1,、合并會(huì)計(jì)報(bào)表的合并范圍

    合并會(huì)計(jì)報(bào)表的合并范圍是指納入合并會(huì)計(jì)報(bào)表編報(bào)的子公司的范圍,，主要明確哪些子公司應(yīng)當(dāng)包括在合并會(huì)計(jì)報(bào)表編報(bào)范圍之內(nèi)，哪些子公司應(yīng)當(dāng)被排除在合并會(huì)計(jì)報(bào)表編報(bào)范圍之外,。明確合并范圍是編制合并會(huì)計(jì)報(bào)表的前提,。

    我國(guó)《合并會(huì)計(jì)報(bào)表暫行規(guī)定》規(guī)定,，為母公司所控制的被投資企業(yè)都屬于合并會(huì)計(jì)報(bào)表的編報(bào)范圍。根據(jù)該規(guī)定,，應(yīng)該編制合并會(huì)計(jì)報(bào)表的企業(yè)具體是指如下企業(yè)：

    （1）母公司擁有其半數(shù)以上表決權(quán)資本的被投資企業(yè),。

    表決權(quán)資本是指對(duì)企業(yè)有投票權(quán)，能夠據(jù)此參與企業(yè)經(jīng)營(yíng)管理決策的資本,，當(dāng)母公司擁有被投資企業(yè)50%以上股份時(shí),，母公司就成為該被投資企業(yè)的最大股東，擁有該被投資企業(yè)的控制權(quán),，能夠操縱股東大會(huì)對(duì)該被投資企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)實(shí)施控制,，這時(shí)應(yīng)將其納入合并會(huì)計(jì)報(bào)表的合并范圍。

    母公司擁有被投資企業(yè)半數(shù)以上表決權(quán)資本,，具體又包括以下三種情況：

    ①母公司直接擁有被投資企業(yè)半數(shù)以上表決權(quán)資本,。如A公司直接擁有B公司發(fā)行的普通股總數(shù)的51%，這種情況下,，B公司就成為A公司的子公司,，A公司編制合并會(huì)計(jì)報(bào)表時(shí)，則必須將B公司納入其合并范圍,。

    ②母公司間接擁有被投資企業(yè)半數(shù)以上表決權(quán)資本,。間接擁有半數(shù)以上表決權(quán)資本，是指母公司通過(guò)子公司而對(duì)子公司的子公司擁有半數(shù)以上表決權(quán)資本,。例如,，A公司擁有B公司80%的股份，B公司又擁有C公司70%的股份,。在這種情況下,，A公司作為母公司通過(guò)其子公司B公司，間接擁有和控制C公司56%的股份,，從而C公司也是A公司的子公司,，A公司編制合并會(huì)計(jì)報(bào)表時(shí)，也應(yīng)當(dāng)將C公司納入其合并范圍,。

    ③母公司以直接和間接方式合計(jì)擁有被投資企業(yè)半數(shù)以上表決權(quán)資本,。直接和間接方式合計(jì)擁有半數(shù)以上表決權(quán)資本，是指母公司以直接方式擁有某被投資企業(yè)不到半數(shù)的表決權(quán)資本,，但同時(shí)通過(guò)間接方式擁有該被投資企業(yè)一定數(shù)量的表決權(quán)資本,，兩者合計(jì)共擁有和控制被投資企業(yè)半數(shù)以上的表決權(quán)資本。例如,，A公司擁有B公司70%的股份,，擁有C公司35%的股份；B公司擁有C公司30%的股份,。在這種情況下,，B公司為A公司的子公司,，A公司通過(guò)子公司B公司間接擁有和控制C公司21%的股份，與直接擁有35%的股份合計(jì),，A公司共擁有和控制C公司56%的股份,，從而C公司屬于A公司的子公司，A公司編制合并會(huì)計(jì)報(bào)表時(shí),，應(yīng)當(dāng)將C公司包括在內(nèi)。

    （2）被母公司控制的其他被投資企業(yè),。

    在母公司通過(guò)直接和間接方式?jīng)]有擁有和控制被投資企業(yè)的半數(shù)以上表決權(quán)資本的情況下,，如果母公司通過(guò)其他方法對(duì)被投資企業(yè)的經(jīng)營(yíng)活動(dòng)能夠?qū)嵤┛刂茣r(shí)，這些被母公司所能夠控制的被投資企業(yè),，也應(yīng)作為子公司,，納入母公司合并會(huì)計(jì)報(bào)表合并范圍。具體有：

    ①通過(guò)與該被投資企業(yè)的其他投資者之間的協(xié)議,，持有該被投資企業(yè)半數(shù)以上表決權(quán),。這種情況是指母公司與其他投資者共同投資某企業(yè)，母公司與其中的某一個(gè)或某些投資者簽訂協(xié)議,，受托管理和控制這一被投資企業(yè),，從而在被投資企業(yè)的股東大會(huì)上擁有被投資企業(yè)半數(shù)以上表決權(quán)。

    ②根據(jù)章程或協(xié)議,，有權(quán)控制被投資企業(yè)的財(cái)務(wù)決策和經(jīng)營(yíng)政策,。這種情況是指在被投資企業(yè)章程等文件中明確規(guī)定母公司對(duì)其財(cái)務(wù)和經(jīng)營(yíng)政策能夠?qū)嵤┕芾砜刂啤Ｄ軌蚩刂破髽I(yè)財(cái)務(wù)和經(jīng)營(yíng)政策就等于能控制整個(gè)企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng),。

    ③有權(quán)任免公司董事會(huì)等類(lèi)似權(quán)力機(jī)構(gòu)的多數(shù)成員,。這種情況是指母公司能夠通過(guò)任免公司董事會(huì)的董事，從而擁有被投資企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)決策權(quán),。

    ④在公司董事會(huì)或類(lèi)似權(quán)力機(jī)構(gòu)會(huì)議上擁有半數(shù)以上的表決權(quán),。這種情況是指母公司能夠控制董事會(huì)等權(quán)力機(jī)構(gòu)的會(huì)議，從而操縱公司董事會(huì)的財(cái)務(wù)和經(jīng)營(yíng)決策,，使該公司的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)在母公司的間接控制下進(jìn)行,，使被投資企業(yè)成為事實(shí)上的子公司。

    2,、不納入合并范圍的子公司

    有時(shí)候,，被投資企業(yè)雖然其半數(shù)以上的表決權(quán)資本為母公司所擁有，屬于母公司的子公司,，但由于一些特殊的原因,，母公司并不能有效地對(duì)其實(shí)施控制，或者對(duì)其控制權(quán)受到限制,。對(duì)于這些子公司,，母公司在編制合并會(huì)計(jì)報(bào)表時(shí),，應(yīng)將其排除在合并會(huì)計(jì)報(bào)表編制范圍之外，不能納入合并會(huì)計(jì)報(bào)表的合并范圍,。主要有以下幾種情況：

    （1）已準(zhǔn)備關(guān)停并轉(zhuǎn)的子公司,。這類(lèi)子公司是指根據(jù)政府宏觀管理和調(diào)控的要求，以及有關(guān)產(chǎn)業(yè)政策的規(guī)定,，被政府有關(guān)部門(mén)規(guī)定為關(guān)閉,、停業(yè)、準(zhǔn)備與其他企業(yè)合并以及轉(zhuǎn)產(chǎn)其他產(chǎn)品的企業(yè),。在這種情況下,，這類(lèi)子公司或者由政府有關(guān)部門(mén)直接管理和控制，或者不能進(jìn)行正常的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng),，母公司由此對(duì)這類(lèi)子公司的控制權(quán)受到限制,。

    （2）按照破產(chǎn)程序，已宣告被清理整頓的子公司,。根據(jù)破產(chǎn)法的有關(guān)規(guī)定,，企業(yè)在清理整頓期間，應(yīng)當(dāng)制訂整頓方案,，并按照整頓方案進(jìn)行整頓,，同時(shí)由企業(yè)的上級(jí)主管部門(mén)負(fù)責(zé)整頓的實(shí)施。在這種情況下,，母公司對(duì)其控制權(quán)同樣受到了限制,。

    （3）已宣告破產(chǎn)的子公司。根據(jù)破產(chǎn)法的有關(guān)規(guī)定,，企業(yè)宣告破產(chǎn)后,，必須設(shè)立清算組，由清算組負(fù)責(zé)企業(yè)的破產(chǎn)清算工作,。破產(chǎn)企業(yè)的財(cái)產(chǎn)在破產(chǎn)宣告后,，即由清算組接管，并由清算組行使管理和處分權(quán),，其他任何人員不得非法處理破產(chǎn)企業(yè)的財(cái)產(chǎn)等,。在這種情況下，一是母公司對(duì)宣告破產(chǎn)的子公司財(cái)產(chǎn)沒(méi)有控制權(quán),；二是破產(chǎn)企業(yè)不能進(jìn)行正常的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng),，屬于非持續(xù)經(jīng)營(yíng)的企業(yè)。因此,，不能將其納入合并會(huì)計(jì)報(bào)表的合并范圍,。

    （4）準(zhǔn)備近期售出而短期持有其半數(shù)以上表決權(quán)資本的子公司。這種情況是指母公司在資產(chǎn)負(fù)債表日雖然持有被投資企業(yè)半數(shù)以上表決權(quán)資本,，但其中有一部分表決權(quán)資本投資屬于短期投資,，準(zhǔn)備在近期內(nèi)出售,。對(duì)于這一部分屬于短期投資的表決權(quán)資本投資，母公司并不是為了控制該被投資企業(yè)而持有的,。在這種情況下,，母公司對(duì)該被投資企業(yè)的控制權(quán)是暫時(shí)性的，沒(méi)有必要將其納入合并范圍,。

    （5）非持續(xù)經(jīng)營(yíng)的所有者權(quán)益為負(fù)數(shù)的子公司,。這種情況下，根據(jù)股東對(duì)公司承擔(dān)有限責(zé)任的規(guī)定,，母公司也只承擔(dān)對(duì)子公司的投資額以內(nèi)的有限責(zé)任,。由于此時(shí)母公司對(duì)該子公司長(zhǎng)期投資賬戶已降到零，不再承擔(dān)子公司的債務(wù)等責(zé)任,，因此沒(méi)有必要將其納入合并范圍。但在該子公司持續(xù)經(jīng)營(yíng)時(shí),，如母公司考慮到子公司繼續(xù)為母公司提供原材料或銷(xiāo)售商品的需要,，不準(zhǔn)備宣告該子公司破產(chǎn)，在這種情況下,，母公司仍然控制著該子公司,，則仍然必須將其納入合并報(bào)表的合并范圍。

    （6）受所在國(guó)外匯管制及其他管制,，資金調(diào)度受到限制的境外子公司,。在這種情況下，母公司不能完全按照自身的意圖使用子公司的資金,，這使得母公司的控制權(quán)受到限制,。