(chǎn)”等,，即借記“管理費(fèi)用”（或：主營業(yè)務(wù)稅金及附加）等,，貸記“應(yīng)交稅金——查補(bǔ)稅款（明細(xì)科目）”。

    二是根據(jù)稅務(wù)行政處罰決定書確認(rèn)應(yīng)支付的滯納金和罰款,，借記“營業(yè)外支出——稅收滯納金”,、“營業(yè)外支出——稅收罰款”，貸記“其他應(yīng)付款——稅務(wù)機(jī)關(guān)”,。

    三是稅務(wù)機(jī)關(guān)扣押,、查封貨物時，借方計入“抵稅財物”科目,，貸方減少相應(yīng)的資產(chǎn),，如庫存商品或固定資產(chǎn)等，即借記“抵稅財物”,，貸記“相應(yīng)資產(chǎn)科目”,；如果扣押,、查封的財物仍然放在企業(yè)，在尚未拍賣,、變賣前,，企業(yè)還應(yīng)在備查簿中登記。

    四是稅務(wù)機(jī)關(guān)拍賣變賣抵稅財物時,，對被執(zhí)行人下達(dá)拍賣（變賣）抵稅財物決定書和稅務(wù)事項通知書,，并按規(guī)定結(jié)算價款�,！兜侄愗斘锱馁u,、變賣試行辦法》第26條規(guī)定， 以拍賣,、變賣收入抵繳未繳的稅款、滯納金和支付相關(guān)費(fèi)用時按照下列順序進(jìn)行：

    （1）以拍賣,、變賣所得首先支付應(yīng)由被執(zhí)行人依法承擔(dān)的扣押,、查封、保管以及拍賣,、變賣過程中的費(fèi)用,，即借記“管理費(fèi)用”，貸記“應(yīng)收賬款——稅務(wù)機(jī)關(guān)”,；

    （2）拍賣,、變賣所得支付有關(guān)費(fèi)用后抵繳未繳的稅款、滯納金,，并按規(guī)定抵繳罰款,。借記“應(yīng)交稅金——查補(bǔ)稅款（明細(xì)科目）”、“其他應(yīng)付款——稅務(wù)機(jī)關(guān)”,，貸記“應(yīng)收賬款——稅務(wù)機(jī)關(guān)”,；

    （3）拍賣、變賣所得不足抵繳稅款,、滯納金的,，企業(yè)以銀行存款補(bǔ)付。借記“應(yīng)交稅金——查補(bǔ)稅款（明細(xì)科目）”,、“其他應(yīng)付款——稅務(wù)機(jī)關(guān)”,，貸記“銀行存款　”。拍賣,、變賣所得不足抵繳稅款,、滯納金的，企業(yè)又無力支付,，稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)當(dāng)繼續(xù)追繳,。如果拍賣,、變賣所得支付相關(guān)費(fèi)用及稅款后仍有余額的，稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)當(dāng)自辦理入庫手續(xù)之日起3個工作日內(nèi)退還被執(zhí)行人,。納稅人應(yīng)借記“銀行存款”,，貸記“應(yīng)收賬款——稅務(wù)機(jī)關(guān)”。

    （4）《抵稅財物拍賣,、變賣試行辦法》第6條規(guī)定,，稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)當(dāng)通知被執(zhí)行人將拍賣、變賣全部收入計入當(dāng)期銷售收入額并在當(dāng)期申報繳納各種應(yīng)納稅款,。抵稅財產(chǎn)可能是庫存商品,，也可能是原材料或固定資產(chǎn)等，因此對于拍賣,、變賣產(chǎn)生的收入應(yīng)分別計入“主營業(yè)務(wù)收入”,、“其他業(yè)務(wù)收入”、“固定資產(chǎn)清理”等科目,。借記“應(yīng)收賬款——稅務(wù)機(jī)關(guān)”,，貸記“主營業(yè)務(wù)收入——抵稅財物收入”等、應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅（銷項稅額）,。結(jié)轉(zhuǎn)已拍賣,、變賣財物的成本時，借記“主營業(yè)務(wù)成本”等,，貸記“抵稅財物”,。如果被執(zhí)行人在拍賣、變賣成交前繳清了稅款,、滯納金的,，稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)當(dāng)終止拍賣或者變賣活動，將商品,、貨物或其他財產(chǎn)退還被執(zhí)行人,，扣押、查封,、保管以及拍賣或者變賣已經(jīng)產(chǎn)生的費(fèi)用由被執(zhí)行人承擔(dān),。

    （二）用于抵繳以前年度查補(bǔ)欠稅的賬務(wù)處理

    當(dāng)稅務(wù)機(jī)關(guān)對企業(yè)以前年度的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)？尤其是對企業(yè)的損益情況進(jìn)行檢查時,？若發(fā)現(xiàn)企業(yè)多計或少計費(fèi)用,、收入時？則應(yīng)對這些項目進(jìn)行調(diào)整,。但由于以前年度利潤已經(jīng)結(jié)清,？并進(jìn)行了分配？不能再對其進(jìn)行賬目調(diào)整了,？所以,？要對這些項目影響利潤分配的數(shù)額調(diào)整計入本年度,？在會計上設(shè)置“以前年度損益調(diào)整”科目進(jìn)行處理。

    收到稅務(wù)機(jī)關(guān)的稅務(wù)處理決定書和稅務(wù)行政處罰決定書時,，根據(jù)其內(nèi)容應(yīng)借記“以前年度損益調(diào)整”,，貸記“應(yīng)交稅金——查補(bǔ)稅款（明細(xì)科目）”。根據(jù)稅務(wù)行政處罰決定書確認(rèn)應(yīng)該支付的滯納金和罰款時,，借記“以前年度損益調(diào)整”,，貸記“其他應(yīng)付款——稅務(wù)機(jī)關(guān)（滯納金）”、“其他應(yīng)付款——稅務(wù)機(jī)關(guān)（罰款）”,。發(fā)出抵稅財物以及用拍賣變賣所得支付查補(bǔ)稅款與滯納金時,，其會計處理與第一種情況中的三、四相同,。將“以前年度損益調(diào)整”科目余額轉(zhuǎn)入“利潤分配”科目,，借記“利潤分配——未分配利潤”，貸記“以前年度損益調(diào)整”,。

    二,、抵稅財物用于抵繳其他欠稅的賬務(wù)處理

    根據(jù)國家稅務(wù)總局令第9號《欠稅公告辦法（試行）》的規(guī)定，欠稅除了上述的查補(bǔ)稅款外,，還包括以下欠稅：辦理納稅申報后，納稅人未在稅款繳納期限內(nèi)繳納的稅款,；經(jīng)批準(zhǔn)延期繳納的稅款期限已滿,，納稅人未在稅款繳納期限內(nèi)繳納的稅款；稅務(wù)機(jī)關(guān)根據(jù)《稅收征管法》第27條,、第35條核定納稅人的應(yīng)納稅額,，納稅人未在稅款繳納期限內(nèi)繳納的稅款；納稅人的其他未在稅款繳納期限內(nèi)繳納的稅款,。

    無論是哪種原因形成的欠繳稅款,，企業(yè)在賬務(wù)處理中都應(yīng)計入 “應(yīng)交稅金——明細(xì)科目”的貸方，因此當(dāng)用拍賣,、變賣抵稅財物所得實(shí)際抵繳其他欠稅時直接借記“應(yīng)交稅金——明細(xì)科目”,，即借記“應(yīng)交稅金——明細(xì)科目”，貸記“應(yīng)收賬款——稅務(wù)機(jī)關(guān)”,；當(dāng)拍賣,、變賣所得不足抵繳稅款、滯納金的,，企業(yè)以銀行存款補(bǔ)付,，借記“應(yīng)交稅金——明細(xì)科目”，貸記“銀行存款”,。

    稅務(wù)機(jī)關(guān)扣押,、查封貨物以及用拍賣,、變賣所得支付各項費(fèi)用、核算拍賣或變賣收入時,，會計處理與查補(bǔ)本年度稅款抵稅財物的處理相同,。

    三、抵稅財物在財務(wù)會計報告中的列示

    首先應(yīng)將“抵稅財物”作為存貨項目列示在資產(chǎn)負(fù)債表中,。抵稅財物是被稅務(wù)機(jī)關(guān)依法實(shí)施稅收強(qiáng)制執(zhí)行而扣押,、查封的，或者按照規(guī)定應(yīng)強(qiáng)制執(zhí)行的已設(shè)置納稅擔(dān)保物權(quán)的財物,，盡管其不能用于企業(yè)的正常經(jīng)營活動,，但所有權(quán)仍然屬于企業(yè)。通過抵稅財物的拍賣,、變賣或變價處理,，可以抵繳應(yīng)繳稅款，雖然沒有實(shí)質(zhì)的經(jīng)濟(jì)利益流入,，但導(dǎo)致企業(yè)負(fù)債的減少,，同樣符合資產(chǎn)的定義和資產(chǎn)的確認(rèn)條件，應(yīng)作為“存貨”項目的一個組成部分在資產(chǎn)負(fù)債表中列示,。

    其次,，還應(yīng)將抵稅財物作為特殊的資產(chǎn)在附注中披露。抵稅財物屬于一項特殊資產(chǎn),，除了在資產(chǎn)負(fù)債表中列示外,，還應(yīng)在附注中披露與抵稅財物有關(guān)的信息，包括抵稅財物的賬面成本,、抵稅的金額,、存放地點(diǎn)以及被扣押、查封的原因,。

    參考文獻(xiàn)：

    [1]國家稅務(wù)總局令第12號《抵稅財物拍賣,、變賣試行辦法》。

    [2]國稅函〔2005〕869號：《國家稅務(wù)總局關(guān)于人民法院強(qiáng)制執(zhí)行被執(zhí)行人財產(chǎn)有關(guān)稅收問題的復(fù)函》,。

    [3]國家稅務(wù)總局令第9號《欠稅公告辦法（試行）》,。