增值稅期末留抵稅額的會(huì)計(jì)處理

　　試點(diǎn)地區(qū)兼有應(yīng)稅服務(wù)的原增值稅一般納稅人,，截止到開(kāi)始試點(diǎn)當(dāng)月月初的增值稅留抵稅額按照“營(yíng)改增”有關(guān)規(guī)定不得從應(yīng)稅服務(wù)的銷項(xiàng)稅額中抵扣的，應(yīng)在“應(yīng)交稅費(fèi)” 科目下增設(shè)“增值稅留抵稅額”明細(xì)科目。

　　開(kāi)始試點(diǎn)當(dāng)月月初，企業(yè)應(yīng)按不得從應(yīng)稅服務(wù)的銷項(xiàng)稅額中抵扣的增值稅留抵稅額，借記“應(yīng)交稅費(fèi)———增值稅留抵稅額”科目，貸記 “應(yīng)交稅費(fèi)———應(yīng)交增值稅(進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出)”科目。待以后期間允許抵扣時(shí),，按允許抵扣的金額，借記 “應(yīng)交稅費(fèi)———應(yīng)交增值稅(進(jìn)項(xiàng)稅額)”科目,，貸記“應(yīng)交稅費(fèi)———增值稅留抵稅額”科目,。

　　“應(yīng)交稅費(fèi)———增值稅留抵稅額”科目期末余額應(yīng)根據(jù)其流動(dòng)性在資產(chǎn)負(fù)債表中的“其他流動(dòng)資產(chǎn)”項(xiàng)目或“其他非流動(dòng)資產(chǎn)”項(xiàng)目列示。

　　取得過(guò)渡性財(cái)政扶持資金的會(huì)計(jì)處理

　　試點(diǎn)納稅人在新老稅制轉(zhuǎn)換期間因?qū)嶋H稅負(fù)增加而向財(cái)稅部門(mén)申請(qǐng)取得財(cái)政扶持資金的,，期末有確鑿證據(jù)表明企業(yè)能夠符合財(cái)政扶持政策規(guī)定的相關(guān)條件且預(yù)計(jì)能夠收到財(cái)政扶持資金時(shí),，按應(yīng)收的金額，借記“其他應(yīng)收款”等科目,，貸記“營(yíng)業(yè)外收入”科目,。待實(shí)際收到財(cái)政扶持資金時(shí)，按實(shí)際收到的金額,，借記“銀行存款”等科目,，貸記“其他應(yīng)收款”等科目。

　　稅控系統(tǒng)相關(guān)費(fèi)用抵減增值稅額的會(huì)計(jì)處理

　　(一)增值稅一般納稅人的會(huì)計(jì)處理

　　按稅法有關(guān)規(guī)定,，增值稅一般納稅人初次購(gòu)買增值稅稅控系統(tǒng)專用設(shè)備支付的費(fèi)用以及繳納的技術(shù)維護(hù)費(fèi)允許在增值稅應(yīng)納稅額中全額抵減的，應(yīng)在“應(yīng)交稅費(fèi)———應(yīng)交增值稅”科目下增設(shè)“減免稅款”專欄,，用于記錄該企業(yè)按規(guī)定抵減的增值稅應(yīng)納稅額,。

　　企業(yè)購(gòu)入增值稅稅控系統(tǒng)專用設(shè)備，按實(shí)際支付或應(yīng)付的金額,，借記“固定資產(chǎn)”科目,，貸記“銀行存款”、“應(yīng)付賬款”等科目,。按規(guī)定抵減的增值稅應(yīng)納稅額,，借記“應(yīng)交稅費(fèi)———應(yīng)交增值稅(減免稅款)”科目，貸記“遞延收益”科目,。按期計(jì)提折舊，借記“管理費(fèi)用”等科目,，貸記“累計(jì)折舊”科目;同時(shí),，借記“遞延收益”科目，貸記“管理費(fèi)用”等科目,。

　　企業(yè)發(fā)生技術(shù)維護(hù)費(fèi),，按實(shí)際支付或應(yīng)付的金額，借記“管理費(fèi)用”等科目，貸記“銀行存款”等科目,。按規(guī)定抵減的增值稅應(yīng)納稅額,，借記“應(yīng)交稅費(fèi)———應(yīng)交增值稅(減免稅款)”科目，貸記“管理費(fèi)用”等科目,。

　　(二)小規(guī)模納稅人的會(huì)計(jì)處理

　　按稅法有關(guān)規(guī)定,，小規(guī)模納稅人初次購(gòu)買增值稅稅控系統(tǒng)專用設(shè)備支付的費(fèi)用以及繳納的技術(shù)維護(hù)費(fèi)允許在增值稅應(yīng)納稅額中全額抵減的，按規(guī)定抵減的增值稅應(yīng)納稅額應(yīng)直接沖減“應(yīng)交稅費(fèi)———應(yīng)交增值稅”科目,。

　　企業(yè)購(gòu)入增值稅稅控系統(tǒng)專用設(shè)備,，按實(shí)際支付或應(yīng)付的金額，借記“固定資產(chǎn)”科目,，貸記“銀行存款”,、“應(yīng)付賬款”等科目。按規(guī)定抵減的增值稅應(yīng)納稅額,，借記“應(yīng)交稅費(fèi)———應(yīng)交增值稅”科目,，貸記“遞延收益”科目。按期計(jì)提折舊,，借記“管理費(fèi)用”等科目,，貸記“累計(jì)折舊”科目;同時(shí)，借記“遞延收益”科目,，貸記“管理費(fèi)用”等科目,。

　　企業(yè)發(fā)生技術(shù)維護(hù)費(fèi)，按實(shí)際支付或應(yīng)付的金額,，借記“管理費(fèi)用”等科目,，貸記“銀行存款”等科目。按規(guī)定抵減的增值稅應(yīng)納稅額,，借記“應(yīng)交稅費(fèi)———應(yīng)交增值稅”科目,，貸記“管理費(fèi)用”等科目�,！皯�(yīng)交稅費(fèi)———應(yīng)交增值稅”科目期末如為借方余額,，應(yīng)根據(jù)其流動(dòng)性在資產(chǎn)負(fù)債表中的“其他流動(dòng)資產(chǎn)”項(xiàng)目或“其他非流動(dòng)資產(chǎn)”項(xiàng)目列示;如為貸方余額，應(yīng)在資產(chǎn)負(fù)債表中的“應(yīng)交稅費(fèi)”項(xiàng)目列示,。

　　企業(yè)需要注意的幾點(diǎn)事項(xiàng)

　　(一)會(huì)計(jì)核算需增設(shè)“營(yíng)改增”抵減的銷項(xiàng)稅額專欄

　　財(cái)政部,、國(guó)家稅務(wù)總局《關(guān)于在上海市開(kāi)展交通運(yùn)輸業(yè)和部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)的通知》(財(cái)稅[2011]111號(hào)，以下簡(jiǎn)稱財(cái)稅[2011]111號(hào))規(guī)定,，試點(diǎn)納稅人提供應(yīng)稅服務(wù)按照國(guó)家有關(guān)營(yíng)業(yè)稅政策規(guī)定差額征收營(yíng)業(yè)稅的,，允許其以取得的全部?jī)r(jià)款和價(jià)外費(fèi)用，扣除支付給非試點(diǎn)納稅人(指試點(diǎn)地區(qū)不按照《試點(diǎn)實(shí)施辦法》繳納增值稅的納稅人和非試點(diǎn)地區(qū)的納稅人)價(jià)款后的余額為銷售額,。這一規(guī)定是一個(gè)過(guò)渡政策,，目的為保證納稅人在試點(diǎn)前后的利益不受損失,。由于相關(guān)業(yè)務(wù)特殊性，準(zhǔn)確進(jìn)行賬務(wù)處理并正確計(jì)算應(yīng)納稅額成為會(huì)計(jì)人員遭遇的難點(diǎn),。之前,，上海市財(cái)政局曾出臺(tái)過(guò)相關(guān)文件，就試點(diǎn)有關(guān)差額征稅的會(huì)計(jì)處理規(guī)定按照稅法規(guī)定允許扣減的增值稅額,，借記“應(yīng)交稅費(fèi)———應(yīng)交增值稅(銷項(xiàng)稅額)”等科目,。但這與財(cái)政部規(guī)定該科目的核算內(nèi)容并不一致。為及時(shí)解決營(yíng)改增試點(diǎn)過(guò)程中的問(wèn)題,，財(cái)政部在第二批省市試點(diǎn)之前,，下發(fā)了財(cái)會(huì)[2012]13號(hào)，規(guī)定一般納稅人在試點(diǎn)期間,，提供按照營(yíng)業(yè)稅改征增值稅有關(guān)規(guī)定允許從銷售額中扣除其支付給非試點(diǎn)納稅人價(jià)款應(yīng)稅服務(wù)的,，“應(yīng)在應(yīng)交稅費(fèi)———應(yīng)交增值稅”科目下增設(shè)“營(yíng)改增”抵減的銷項(xiàng)稅額專欄，用于記錄該企業(yè)因按規(guī)定扣減銷售額而減少的銷項(xiàng)稅額,。而小規(guī)模納稅人按規(guī)定扣減銷售額而減少的應(yīng)交增值稅直接沖減“應(yīng)交稅費(fèi)———應(yīng)交增值稅”科目即可,。

　　(二)營(yíng)業(yè)稅改征增值稅財(cái)稅核算難度加大

　　在實(shí)行營(yíng)業(yè)稅征收時(shí)，對(duì)企業(yè)的會(huì)計(jì)核算要求比較簡(jiǎn)單,，營(yíng)業(yè)稅基本是按照營(yíng)業(yè)的毛收入征稅,，不涉及進(jìn)項(xiàng)扣除，使用普通發(fā)票即可滿足需求,。改征增值稅后除了銷項(xiàng)稅和進(jìn)項(xiàng)稅的計(jì)算之外,，還有增值稅專用發(fā)票的規(guī)范使用。現(xiàn)今有部分小企業(yè)的會(huì)計(jì)核算不夠正規(guī),，在改征增值稅后,，對(duì)這批小企業(yè)的會(huì)計(jì)核算提出了更高的要求，這也同時(shí)要求小企業(yè)的會(huì)計(jì)人員要提高相關(guān)業(yè)務(wù)素質(zhì),。除此之外,，現(xiàn)行的增值稅會(huì)計(jì)處理不能將增值稅作為費(fèi)用核算，會(huì)計(jì)信息無(wú)法充分披露,，報(bào)表使用人無(wú)法確知增值稅對(duì)本期損益的影響程度,。在營(yíng)業(yè)稅改征增值稅后，這一缺陷將表現(xiàn)得更加突出,。

　　(三) 注重增值稅期末留抵稅額的會(huì)計(jì)處理

　　營(yíng)業(yè)稅改征增值稅在上海試點(diǎn)之初,，按照試點(diǎn)方案有關(guān)稅收收入歸屬安排，試點(diǎn)期間應(yīng)保持現(xiàn)行財(cái)政體制基本穩(wěn)定,，原歸屬試點(diǎn)地區(qū)的營(yíng)業(yè)稅收入,，改征增值稅后，收入仍歸屬試點(diǎn)地區(qū),，稅款分別入庫(kù),。這項(xiàng)規(guī)定對(duì)于經(jīng)營(yíng)項(xiàng)目單一，即僅銷售貨物或應(yīng)稅勞務(wù)的原增值稅納稅人或僅經(jīng)營(yíng)“營(yíng)改增”應(yīng)稅服務(wù)的試點(diǎn)納稅人來(lái)說(shuō),，通過(guò)各自的申報(bào),，就能夠準(zhǔn)確區(qū)分稅收收入的歸屬。但對(duì)于兼營(yíng)“營(yíng)改增”應(yīng)稅服務(wù),，特別是在試點(diǎn)之前還有上期留抵稅額的原增值稅一般納稅人來(lái)說(shuō),，就存在原歸屬試點(diǎn)地區(qū)的增值稅收入“吃掉”改征后試點(diǎn)地區(qū)營(yíng)業(yè)稅收入的問(wèn)題。為準(zhǔn)確統(tǒng)計(jì)“營(yíng)改增”對(duì)財(cái)政收入的影響,，財(cái)稅[2011]111號(hào)附件2《交通運(yùn)輸業(yè)和部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)有關(guān)事項(xiàng)的規(guī)定》中規(guī)定,，試點(diǎn)地區(qū)的原增值稅一般納稅人兼有應(yīng)稅服務(wù)的，截至2011年12月31日的增值稅期末留抵稅額,，不得從應(yīng)稅服務(wù)的銷項(xiàng)稅額中抵扣,，以解決這一問(wèn)題。在國(guó)務(wù)院公布第二批“營(yíng)改增”試點(diǎn)名單后,，財(cái)政部,、國(guó)家稅務(wù)總局《關(guān)于在北京等8省市開(kāi)展交通運(yùn)輸業(yè)和部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)的通知》(財(cái)稅[2012]71號(hào))將原規(guī)定的“2011年12月31日”修改為“該地區(qū)試點(diǎn)實(shí)施之日前”，即所有納入試點(diǎn)地區(qū)原增值稅一般納稅人兼有應(yīng)稅服務(wù)的,，截至該地區(qū)試點(diǎn)實(shí)施之日前的增值稅期末留抵稅額,，不得從應(yīng)稅服務(wù)的銷項(xiàng)稅額中抵扣。但這并不意味著不得抵扣,，而是應(yīng)按照規(guī)定的方法計(jì)算抵扣,。國(guó)家稅務(wù)總局《關(guān)于北京等8省市營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)增值稅納稅申報(bào)有關(guān)事項(xiàng)的公告》(國(guó)家稅務(wù)總局公告2012年第43號(hào))給出了具體的處理辦法，即按照一般貨物及勞務(wù)銷項(xiàng)稅額比例,，來(lái)計(jì)算可抵扣稅額及應(yīng)納稅額,。由于以上問(wèn)題屬于新老稅制交替階段的特殊業(yè)務(wù)，財(cái)會(huì)[2012]13號(hào)特別規(guī)定了增值稅期末留抵稅額的會(huì)計(jì)處理,，明確試點(diǎn)地區(qū)兼有應(yīng)稅服務(wù)的原增值稅一般納稅人,，截止到開(kāi)始試點(diǎn)當(dāng)月月初的增值稅留抵稅額，按照營(yíng)業(yè)稅改征增值稅有關(guān)規(guī)定,，不得從應(yīng)稅服務(wù)的銷項(xiàng)稅額中抵扣的,，應(yīng)在“應(yīng)交稅費(fèi)”科目下增設(shè)“增值稅留抵稅額”明細(xì)科目。在開(kāi)始試點(diǎn)當(dāng)月月初,，企業(yè)不得從應(yīng)稅服務(wù)的銷項(xiàng)稅額中抵扣的增值稅留抵稅額,，借記“應(yīng)交稅費(fèi)———增值稅留抵稅額”科目，貸記“應(yīng)交稅費(fèi)———應(yīng)交增值稅(進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出)”科目,。待以后期間允許抵扣時(shí),，按允許抵扣的金額，借記“應(yīng)交稅費(fèi)———應(yīng)交增值稅(進(jìn)項(xiàng)稅額)”科目,，貸記“應(yīng)交稅費(fèi)———增值稅留抵稅額”科目,。

　　(四)“營(yíng)改增”財(cái)政扶持資金被納入“營(yíng)業(yè)外科目”

　　根據(jù)稅法相關(guān)規(guī)定,，企業(yè)取得的由國(guó)務(wù)院財(cái)政、稅務(wù)主管部門(mén)規(guī)定專項(xiàng)用途并經(jīng)國(guó)務(wù)院批準(zhǔn)的財(cái)政性資金,，準(zhǔn)予作為不征稅收入,，在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)從收入總額中減除。與此相對(duì)應(yīng)的,，非專項(xiàng)用途的財(cái)政性資金應(yīng)視為應(yīng)稅收入,，繳納企業(yè)所得稅。因此,，“營(yíng)改增”試點(diǎn)中的財(cái)政扶持資金被納入“營(yíng)業(yè)外科目”,，應(yīng)是屬于非專項(xiàng)用途的財(cái)政性資金，按規(guī)定要繳納企業(yè)所得稅,。