抵稅財物是指被稅務機關依法實施稅收強制執(zhí)行而扣押,、查封或者按照規(guī)定應強制執(zhí)行的已設置納稅擔保物權的商品、貨物、其他財產或者財產權利,。抵稅財物被稅務機關查封,、扣押后,，其使用性質已經發(fā)生變化,，但在所有權的歸屬上仍屬于企業(yè)的財產，因此企業(yè)應對抵稅財物的增加減少以及由此而產生的收支進行會計核算,。但目前,，各項財經法規(guī)尚未對抵稅財物使用的會計科目和會計處理方法予以明確,。為了對抵稅財物的會計核算進行規(guī)范，筆者建議增設“抵稅財物”科目,，以核算抵稅資產的增減變化,。

    一、抵稅財物用于抵繳查補欠稅的賬務處理

    企業(yè)正常經營中所產生的應交稅金在業(yè)務發(fā)生時就直接計入“應交稅金”,，而查補稅款只有在企業(yè)收到稅務機關的稅務處理決定書時,，才將這部分金額記入“應交稅金”。為了區(qū)分查補稅款與企業(yè)正常經營活動中的應納稅款,，筆者建議增設應交稅金的二級明細科目“查補稅款”,，三級明細科目仍按各類稅種設置。

    （一）用于抵繳本年度查補欠稅的賬務處理   又分以下幾種情況：

    一是收到稅務機關的稅務處理決定書和稅務行政處罰決定書時,，根據(jù)應查補稅款的內容計入“管理費用”,、“主營業(yè)務稅金及附加”,、“固定資產”等,，即借記“管理費用”（或：主營業(yè)務稅金及附加）等，貸記“應交稅金——查補稅款（明細科目）”,。

    二是根據(jù)稅務行政處罰決定書確認應支付的滯納金和罰款,，借記“營業(yè)外支出——稅收滯納金”、“營業(yè)外支出——稅收罰款”,，貸記“其他應付款——稅務機關”,。

    三是稅務機關扣押、查封貨物時,，借方計入“抵稅財物”科目,，貸方減少相應的資產，如庫存商品或固定資產等,，即借記“抵稅財物”,，貸記“相應資產科目”；如果扣押,、查封的財物仍然放在企業(yè),，在尚未拍賣、變賣前,，企業(yè)還應在備查簿中登記,。

    四是稅務機關拍賣變賣抵稅財物時，對被執(zhí)行人下達拍賣（變賣）抵稅財物決定書和稅務事項通知書,，并按規(guī)定結算價款,。《抵稅財物拍賣,、變賣試行辦法》第26條規(guī)定,， 以拍賣,、變賣收入抵繳未繳的稅款、滯納金和支付相關費用時按照下列順序進行：

    （1）以拍賣,、變賣所得首先支付應由被執(zhí)行人依法承擔的扣押,、查封、保管以及拍賣,、變賣過程中的費用,，即借記“管理費用”，貸記“應收賬款——稅務機關”,；

    （2）拍賣,、變賣所得支付有關費用后抵繳未繳的稅款、滯納金,，并按規(guī)定抵繳罰款,。借記“應交稅金——查補稅款（明細科目）”、“其他應付款——稅務機關”,，貸記“應收賬款——稅務機關”,；

    （3）拍賣、變賣所得不足抵繳稅款,、滯納金的,，企業(yè)以銀行存款補付。借記“應交稅金——查補稅款（明細科目）”,、“其他應付款——稅務機關”,，貸記“銀行存款　”。拍賣,、變賣所得不足抵繳稅款,、滯納金的，企業(yè)又無力支付,，稅務機關應當繼續(xù)追繳,。如果拍賣、變賣所得支付相關費用及稅款后仍有余額的,，稅務機關應當自辦理入庫手續(xù)之日起3個工作日內退還被執(zhí)行人,。納稅人應借記“銀行存款”，貸記“應收賬款——稅務機關”,。

    （4）《抵稅財物拍賣,、變賣試行辦法》第6條規(guī)定，稅務機關應當通知被執(zhí)行人將拍賣,、變賣全部收入計入當期銷售收入額并在當期申報繳納各種應納稅款,。抵稅財產可能是庫存商品，也可能是原材料或固定資產等,，因此對于拍賣,、變賣產生的收入應分別計入“主營業(yè)務收入”,、“其他業(yè)務收入”、“固定資產清理”等科目,。借記“應收賬款——稅務機關”,，貸記“主營業(yè)務收入——抵稅財物收入”等、應交稅金——應交增值稅（銷項稅額）,。結轉已拍賣,、變賣財物的成本時，借記“主營業(yè)務成本”等,，貸記“抵稅財物”,。如果被執(zhí)行人在拍賣、變賣成交前繳清了稅款,、滯納金的,，稅務機關應當終止拍賣或者變賣活動，將商品,、貨物或其他財產退還被執(zhí)行人,，扣押、查封,、保管以及拍賣或者變賣已經產生的費用由被執(zhí)行人承擔,。

    （二）用于抵繳以前年度查補欠稅的賬務處理

    當稅務機關對企業(yè)以前年度的經濟業(yè)務？尤其是對企業(yè)的損益情況進行檢查時,？若發(fā)現(xiàn)企業(yè)多計或少計費用、收入時,？則應對這些項目進行調整,。但由于以前年度利潤已經結清？并進行了分配,？不能再對其進行賬目調整了,？所以？要對這些項目影響利潤分配的數(shù)額調整計入本年度,？在會計上設置“以前年度損益調整”科目進行處理,。

    收到稅務機關的稅務處理決定書和稅務行政處罰決定書時，根據(jù)其內容應借記“以前年度損益調整”,，貸記“應交稅金——查補稅款（明細科目）”,。根據(jù)稅務行政處罰決定書確認應該支付的滯納金和罰款時，借記“以前年度損益調整”,，貸記“其他應付款——稅務機關（滯納金）”,、“其他應付款——稅務機關（罰款）”。發(fā)出抵稅財物以及用拍賣變賣所得支付查補稅款與滯納金時,，其會計處理與第一種情況中的三,、四相同,。將“以前年度損益調整”科目余額轉入“利潤分配”科目，借記“利潤分配——未分配利潤”,，貸記“以前年度損益調整”,。

    二、抵稅財物用于抵繳其他欠稅的賬務處理

    根據(jù)國家稅務總局令第9號《欠稅公告辦法（試行）》的規(guī)定,，欠稅除了上述的查補稅款外,，還包括以下欠稅：辦理納稅申報后，納稅人未在稅款繳納期限內繳納的稅款,；經批準延期繳納的稅款期限已滿,，納稅人未在稅款繳納期限內繳納的稅款；稅務機關根據(jù)《稅收征管法》第27條,、第35條核定納稅人的應納稅額,，納稅人未在稅款繳納期限內繳納的稅款；納稅人的其他未在稅款繳納期限內繳納的稅款,。

    無論是哪種原因形成的欠繳稅款,，企業(yè)在賬務處理中都應計入 “應交稅金——明細科目”的貸方，因此當用拍賣,、變賣抵稅財物所得實際抵繳其他欠稅時直接借記“應交稅金——明細科目”,，即借記“應交稅金——明細科目”，貸記“應收賬款——稅務機關”,；當拍賣,、變賣所得不足抵繳稅款、滯納金的,，企業(yè)以銀行存款補付,，借記“應交稅金——明細科目”，貸記“銀行存款”,。

    稅務機關扣押,、查封貨物以及用拍賣、變賣所得支付各項費用,、核算拍賣或變賣收入時,，會計處理與查補本年度稅款抵稅財物的處理相同。

    三,、抵稅財物在財務會計報告中的列示

    首先應將“抵稅財物”作為存貨項目列示在資產負債表中,。抵稅財物是被稅務機關依法實施稅收強制執(zhí)行而扣押、查封的,，或者按照規(guī)定應強制執(zhí)行的已設置納稅擔保物權的財物,，盡管其不能用于企業(yè)的正常經營活動，但所有權仍然屬于企業(yè)。通過抵稅財物的拍賣,、變賣或變價處理,，可以抵繳應繳稅款，雖然沒有實質的經濟利益流入,，但導致企業(yè)負債的減少,，同樣符合資產的定義和資產的確認條件，應作為“存貨”項目的一個組成部分在資產負債表中列示,。

    其次,，還應將抵稅財物作為特殊的資產在附注中披露。抵稅財物屬于一項特殊資產,，除了在資產負債表中列示外,，還應在附注中披露與抵稅財物有關的信息，包括抵稅財物的賬面成本,、抵稅的金額,、存放地點以及被扣押、查封的原因,。

    參考文獻：

    [1]國家稅務總局令第12號《抵稅財物拍賣,、變賣試行辦法》。

    [2]國稅函〔2005〕869號：《國家稅務總局關于人民法院強制執(zhí)行被執(zhí)行人財產有關稅收問題的復函》,。

    [3]國家稅務總局令第9號《欠稅公告辦法（試行）》,。