2015《審計(jì)》預(yù)習(xí)考點(diǎn)：銷售與收款交易的實(shí)質(zhì)性程序

　　【小編導(dǎo)言】現(xiàn)階段進(jìn)入2015年注會(huì)預(yù)習(xí)備考期,，是梳理考點(diǎn)的寶貴時(shí)期，我們一起來學(xué)習(xí)2015《審計(jì)》預(yù)習(xí)考點(diǎn)：銷售與收款交易的實(shí)質(zhì)性程序,。

　　【內(nèi)容導(dǎo)航】：

　　(一)銷售與收款交易的實(shí)質(zhì)性分析程序

　　(二)銷售交易的細(xì)節(jié)測(cè)試

　　(三)收款交易的細(xì)節(jié)測(cè)試

　　【所屬章節(jié)】：

　　本知識(shí)點(diǎn)屬于《審計(jì)》科目第九章銷售與收款循環(huán)的審計(jì)第三節(jié)銷售與收款循環(huán)的實(shí)質(zhì)性程序的內(nèi)容,。

　　【知識(shí)點(diǎn)】：銷售與收款交易的實(shí)質(zhì)性程序

　　(一)銷售與收款交易的實(shí)質(zhì)性分析程序

　　1.識(shí)別需要運(yùn)用實(shí)質(zhì)性分析程序的賬戶余額或交易

　　就銷售與收款交易和相關(guān)余額而言，通常需要運(yùn)用實(shí)質(zhì)性分析程序的是銷售交易、收款交易,、營業(yè)收入項(xiàng)目和應(yīng)收賬款項(xiàng)目,。

　　2.確定期望值

　　基于注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)被審計(jì)單位的相關(guān)預(yù)算情況、行業(yè)發(fā)展?fàn)顩r,、市場(chǎng)份額,、可比的行業(yè)信息、經(jīng)濟(jì)形勢(shì)和發(fā)展歷程的了解,，確定期望值,。

　　3.確定可接受的差異額

　　在確定可接受的差異額時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師首先應(yīng)考慮所涉及的重要性和計(jì)劃的保證水平的影響,。此外,，根據(jù)擬進(jìn)行實(shí)質(zhì)性分析的具體指標(biāo)的不同，可接受的差異額的確定有時(shí)與管理層使用的關(guān)鍵業(yè)績指標(biāo)相關(guān),，并需考慮這些指標(biāo)的適當(dāng)性和監(jiān)督過程,。

　　4.識(shí)別需要進(jìn)一步調(diào)查的差異并調(diào)査異常數(shù)據(jù)關(guān)系

　　注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)計(jì)算實(shí)際和期望值之間的差異，這涉及一些比率和比較,，包括：

　　(1)觀察月度(或每周)的銷售記錄趨勢(shì)，與往年或預(yù)算或者同行業(yè)公司的銷售情況相比較,。任何異常波動(dòng)都必須與管理層討論,，如果有必要的話還應(yīng)作進(jìn)一步的調(diào)查。

　　(2)將銷售毛利率與以前年度或預(yù)算或者同行業(yè)公司的銷售毛利率相比較,。如果被審計(jì)單位各種產(chǎn)品的銷售價(jià)格是不同的,，那么就應(yīng)當(dāng)對(duì)每個(gè)產(chǎn)品或者相近毛利率的產(chǎn)品組進(jìn)行分類比較。任何重大的差異都需要與管理層溝通,。

　　(3)計(jì)算應(yīng)收賬款周轉(zhuǎn)率和存貨周轉(zhuǎn)率,，并與以前年度或預(yù)算或者同行業(yè)公司的相關(guān)指標(biāo)相比較。未預(yù)期的差異可能由很多因素引起,，包括未記錄銷售,、虛構(gòu)銷售記錄或截止問題。

　　(4)檢查異常項(xiàng)目的銷售,，例如對(duì)大額銷售以及未從銷售記錄過入銷售總賬的銷售應(yīng)予以調(diào)查,。對(duì)臨近年末的異常銷售記錄更應(yīng)加以特別關(guān)注。

　　5.調(diào)查重大差異并做出判斷

　　注冊(cè)會(huì)計(jì)師在分析上述與預(yù)期相聯(lián)系的指標(biāo)后,，如果認(rèn)為存在未預(yù)期的重大差異,，就可能需要對(duì)營業(yè)收入發(fā)生額和應(yīng)收賬款余額實(shí)施更加詳細(xì)的細(xì)節(jié)測(cè)試。

　　6.評(píng)價(jià)分析程序的結(jié)果

　　注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)就收集的審計(jì)證據(jù)是否能支持其試圖證實(shí)的審計(jì)目標(biāo)和認(rèn)定形成結(jié)論,。

　　(二)銷售交易的細(xì)節(jié)測(cè)試

　　1.登記入賬的銷售交易是真實(shí)的

　　(1)針對(duì)未曾發(fā)貨卻已將銷售交易登記入賬

　　注冊(cè)會(huì)計(jì)師可以從主營業(yè)務(wù)收入明細(xì)賬中抽取若干筆分錄,，追査有無發(fā)運(yùn)憑證及其他佐證，借以查明有無事實(shí)上沒有發(fā)貨卻已登記入賬的銷售交易。

　　如果注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)發(fā)運(yùn)憑證等的真實(shí)性也有懷疑,，就可能有必要再進(jìn)一步追查存貨的永續(xù)盤存記錄,，測(cè)試存貨余額有無減少，以及考慮是否檢查更多涉及外部單位的單據(jù),，例如外部運(yùn)輸單位出具的運(yùn)輸單椐,、客戶簽發(fā)的訂貨單據(jù)和到貨簽收記錄等。

　　(2)將銷售交易重復(fù)入賬

　　針對(duì)銷售交易重復(fù)入賬這類錯(cuò)誤的可能性,，注冊(cè)會(huì)計(jì)師可以通過檢查企業(yè)的銷售交易記錄清單以確定是否存在重號(hào),、缺號(hào)。

　　(3)向虛構(gòu)的客戶發(fā)貨并作為銷售交易登記入賬

　　注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)檢查主營業(yè)務(wù)收入明細(xì)賬中與銷售分錄相應(yīng)的銷貨單,，以確定銷售是否履行賒銷審批手續(xù)和發(fā)貨審批手續(xù),。

　　如果注冊(cè)會(huì)計(jì)師認(rèn)為被審計(jì)單位虛構(gòu)客戶和銷售交易的風(fēng)險(xiǎn)較大，需要考慮是否對(duì)相關(guān)重要交易和客戶的情況(例如相關(guān)客戶的經(jīng)營場(chǎng)所,、財(cái)務(wù)狀況和股東情況等)專門展開進(jìn)一步的獨(dú)立調(diào)查,。

　　如果應(yīng)收賬款最終得以收回貨款或者由于合理的原因收到退貨，則記錄入賬的銷售交易一開始通常是真實(shí)的;

　　如果貸方發(fā)生額是注銷壞賬,，或者直到審計(jì)時(shí)所欠貨款仍未收回而又沒有合理的原因,，就需要考慮詳細(xì)追查相應(yīng)的發(fā)運(yùn)憑證和客戶訂購單等，因?yàn)檫@些跡象都說明可能存在虛構(gòu)的銷售交易,。

　　2.已發(fā)生的銷售交易均已登記入賬

　　(1)從發(fā)貨部門的檔案中選取部分發(fā)運(yùn)憑證,，并追查至有關(guān)的銷售發(fā)票副本和主營業(yè)務(wù)收入明細(xì)賬，是測(cè)試未入賬的發(fā)貨的一種有效程序,。(“順查”)

　　為使這一程序成為一項(xiàng)有意義的測(cè)試,，注冊(cè)會(huì)計(jì)師必須能夠確信全部發(fā)運(yùn)憑證均已歸檔，這一點(diǎn)一般可以通過檢查發(fā)運(yùn)憑證的順序編號(hào)來查明,。

　　(2)由原始憑證追查至明細(xì)賬與從明細(xì)賬追查至原始憑證是有區(qū)別的：

　�,、偌�(xì)節(jié)測(cè)試的方向(“順查”)

　　由原始憑證追查至明細(xì)賬，以測(cè)試遺漏的交易(“完整性”目標(biāo))：

　　測(cè)試完整性目標(biāo)時(shí),，起點(diǎn)應(yīng)是發(fā)運(yùn)憑證,，即從發(fā)運(yùn)憑證中選取樣本，追查至銷售發(fā)票存根和主營業(yè)務(wù)收入明細(xì)賬,，以確定是否存在遺漏事項(xiàng),。

　　②細(xì)節(jié)測(cè)試的方向(“逆查”)

　　從明細(xì)賬追查至原始憑證,，以測(cè)試不真實(shí)的交易(“發(fā)生”目標(biāo))：

　　測(cè)試發(fā)生目標(biāo)時(shí),，起點(diǎn)是明細(xì)賬，即從主營業(yè)務(wù)收入明細(xì)賬中抽取一個(gè)銷售交易明細(xì)記錄,，追查至銷售發(fā)票存根,、發(fā)運(yùn)憑證以及客戶訂購單,。

　　3.登記入賬的銷售交易均經(jīng)正確計(jì)價(jià)

　　銷售交易計(jì)價(jià)的準(zhǔn)確性包括：按發(fā)貨數(shù)量和價(jià)格準(zhǔn)確地開具賬單，以及將賬單上的數(shù)額準(zhǔn)確地記入會(huì)計(jì)賬簿,。

　　對(duì)這三個(gè)方面,，每次審計(jì)中一般都要實(shí)施細(xì)節(jié)測(cè)試，以確保其準(zhǔn)確無誤,。

　　通常的做法是,，以主營業(yè)務(wù)收入明細(xì)賬中的會(huì)計(jì)分錄為起點(diǎn)，將所選擇的交易業(yè)務(wù)的合計(jì)數(shù)與應(yīng)收賬款明細(xì)賬和銷售發(fā)票存根進(jìn)行比較核對(duì),。

　　銷售發(fā)票存根上所列的單價(jià),，通常還要與經(jīng)過批準(zhǔn)的商品價(jià)目表進(jìn)行比較核對(duì)，對(duì)其金額小計(jì)和合計(jì)數(shù)也要進(jìn)行復(fù)算,。

　　發(fā)票中列出的商品的規(guī)格,、數(shù)量和客戶代碼等，則應(yīng)與發(fā)運(yùn)憑證進(jìn)行比較核對(duì),。

　　另外,，往往還要審核客戶訂購單和銷售單中的同類數(shù)據(jù)。

　　4.登記入賬的銷售交易分類恰當(dāng)

　　如果銷售分為現(xiàn)銷和賒銷兩種,，應(yīng)注意不要在現(xiàn)銷時(shí)借記應(yīng)收賬款,，也不要在收回應(yīng)收賬款時(shí)貸記主營業(yè)務(wù)收入，同樣不要將營業(yè)資產(chǎn)的轉(zhuǎn)讓(例如固定資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓)混作正常銷售,。

　　對(duì)那些采用不止一種銷售分類的企業(yè),，例如需要編制分部報(bào)告的企業(yè)來說，正確的分類是極為重要的,。

　　5.銷售交易的記錄及時(shí)

　　發(fā)貨后應(yīng)盡快開具賬單并登記入賬，以防止無意漏記銷售交易,，確保它們記入正確的會(huì)計(jì)期間,。

　　在實(shí)施計(jì)價(jià)準(zhǔn)確性細(xì)節(jié)測(cè)試的同時(shí)，一般要將所選取的提貨單或其他發(fā)運(yùn)憑證的日期與相應(yīng)的銷售發(fā)票存根,、主營業(yè)務(wù)收入明細(xì)賬和應(yīng)收賬款明細(xì)賬上的日期作比較,。

　　如有重大差異，被審計(jì)單位就可能存在銷售截止期限上的錯(cuò)誤,。

　　6.銷售交易已正確地記入明細(xì)賬并正確地匯總

　　為保證財(cái)務(wù)報(bào)表準(zhǔn)確,，主營業(yè)務(wù)收入明細(xì)賬必須正確地加總并過入總賬。在多數(shù)審計(jì)中,，通常都要加總主營業(yè)務(wù)收入明細(xì)賬,，并將加總數(shù)和一些具體內(nèi)容分別追查至主營業(yè)務(wù)收入總賬和應(yīng)收賬款明細(xì)賬或庫存現(xiàn)金、銀行存款日記賬,，以檢査在銷售過程中是否存在有意或無意的錯(cuò)報(bào)問題,。

　　從主營業(yè)務(wù)收入明細(xì)賬追查至應(yīng)收賬款明細(xì)賬,，一般與為實(shí)現(xiàn)其他審計(jì)目標(biāo)所實(shí)施的測(cè)試一并進(jìn)行;而將主營業(yè)務(wù)收入明細(xì)賬加總，并追查,、核對(duì)加總數(shù)至其總賬,，則應(yīng)作為一項(xiàng)單獨(dú)的測(cè)試程序來執(zhí)行。

　　(三)收款交易的細(xì)節(jié)測(cè)試

　　與銷售交易的細(xì)節(jié)測(cè)試一樣,，收款交易的細(xì)節(jié)測(cè)試范圍在一定程度上要取決于關(guān)鍵控制是否存在以及控制測(cè)試的結(jié)果,。由于銷售與收款交易同屬一個(gè)循環(huán)，在經(jīng)濟(jì)活動(dòng)中密切相連,，因此,，收款交易的一部分測(cè)試可與銷售交易的測(cè)試一并執(zhí)行，但收款交易的特殊性又決定了其另一部分測(cè)試仍需單獨(dú)實(shí)施,。

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