增值稅一般納稅人適用簡易計(jì)稅方法的會計(jì)處理

　　自《財(cái)政部關(guān)于增值稅會計(jì)處理的規(guī)定》(財(cái)會〔1993〕83號)發(fā)布開始，財(cái)政部就增值稅一般納稅人適用一般計(jì)稅方法和小規(guī)模納稅企業(yè)適用簡易計(jì)稅方法的會計(jì)處理作出了相應(yīng)規(guī)定,，但一般納稅人適用簡易計(jì)稅方法如何進(jìn)行會計(jì)處理,，卻一直未予明確。目前,，實(shí)務(wù)上普遍采用如下會計(jì)處理方法：

　　借：相關(guān)科目

　　　　貸：主營業(yè)務(wù)收入等科目

　　應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅(銷項(xiàng)稅額)。

　　其中,，銷項(xiàng)稅額為按照簡易計(jì)稅規(guī)定計(jì)算的應(yīng)繳增值稅額,。

　　但是，當(dāng)企業(yè)出現(xiàn)“期末留抵稅額”時(shí),，這種會計(jì)處理方法與《增值稅納稅申報(bào)表》(適用于增值稅一般納稅人,，以下簡稱納稅申報(bào)表)有沖突，而不管是《國家稅務(wù)總局關(guān)于調(diào)整增值稅納稅申報(bào)有關(guān)事項(xiàng)的公告》(國家稅務(wù)總局公告2011年第66號)下發(fā)的非“營改增”試點(diǎn)地區(qū)的納稅申報(bào)表,，還是《國家稅務(wù)總局關(guān)于北京等8省市營業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)增值稅納稅申報(bào)有關(guān)事項(xiàng)的公告》(國家稅務(wù)總局公告2012年第43號)下發(fā)的“營改增”試點(diǎn)地區(qū)的納稅申報(bào)表�,，F(xiàn)舉例分析如下：

　　A公司主營鋼材和商品混凝土業(yè)務(wù)，其自產(chǎn)商品混凝土符合簡易計(jì)稅規(guī)定,。當(dāng)月鋼材銷售額800萬元,，采購額900萬元;商品混凝土銷售收入318萬元(含稅)。企業(yè)相應(yīng)會計(jì)處理為(單位：萬元,，下同)：

　　1.銷售鋼材

　　借：應(yīng)收賬款——××客戶936

　　　　貸：主營業(yè)務(wù)收入——鋼材800

　　應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅(銷項(xiàng)稅額)136,。

　　2.采購鋼材

　　借：庫存商品900

　　應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅(進(jìn)項(xiàng)稅額)　　153

　　　　貸：應(yīng)付賬款——××供應(yīng)商1053。

　　3.銷售混凝土

　　借：應(yīng)收賬款——××客戶318

　　　　貸：主營業(yè)務(wù)收入——商品混凝土300

　　應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅(銷項(xiàng)稅額)18,。

　　假定企業(yè)上期留抵稅額為0,，本期應(yīng)納稅額=銷項(xiàng)稅額-進(jìn)項(xiàng)稅額=136+18-153=1(萬元)。

　　而在填報(bào)納稅申報(bào)表時(shí),，適用一般計(jì)稅方法的鋼材業(yè)務(wù),，銷項(xiàng)稅額136萬元填入主表第十一行，進(jìn)項(xiàng)稅額153萬元填入主表第十二行,，第十九行“應(yīng)納稅額”應(yīng)當(dāng)為0,，第二十行“期末留抵稅額”為17萬元;商品混凝土業(yè)務(wù)按照簡易計(jì)稅方法計(jì)算的稅額18萬元填入主表第二十一行;第二十四行“應(yīng)納稅額合計(jì)”=第十九行+第二十一行=18(萬元)。

　　也就是說,，本期應(yīng)納稅額的會計(jì)處理和納稅申報(bào)表結(jié)果不一致,。究其原因，會計(jì)處理將兩種計(jì)稅方法的納稅結(jié)果在未考慮“留抵”時(shí),，提前進(jìn)行了合并,。

　　參照《財(cái)政部關(guān)于對增值稅會計(jì)處理有關(guān)問題補(bǔ)充規(guī)定的通知》(財(cái)會字〔1995〕22號)規(guī)定，筆者主張將一般納稅人適用簡易計(jì)稅方法計(jì)算的稅額計(jì)入“應(yīng)交稅金——未交增值稅”科目,，分錄如下：

　　借：相關(guān)科目

　　　　貸：主營業(yè)務(wù)收入等科目

　　應(yīng)交稅費(fèi)——未交增值稅,。

　　如上例中,，適用簡易計(jì)稅方法的銷售商品混凝土業(yè)務(wù)，應(yīng)當(dāng)作如下會計(jì)分錄：

　　借：應(yīng)收賬款——××客戶318

　　　　貸：主營業(yè)務(wù)收入——商品混凝土300

　　應(yīng)交稅費(fèi)——未交增值稅18,。

　　這樣,，上例中的銷項(xiàng)稅額只有136萬元，而進(jìn)項(xiàng)稅額仍為153萬元,，因此按一般計(jì)稅方法的應(yīng)納稅額為0,，留抵稅額為17萬元;按簡易計(jì)稅方法的應(yīng)納稅額為18萬元，與納稅申報(bào)表完全一致,。

　　采用這種會計(jì)處理方法,，當(dāng)企業(yè)出現(xiàn)“期末留抵稅額”時(shí)，就不會出現(xiàn)會計(jì)核算和納稅申報(bào)不一致的錯(cuò)誤結(jié)果,。

　　當(dāng)然,，如果企業(yè)選擇一般計(jì)稅方法，則上例中的銷售商品混凝土業(yè)務(wù),，應(yīng)當(dāng)作如下會計(jì)分錄：

　　借：應(yīng)收賬款——××客戶318

　　　　貸：主營業(yè)務(wù)收入——商品混凝土271.79

　　應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅(銷項(xiàng)稅額)46.21,。

　　同時(shí)，用于商品混凝土的購進(jìn)業(yè)務(wù),，作如下分錄：

　　借：原材料

　　應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅(進(jìn)項(xiàng)稅額)

　　　　貸：應(yīng)付賬款——××客戶,。

　　適用簡易計(jì)稅方法減半征收的會計(jì)處理

　　減半征收是簡易計(jì)稅方法的重要組成部分，因此在討論簡易計(jì)稅方法的會計(jì)處理時(shí),，必須同時(shí)關(guān)注減半征收的稅務(wù)處理,。

　　目前，實(shí)務(wù)上對于減半征收有兩種會計(jì)處理方法：一是按照簡易計(jì)稅征收率4%全額計(jì)提增值稅,，然后將減半的部分作為補(bǔ)貼收入;二是直接減半,，按2%計(jì)提增值稅。

　　相對來說,，方法二簡單直觀,，但是在填報(bào)納稅申報(bào)表附表一時(shí)，因?yàn)闆]有設(shè)計(jì)2%征收率這一欄,，會出現(xiàn)不能對號入座的困難,。而且直接減半計(jì)提后，主表第二十三行“應(yīng)納稅額減征額”不再填寫,，不能完整體現(xiàn)稅收優(yōu)惠,。筆者認(rèn)為，方法一既能完整體現(xiàn)稅收優(yōu)惠,，又不會出現(xiàn)納稅申報(bào)表的填報(bào)困難,。會計(jì)分錄如下：

　　1.計(jì)提時(shí)

　　借：銀行存款

　　　　貸：固定資產(chǎn)清理

　　應(yīng)交稅費(fèi)——未交增值稅。

　　2.減半征收

　　借：應(yīng)交稅費(fèi)——未交增值稅

　　　　貸：營業(yè)外收入——政府補(bǔ)助收入,。

　　例如,，武漢市某一般納稅人企業(yè)2013年1月銷售一臺設(shè)備,，變價(jià)收入10.4萬元。經(jīng)查,，該設(shè)備為2007年5月購置,。那么應(yīng)當(dāng)作如下相關(guān)涉稅會計(jì)分錄：

　　1.計(jì)提時(shí)

　　借：銀行存款10.4

　　　　貸：固定資產(chǎn)清理10

　　應(yīng)交稅費(fèi)——未交增值稅0.4。

　　2.減半征收

　　借：應(yīng)交稅費(fèi)——未交增值稅0.2

　　　　貸：營業(yè)外收入——政府補(bǔ)助收入0.2,。

　　也就是說,，固定資產(chǎn)清理的銷售額10萬元填入納稅申報(bào)表附表一第十行第三列，稅金0.4萬元填入納稅申報(bào)表附表一第十行第四列,，減半稅額0.2萬元填入納稅申報(bào)表主表第二十三行,。這樣，既解決了填寫納稅申報(bào)表時(shí)對號入座的問題,，又完整體現(xiàn)了稅收減免優(yōu)惠。