從IASB 制定和修訂國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則的過(guò)程中,，能夠明顯感受到相關(guān)利益主體和各個(gè)國(guó)家之間的利益博弈,，并因此使其具有了明顯的政治性,。IFRS機(jī)制下產(chǎn)生的議題和相關(guān)討論,，不可避免地圍繞經(jīng)濟(jì)發(fā)達(dá)國(guó)家的需要,，反映其市場(chǎng)機(jī)制較為成熟,、金融活動(dòng)發(fā)達(dá),、虛擬經(jīng)濟(jì)活躍的特點(diǎn),，但并不總是能夠體現(xiàn)大量發(fā)展中國(guó)家的經(jīng)濟(jì)環(huán)境特點(diǎn)和訴求,，這使得有關(guān)準(zhǔn)則對(duì)于發(fā)展中國(guó)家從一開(kāi)始就缺乏吸引力和參與性，不但影響到準(zhǔn)則的公允和全面,，也增加了IFRS 全球采用和國(guó)際會(huì)計(jì)協(xié)調(diào)的難度,。

　　公允價(jià)值相關(guān)準(zhǔn)則變動(dòng)及分析

　　2011年5月12日，IASB 發(fā)布了《國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則第13 號(hào)——公允價(jià)值計(jì)量》(IFRS 13)，作為唯一一項(xiàng)規(guī)范公允價(jià)值的準(zhǔn)則,，它統(tǒng)籌了現(xiàn)行的接近20 項(xiàng)IFRS 和IAS 準(zhǔn)則中涉及關(guān)于如何以公允價(jià)值計(jì)量及披露的內(nèi)容,。在對(duì)于公允價(jià)值的定義上，IFRS13 規(guī)定公允價(jià)值是“在計(jì)量日,，市場(chǎng)參與者之間進(jìn)行的有序交易中出售一項(xiàng)資產(chǎn)所收到的價(jià)格或轉(zhuǎn)移一項(xiàng)負(fù)債所支付的價(jià)格”,。IFRS 13 中的定義與IAS 39 中要求互相獨(dú)立的交易雙方對(duì)“交易事項(xiàng)已充分了解并有成交意向”的且是基于自己最大經(jīng)濟(jì)利益而交易的理性經(jīng)濟(jì)人設(shè)定沒(méi)有實(shí)質(zhì)性區(qū)別。

　　“有序交易”排除了被迫清算或者蕭條期被迫出售的特殊情況,。且交易被假定在“最主要市場(chǎng)或最有利市場(chǎng)”上發(fā)生,。“出售一項(xiàng)資產(chǎn)所收到的價(jià)格或轉(zhuǎn)移一項(xiàng)負(fù)債所支付的價(jià)格”可以理解為脫手價(jià)格,，鑒于公允價(jià)值應(yīng)基于市場(chǎng)而非特定報(bào)告主體,，而脫手價(jià)格消除了投入價(jià)格中可能包含的主體因素。

　　對(duì)于金融資產(chǎn)和負(fù)債,，IFRS 13在IAS 39 的基礎(chǔ)上作了一些調(diào)整,，即允許以計(jì)量日出售特定市場(chǎng)風(fēng)險(xiǎn)凈多頭或轉(zhuǎn)移特定市場(chǎng)風(fēng)險(xiǎn)凈空頭收取的市場(chǎng)價(jià)來(lái)計(jì)量金融資產(chǎn)和負(fù)債組合的公允價(jià)值，同時(shí)在此基礎(chǔ)上訂立了運(yùn)用此豁免條款時(shí)應(yīng)滿足的條件,。IFRS13 提供了幾種估價(jià)技術(shù),，包括市場(chǎng)法、成本法和收益法,。當(dāng)然這幾種方法不限于在負(fù)債及主體權(quán)益中使用,，但應(yīng)被一致地加以使用。

　　在具體運(yùn)用這些估價(jià)技術(shù)時(shí),， 對(duì)于所需輸入的數(shù)據(jù),，IFRS 13 建立了一個(gè)三層級(jí)的公允價(jià)值計(jì)量梯度框架來(lái)予以確定。同時(shí),，IFRS 13 新增了有關(guān)公允價(jià)值計(jì)量的披露要求,，均與公允價(jià)值計(jì)量梯度有關(guān), 尤其是對(duì)第三層級(jí)輸入值加強(qiáng)了披露要求，包括披露期初余額與期末余額的調(diào)節(jié),、估值的流程,、對(duì)不可觀測(cè)輸入值變化的敏感性分析等，在一定程度上有助于為財(cái)務(wù)報(bào)表使用者提供計(jì)量不確定性的信息從而作出正確決策,。IFRS 13 也于2013 年1 月1 日起生效,，允許提前使用，且需披露提前采用這一事實(shí),。

　　有關(guān)公允價(jià)值的爭(zhēng)議由來(lái)已久,。它的廣泛運(yùn)用能簡(jiǎn)化會(huì)計(jì)處理，體現(xiàn)了現(xiàn)階段財(cái)務(wù)報(bào)表目標(biāo)從“受托責(zé)任觀” 向“ 決策有用觀” 的遷移,， 且IFRS 13 提供的內(nèi)容豐富的應(yīng)用指南也有利于很好地執(zhí)行準(zhǔn)則的內(nèi)容,。但我國(guó)的市場(chǎng)仍處于市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的起步階段,，運(yùn)用IFRS 13 中的公允價(jià)值計(jì)量梯度框架確定市場(chǎng)價(jià)格仍有一定難度，相關(guān)的法律法規(guī)建設(shè)也不夠健全,，難以監(jiān)督公允價(jià)值計(jì)量結(jié)果的真實(shí)性和可靠性,。同時(shí)，由于我國(guó)市場(chǎng)參與者的成熟程度較低,，而IFRS 13 要求提供的假設(shè)數(shù)量繁多且?guī)в幸欢ǖ臅?huì)計(jì)人員的主觀性,，財(cái)務(wù)報(bào)表利用者能否準(zhǔn)確吸收公允價(jià)值相關(guān)的會(huì)計(jì)信息有待商榷。不過(guò)在IFRS 13 發(fā)表之前,， 我國(guó)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中已將公允價(jià)值的概念引入到存貨,、長(zhǎng)期股權(quán)投資、固定資產(chǎn),、生物資產(chǎn)等多項(xiàng)準(zhǔn)則中,，體現(xiàn)了我國(guó)在公允價(jià)值準(zhǔn)則方面向國(guó)際準(zhǔn)則趨同的前瞻性。

　　IFRS如此修訂準(zhǔn)則究竟為何?

　　IFRS 的制定過(guò)程帶有明顯的政治性

　　從IASB 制定和修訂國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則的過(guò)程中,，能夠明顯感受到相關(guān)利益主體和各個(gè)國(guó)家之間的利益博弈,，并因此使其具有了明顯的政治性。在這一政治化的準(zhǔn)則制定進(jìn)程中,，歷史原因和現(xiàn)實(shí)因素的作用造成了發(fā)達(dá)國(guó)家長(zhǎng)期以來(lái)事實(shí)上的主導(dǎo)地位,，發(fā)展中國(guó)家則明顯處于缺乏參與性和話語(yǔ)權(quán)的不平等地位。

　　另一方面,，從早先的國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則到如今的國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則的制定,，始終處于金融機(jī)構(gòu)、監(jiān)管機(jī)構(gòu),、證券組織等各方的壓力之下,，其中來(lái)自發(fā)達(dá)經(jīng)濟(jì)體相關(guān)方面的壓力更為明顯，近年來(lái)IFRS 討論的重大議題,，如金融工具,、保險(xiǎn)合同、租賃等準(zhǔn)則項(xiàng)目,，很多都是相關(guān)壓力作用的結(jié)果,，有些甚至直接來(lái)自于相關(guān)機(jī)構(gòu)的提議，并且在準(zhǔn)則制定過(guò)程中也一直面臨各種干預(yù)的企圖,。

　　盡管近年來(lái)IFRS 制定過(guò)程及其治理模式都發(fā)生了重大改變,，包括我國(guó)在內(nèi)的新興經(jīng)濟(jì)體和發(fā)展中國(guó)家在IASB、IFRS 基金會(huì)受托人組織,、國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則解釋委員會(huì)( IFRIC)等組織中均有所參與,，準(zhǔn)則制定機(jī)構(gòu)的構(gòu)成也更多考慮了全球不同地區(qū)的平衡,，但是發(fā)達(dá)國(guó)家主導(dǎo)國(guó)際準(zhǔn)則制定的整體局面并未根本改觀,。

　　作為政治進(jìn)程的IFRS 制定模式與相關(guān)治理仍需進(jìn)一步改進(jìn)從金融工具、收入、合并報(bào)表等準(zhǔn)則的修訂過(guò)程可以看出,，國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定中,，主要議題和日程基本都反映了發(fā)達(dá)國(guó)家的觀點(diǎn)和要求，討論的內(nèi)容,、建議的方法等也大多來(lái)自發(fā)達(dá)國(guó)家,。這不僅是因?yàn)榘l(fā)達(dá)國(guó)家與發(fā)展中國(guó)家在資源和地位上的不平等，也體現(xiàn)了多方面因素的共同作用,。比如,，經(jīng)濟(jì)發(fā)展帶來(lái)的會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)的復(fù)雜性和前沿性，方法的豐富性和理論基礎(chǔ)的相對(duì)完善,，包括會(huì)計(jì)教育和學(xué)術(shù)研究的水平等方面,，發(fā)達(dá)國(guó)家都具有明顯的相對(duì)優(yōu)勢(shì)，并因此形成了其在會(huì)計(jì)領(lǐng)域的主流地位,，也使國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則從一開(kāi)始就以歐美發(fā)達(dá)國(guó)家的會(huì)計(jì)慣例和觀念為基礎(chǔ),。

　　新興經(jīng)濟(jì)體和發(fā)展中國(guó)家該如何應(yīng)對(duì)IFRS?

　　這種以反映發(fā)達(dá)國(guó)家的觀點(diǎn)和要求機(jī)制下產(chǎn)生的議題和相關(guān)討論，不可避免地圍繞經(jīng)濟(jì)發(fā)達(dá)國(guó)家的需要,，反映其市場(chǎng)機(jī)制較為成熟,、金融活動(dòng)發(fā)達(dá)、虛擬經(jīng)濟(jì)活躍的特點(diǎn),，但并不總是能夠體現(xiàn)大量發(fā)展中國(guó)家的經(jīng)濟(jì)環(huán)境特點(diǎn)和訴求,，這使得有關(guān)準(zhǔn)則對(duì)于發(fā)展中國(guó)家從一開(kāi)始就缺乏吸引力和參與性，不但影響到準(zhǔn)則的公允和全面,，也增加了IFRS 全球采用和國(guó)際會(huì)計(jì)協(xié)調(diào)的難度,。

　　因此，進(jìn)一步改進(jìn)現(xiàn)有的國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則制定程序及相關(guān)治理模式,，是提高IFRS 公允性與適用性的重要前提,。

　　為此，一方面需要繼續(xù)改善國(guó)際準(zhǔn)則制定機(jī)構(gòu)及相關(guān)組織的結(jié)構(gòu),，提高發(fā)展中國(guó)家在受托人會(huì)議,、IASB 及相關(guān)委員會(huì)的比重和發(fā)言權(quán)，另一方面,，也需要改進(jìn)IFRS 的制定程序,，擴(kuò)大針對(duì)發(fā)展中國(guó)家和新興經(jīng)濟(jì)體的議題來(lái)源，優(yōu)化準(zhǔn)則制定中的反饋和討論環(huán)節(jié),，提高其透明度和參與性,。此外，還需要從培育會(huì)計(jì)市場(chǎng)和行業(yè)組織,、加快會(huì)計(jì)教育和人才培養(yǎng),、提高會(huì)計(jì)學(xué)術(shù)研究水平和交流范圍等方面,，改變發(fā)展中國(guó)家會(huì)計(jì)發(fā)展的落后局面，為在國(guó)際會(huì)計(jì)領(lǐng)域爭(zhēng)取更多發(fā)言權(quán)提供有力的基礎(chǔ),。