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【第二十章 持有待售的非流動(dòng)資產(chǎn)、處置組和終止經(jīng)營(yíng)】

持有待售類(lèi)別的計(jì)量

（①劃分前,、②劃分時(shí),、③劃分后、④不再劃分,、⑤終止確認(rèn)）

對(duì)于持有待售的非流動(dòng)資產(chǎn)（包括處置組中的非流動(dòng)資產(chǎn)）的計(jì)量,，應(yīng)當(dāng)區(qū)分不同情況：

1.采用公允價(jià)值模式進(jìn)行后續(xù)計(jì)量的投資性房地產(chǎn)，適用《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第3號(hào)——投資性房地產(chǎn)》（注意區(qū)別：采用成本模式進(jìn)行后續(xù)計(jì)量的投資性房地產(chǎn)）,；

2.采用公允價(jià)值減去出售費(fèi)用后的凈額計(jì)量的生物資產(chǎn),，適用《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第5號(hào)——生物資產(chǎn)》；

3.職工薪酬形成的資產(chǎn),，適用《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第9號(hào)——職工薪酬》,；

4.遞延所得稅資產(chǎn)，適用《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第18號(hào)——所得稅》,；

5.由金融工具相關(guān)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)范的金融資產(chǎn),，適用金融工具相關(guān)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則；

6.由保險(xiǎn)合同相關(guān)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)范的保險(xiǎn)合同所產(chǎn)生的權(quán)利,，適用保險(xiǎn)合同相關(guān)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則,；

7.除上述各項(xiàng)外的其他持有待售的非流動(dòng)資產(chǎn)，按照下文所述的方法計(jì)量,。

對(duì)于持有待售的處置組的計(jì)量,，只要處置組中包含了上述第（7）項(xiàng)所述的非流動(dòng)資產(chǎn)（以下簡(jiǎn)稱(chēng)適用本章計(jì)量規(guī)定的非流動(dòng)資產(chǎn)），就應(yīng)當(dāng)采用下文所述的方法計(jì)量整個(gè)處置組,。

處置組中的流動(dòng)資產(chǎn),、上述所述的非流動(dòng)資產(chǎn)（以下簡(jiǎn)稱(chēng)適用其他準(zhǔn)則計(jì)量規(guī)定的非流動(dòng)資產(chǎn)）和所有負(fù)債的計(jì)量適用相關(guān)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則。

【相關(guān)總結(jié)】

（一）劃分為持有待售類(lèi)別前的計(jì)量

企業(yè)將非流動(dòng)資產(chǎn)或處置組首次劃分為持有待售類(lèi)別前,，應(yīng)當(dāng)按照相關(guān)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定計(jì)量非流動(dòng)資產(chǎn)或處置組中各項(xiàng)資產(chǎn)和負(fù)債的賬面價(jià)值（正常提折舊,、攤銷(xiāo)、計(jì)提減值）。

（二）劃分為持有待售類(lèi)別時(shí)的計(jì)量（是否提減值,？）

1.基本步驟

2.取得日劃分為持有待售類(lèi)別的計(jì)量原則

對(duì)于取得日劃分為持有待售類(lèi)別的非流動(dòng)資產(chǎn)或處置組,，企業(yè)應(yīng)當(dāng)在初始計(jì)量時(shí)比較，以下列兩者孰低計(jì)量（如：專(zhuān)為轉(zhuǎn)售取得的非流動(dòng)資產(chǎn)或處置組）：

（1）假定其不劃分為持有待售類(lèi)別情況下的初始計(jì)量金額,；

（2）公允價(jià)值減去出售費(fèi)用后的凈額,。

（三）劃分為持有待售類(lèi)別后的計(jì)量

1.持有待售的非流動(dòng)資產(chǎn)的后續(xù)計(jì)量（3句話：繼續(xù)提減值？轉(zhuǎn)回,？折舊/攤銷(xiāo),？）

（1）企業(yè)在資產(chǎn)負(fù)債表日重新計(jì)量持有待售的非流動(dòng)資產(chǎn)時(shí)，如果其賬面價(jià)值高于公允價(jià)值減去出售費(fèi)用后的凈額,，應(yīng)當(dāng)將賬面價(jià)值減記至公允價(jià)值減去出售費(fèi)用后的凈額,，減記的金額確認(rèn)為資產(chǎn)減值損失，計(jì)入當(dāng)期損益,，同時(shí)計(jì)提持有待售資產(chǎn)減值準(zhǔn)備,。（計(jì)提減值）

（2）如果后續(xù)資產(chǎn)負(fù)債表日持有待售的非流動(dòng)資產(chǎn)公允價(jià)值減去出售費(fèi)用后的凈額增加，以前減記的金額應(yīng)當(dāng)予以恢復(fù)，并在劃分為持有待售類(lèi)別后非流動(dòng)資產(chǎn)確認(rèn)的資產(chǎn)減值損失金額內(nèi)轉(zhuǎn)回（劃分為持有待售：本質(zhì)上屬于流動(dòng)資產(chǎn),，所以可以轉(zhuǎn)回）,，轉(zhuǎn)回金額計(jì)入當(dāng)期損益，劃分為持有待售類(lèi)別前確認(rèn)的資產(chǎn)減值損失不得轉(zhuǎn)回,。

聯(lián)想分錄：

①劃分為持有待售資產(chǎn)時(shí)：（固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備不單獨(dú)反映）

借：持有待售資產(chǎn)——固定資產(chǎn)　　　　57

固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備　　　　　　　 　2

累計(jì)折舊　　　　　　　　　　　　61

貸：固定資產(chǎn)　　　　　　　　　　 　120

②其后發(fā)生減值：（假設(shè)賬面價(jià)值57萬(wàn)元,，公允價(jià)值減出售費(fèi)用后的凈額54萬(wàn)元）

借：資產(chǎn)減值損失　　　　　　　　　 　3

貸：持有待售資產(chǎn)減值準(zhǔn)備——固定資產(chǎn) 3

③轉(zhuǎn)回時(shí)：反向。

（3）持有待售的非流動(dòng)資產(chǎn)不應(yīng)計(jì)提折舊或攤銷(xiāo),。

2.持有待售的處置組的后續(xù)計(jì)量

（1）減值的后續(xù)計(jì)量（4句話）

①企業(yè)在資產(chǎn)負(fù)債表日重新計(jì)量持有待售的處置組時(shí),，應(yīng)當(dāng)首先按照相關(guān)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定計(jì)量處置組中的流動(dòng)資產(chǎn)、適用其他計(jì)量規(guī)定的非流動(dòng)資產(chǎn)和負(fù)債的賬面價(jià)值,。

②在進(jìn)行上述計(jì)量后,，企業(yè)應(yīng)當(dāng)比較持有待售的處置組整體賬面價(jià)值【持有待售資產(chǎn)合計(jì)-持有待售負(fù)債合計(jì)】與公允價(jià)值減去出售費(fèi)用后的凈額，如果賬面價(jià)值高于其公允價(jià)值減去出售費(fèi)用后的凈額,，應(yīng)當(dāng)將賬面價(jià)值減記至公允價(jià)值減去出售費(fèi)用后的凈額,，減記的金額確認(rèn)為資產(chǎn)減值損失，計(jì)入當(dāng)期損益,，同時(shí)計(jì)提持有待售資產(chǎn)減值準(zhǔn)備,，但不應(yīng)當(dāng)重復(fù)確認(rèn)不適用本準(zhǔn)則計(jì)量規(guī)定的資產(chǎn)和負(fù)債按照相關(guān)準(zhǔn)則規(guī)定已經(jīng)確認(rèn)的損失。

③對(duì)于持有待售的處置組確認(rèn)的資產(chǎn)減值損失金額,，如果該處置組包含商譽(yù),，應(yīng)當(dāng)先抵減商譽(yù)的賬面價(jià)值，再根據(jù)處置組中適用本章計(jì)量規(guī)定的各項(xiàng)非流動(dòng)資產(chǎn)賬面價(jià)值所占比重,，按比例抵減其賬面價(jià)值,。（先抵減商譽(yù)，再抵減非流動(dòng)資產(chǎn)）

④確認(rèn)的資產(chǎn)減值損失金額應(yīng)當(dāng)以處置組中包含的適用本章計(jì)量規(guī)定的各項(xiàng)資產(chǎn)的賬面價(jià)值為限,，不應(yīng)分?jǐn)?/strong>至處置組中包含的流動(dòng)資產(chǎn)或適用其他準(zhǔn)則計(jì)量規(guī)定的非流動(dòng)資產(chǎn),。（★★★★）

（2）減值轉(zhuǎn)回的后續(xù)計(jì)量（3句話）

①如果后續(xù)資產(chǎn)負(fù)債表日持有待售的處置組公允價(jià)值減去出售費(fèi)用后的凈額增加，以前減記的金額應(yīng)當(dāng)予以恢復(fù),，并在劃分為持有待售類(lèi)別后適用本章計(jì)量規(guī)定的非流動(dòng)資產(chǎn)確認(rèn)的資產(chǎn)減值損失金額內(nèi)轉(zhuǎn)回,，轉(zhuǎn)回金額計(jì)入當(dāng)期損益，且不應(yīng)當(dāng)重復(fù)確認(rèn)適用其他準(zhǔn)則計(jì)量規(guī)定的非流動(dòng)資產(chǎn)和負(fù)債按照相關(guān)準(zhǔn)則規(guī)定已經(jīng)確認(rèn)的利得,。

②已抵減的商譽(yù)賬面價(jià)值,，以及適用本章計(jì)量規(guī)定的非流動(dòng)資產(chǎn)在劃分為持有待售類(lèi)別前確認(rèn)的資產(chǎn)減值損失不得轉(zhuǎn)回。（★★★★）

③對(duì)于持有待售的處置組確認(rèn)的資產(chǎn)減值損失后續(xù)轉(zhuǎn)回金額,，應(yīng)當(dāng)根據(jù)處置組中除商譽(yù)外適用本章計(jì)量規(guī)定的各項(xiàng)非流動(dòng)資產(chǎn)賬面價(jià)值所占比重,，按比例增加其賬面價(jià)值。

（3）由于處置組不符合終止經(jīng)營(yíng)定義,，持有待售資產(chǎn)確認(rèn)的資產(chǎn)減值損失應(yīng)當(dāng)在利潤(rùn)表中以持續(xù)經(jīng)營(yíng)損益列示,。企業(yè)同時(shí)應(yīng)當(dāng)在附注中進(jìn)一步披露持有待售處置組的相關(guān)信息,。

（4）持有待售的處置組中的負(fù)債和適用其他準(zhǔn)則計(jì)量規(guī)定的金融資產(chǎn),、以公允價(jià)值計(jì)量的投資性房地產(chǎn)等的利息或租金收入,、支出以及其他費(fèi)用應(yīng)當(dāng)繼續(xù)予以確認(rèn)。

（四）不再繼續(xù)劃分為持有待售類(lèi)別的計(jì)量

非流動(dòng)資產(chǎn)或處置組因不再滿(mǎn)足持有待售類(lèi)別劃分條件而不再繼續(xù)劃分為持有待售類(lèi)別或非流動(dòng)資產(chǎn)從持有待售的處置組中移除時(shí),，應(yīng)當(dāng)按照以下兩者孰低計(jì)量：

（1）劃分為持有待售類(lèi)別前的賬面價(jià)值,，按照假定不劃分為持有待售類(lèi)別情況下本應(yīng)確認(rèn)的折舊、攤銷(xiāo)或減值等進(jìn)行調(diào)整后的金額,；

（2）可收回金額

由此產(chǎn)生的差額計(jì)入當(dāng)期損益,，可以通過(guò)“資產(chǎn)減值損失”科目進(jìn)行會(huì)計(jì)處理。這樣處理的結(jié)果是,，原來(lái)劃分為持有待售的非流動(dòng)資產(chǎn)或處置組在重新分類(lèi)后的賬面價(jià)值,，與其從未劃分為持有待售類(lèi)別情況下的賬面價(jià)值相一致。

（五）終止確認(rèn)

持有待售的非流動(dòng)資產(chǎn)或處置組在終止確認(rèn)時(shí),，企業(yè)應(yīng)當(dāng)將尚未確認(rèn)的利得或損失計(jì)入當(dāng)期損益,。

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注：以上內(nèi)容選自張敬富老師24年《中級(jí)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)》基礎(chǔ)階段課程講義

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