房地產(chǎn)企業(yè)是以房地產(chǎn)為經(jīng)營對象的企業(yè)。在銷售方式上一般的工業(yè)企業(yè)以現(xiàn)銷,、賒銷為主要方式,，房地產(chǎn)企業(yè)的銷售方式則包括現(xiàn)售、預售,、分期收款方式銷售等,，其中以預售方式為主。對于房地產(chǎn)企業(yè)預售和收入的處理,，《企業(yè)會計準則》和稅法的規(guī)定有所不同,，致使房地產(chǎn)企業(yè)的預售和收入的結(jié)轉(zhuǎn)在會計處理和稅務處理上存在著很大的差異。

　　房地產(chǎn)企業(yè)預售和收入業(yè)務的會計處理

　　根據(jù)《企業(yè)會計準則》規(guī)定,，房地產(chǎn)企業(yè)預售業(yè)務的會計處理為：當企業(yè)收到預售款項時,，由于不符合收入的確認原則，不確認收入,，而是作為負債計入預收賬款，待房屋交給購買方時,，再確認收入,。

　　對于預售收入，按規(guī)定應繳納的營業(yè)稅及土地增值稅等,，房地產(chǎn)企業(yè)直接在應交稅費的借方反映,，銷售收入實現(xiàn)時，再將預繳稅費轉(zhuǎn)入營業(yè)稅金及附加,。

　　例：甲房地產(chǎn)公司2008年開始在乙地級市開發(fā)A地塊,，A地塊共計興建A1,、A2房產(chǎn)。A1房產(chǎn)于2008年8月起開始預售,，2009年10月份完工,；A2房產(chǎn)于2009年2月開始預售，2009年未完工,。2008年共計取得A1房產(chǎn)預售房款4000萬元,，當年發(fā)生管理人員工資支出50萬元、業(yè)務招待費支出90萬元,、廣告宣傳費支出300萬元,；2009年銷售A1房產(chǎn)取得收入2000萬元（假定為完工后實現(xiàn)的銷售收入），預售A2房產(chǎn)取得預售房款5000萬元,，A1房產(chǎn)完工開發(fā)成本共計4000萬元,，當年發(fā)生管理人員工資支出55萬元、業(yè)務招待費支出60萬元,，廣告宣傳費支出200萬元（營業(yè)稅及城建稅和教育費附加5.55％,，土地增值稅按1%預繳，預計毛利率10%.例中未涉及因素假設不考慮）,。

　　甲房地產(chǎn)公司對上述業(yè)務進行會計處理,，編制會計分錄如下（單位：萬元）：

　　2008年度會計處理：

　　（1）2008年度收到預售房款

　　借：銀行存款 4000

　　　　貸：預收賬款——A1房產(chǎn) 4000.

　�,。�2）預繳營業(yè)稅,、城建稅和土地增值稅

　　借：應交稅費——應交營業(yè)稅——A1房產(chǎn) 200

　　　　應交稅費——應交城建稅——A1房產(chǎn) 14

　　　　應交稅費——應交教育費附加——A1房產(chǎn) 8

　　　　應交稅費——應交土地增值稅——A1房產(chǎn) 40

　　　　貸：銀行存款 262.

　　（3）支付管理人員工資,、業(yè)務招待費和廣告宣傳費

　　借：管理費用——工資 50

　　　　管理費用——業(yè)務招待費 90

　　　　銷售費用——廣告宣傳費 300

　　　　貸：銀行存款 440.

　�,。�4）年末對預收賬款根據(jù)賬面價值與計稅基礎(chǔ)的差異進行遞延所得稅處理，即[4000×10%－4000×（5.55%＋1%）] ×25%＝34.5.

　　借：遞延所得稅資產(chǎn) 34.5

　　　　貸：所得稅費用 34.5.

　　2008年度按企業(yè)會計準則計算的稅前會計利潤為-440萬元,。

　　2009年度會計處理：

　�,。�1）2009年度收到A2房產(chǎn)預售房款

　　借：銀行存款 5000

　　　　貸：預收賬款——A2房產(chǎn) 5000.

　　（2）A2房產(chǎn)預售收入預繳營業(yè)稅和土地增值稅

　　借：應交稅費——應交營業(yè)稅——A2房產(chǎn) 250

　　　　應交稅費——應交城建稅稅——A2房產(chǎn) 17.5

　　　　應交稅費——應交教育費附加——A2房產(chǎn) 10

　　　　應交稅費——應交土地增值稅——A2房產(chǎn) 50

　　　　貸：銀行存款 327.5.

　�,。�3）支付管理人員工資,、業(yè)務招待費和廣告宣傳費

　　借：管理費用——工資 55

　　　　管理費用——業(yè)務招待費 60

　　　　銷售費用——廣告宣傳費 200

　　　　貸：銀行存款 315.

　　（4）A1房產(chǎn)2008年度預售收入轉(zhuǎn)主營業(yè)務收入,，上年繳納營業(yè)稅和土地增值稅轉(zhuǎn)入營業(yè)稅金及附加

　　借：預收賬款——A1房產(chǎn) 4000

　　　　貸：主營業(yè)務收入——A1房產(chǎn) 4000.

　　借：營業(yè)稅金及附加 262

　　　　貸：應交稅費——應交營業(yè)稅——A1房產(chǎn) 200

　　　　　　應交稅費——應交城建稅-A1房產(chǎn) 14

　　　　　　應交稅費——應交教育費附加-A1房產(chǎn) 8

　　　　　　應交稅費——應交土地增值稅-A1房產(chǎn) 40.

　�,。�5）A1房產(chǎn)2009年度銷售收入、繳納營業(yè)稅金及附加,，結(jié)轉(zhuǎn)主營業(yè)務成本

　　借：銀行存款——A1房產(chǎn) 2000

　　　　貸：主營業(yè)務收入——A1房產(chǎn) 2000.

　　借：營業(yè)稅金及附加 131

　　　　貸：應交稅費——應交營業(yè)稅——-A1房產(chǎn) 100

　　　　　　應交稅費——應交城建稅稅——A1房產(chǎn) 7

　　　　　　應交稅費——應交教育費附加——A1房產(chǎn) 4

　　　　　　應交稅費——應交土地增值稅——A1房產(chǎn) 20.

　　借：開發(fā)產(chǎn)品——A1房產(chǎn) 4000

　　　　貸：開發(fā)成本——A1房產(chǎn) 4000.

　　借：主營業(yè)務成本-A1房產(chǎn) 4000

　　　　貸：開發(fā)產(chǎn)品-A1房產(chǎn) 4000.

　�,。�6）年末對預收賬款根據(jù)賬面價值與計稅基礎(chǔ)的差異進行遞延所得稅處理

　　根據(jù)資產(chǎn)負債表債務法，當年新增預收賬款5000萬元,，與上年資產(chǎn)負債表相比凈增1000萬元,，[（5000-4000）×10%-（5000-4000）×（5.55%+1%）] ×25%= 8.625

　　借：遞延所得稅資產(chǎn)8.625

　　　　貸：所得稅費用 8.625.

　　2009年度按企業(yè)會計準則計算稅前會計利潤為4000+2000-4000-55-60-200-262-131＝1292（萬元）,。

　　房地產(chǎn)企業(yè)預售和收入業(yè)務的稅務處理

　　《房地產(chǎn)開發(fā)經(jīng)營業(yè)務企業(yè)所得稅處理辦法》（國稅發(fā)[2009]31號）對房地產(chǎn)企業(yè)的收入處理進一步作出比較明確的規(guī)定。國稅發(fā)[2009]31號文件不再有預售收入的表述,、該文第六條規(guī)定,，企業(yè)通過正式簽訂《房地產(chǎn)銷售合同》或《房地產(chǎn)預售合同》所取得的收入，應確認為銷售收入的實現(xiàn),。第九條規(guī)定“開發(fā)產(chǎn)品完工后,，企業(yè)應及時結(jié)算其計稅成本并計算此前銷售收入的實際毛利額，同時將其實際毛利額與其對應的預計毛利額之間的差額,，計入當年度企業(yè)本項目與其他項目合并計算的應納稅所得額”表述的也是此前銷售收入的實際毛利額,。

　　從這點來看房地產(chǎn)企業(yè)銷售收入的規(guī)定與《企業(yè)會計準則第14號——收入》關(guān)于銷售商品的收入確認規(guī)定有所不同，同一般企業(yè)適用的收入確認標準即《國家稅務總局關(guān)于確認企業(yè)所得稅收入若干問題的通知》（國稅函[2008]875號）中“（一）企業(yè)銷售商品同時滿足下列條件的,，應確認收入的實現(xiàn)：1.商品銷售合同已經(jīng)簽訂,，企業(yè)已將商品所有權(quán)相關(guān)的主要風險和報酬轉(zhuǎn)移給購貨方；2.企業(yè)對已售出的商品既沒有保留通常與所有權(quán)相聯(lián)系的繼續(xù)管理權(quán),，也沒有實施有效控制,；3.收入的金額能夠可靠地計量；4.已發(fā)生或?qū)�發(fā)生的銷售方的成本能夠可靠地核算,�,！毕啾扔凶陨淼奶厥庑裕�所以正確理解該文關(guān)于銷售收入的確認規(guī)定對于準確計算房地產(chǎn)企業(yè)所得稅至為重要,。

　　根據(jù)國稅發(fā)[2009]31號文件和《企業(yè)所得稅法實施條例》中關(guān)于業(yè)務招待費,、廣告宣傳費扣除的規(guī)定，房地產(chǎn)企業(yè)按《企業(yè)會計準則》核算的預售收入是可以作為業(yè)務招待費和廣告宣傳費的扣除基數(shù)的,，不再按國稅發(fā)[2006]31號文的規(guī)定待實際結(jié)轉(zhuǎn)為收入時再將其作為計算基數(shù),。

　　國稅發(fā)[2009]31號文件第十二條 “企業(yè)發(fā)生的期間費用、已銷開發(fā)產(chǎn)品計稅成本,、營業(yè)稅金及附加,、土地增值稅準予當期按規(guī)定扣除”的規(guī)定也對各地在執(zhí)行國稅發(fā)[2009]31號文件中對于會計確認的預售收入所預繳的營業(yè)稅金及附加是否扣除不夠統(tǒng)一的情況進行了明確，即按實際發(fā)生的原則進行扣除,。

　　根據(jù)國稅發(fā)[2009]31號文件規(guī)定,，上述甲房地產(chǎn)公司計算的2008年、2009年度應納企業(yè)所得稅為：

　　2008年度可扣除管理人員工資50萬元,、業(yè)務招待費20萬元（4000×0.5%=20,，90×60%=54，20＜54,，應扣除20萬元）、廣告宣傳費300萬元（4000×15%=600,，300＜600,，可全額扣除）,、營業(yè)稅金及附加262萬元，合計632萬元,。當年未完工產(chǎn)品銷售收入預計毛利額為400萬元,，全年應納稅所得額為-232萬元。

　　2009年度當年完工產(chǎn)品A1房產(chǎn)總計銷售收入為6000萬元,，開發(fā)成本為4000萬元,，毛利2000萬元，扣除2008年度的預計毛利額400萬元,，加上當年A2房產(chǎn)銷售收入5000萬元的預計毛利額500萬元,，合計2100萬元。

　　可扣除管理人員工資55萬元,；業(yè)務招待費按當年銷售收入7000萬元計算的扣除限額為35萬元,，實際支出60萬元的60%為36萬元，實際扣除35萬元,；廣告宣傳費當年銷售收入7000萬元的扣除限額為1050萬元,，實際發(fā)生額200萬元可全額扣除；營業(yè)稅金及附加應按當年銷售收入7000萬元的實繳數(shù)扣除458.5萬元[（5000+2000）×（5.55%+1%）=458.5].合計748.5萬元,。

　　2009年度應納稅所得額為1351.5萬元,，可彌補2008年度虧損232萬元，實際應納稅所得額為1119.5萬元,，應納企業(yè)所得稅279.875萬元,。

　　另外需要注意的是，對于房地產(chǎn)企業(yè)會計核算的預售收入作為廣告宣傳費,、業(yè)務招待費的扣除基數(shù)在企業(yè)所得稅年度納稅申報表中的填列,，企業(yè)所得稅年度納稅申報表中邏輯關(guān)系有表間關(guān)系：附表一《收入明細表》中第1欄金額與附表八《廣告費和業(yè)務宣傳費跨年度納稅調(diào)整表》中第4欄金額應一致。會計核算的預售收入在申報時應填在附表一《收入明細表》中第16欄視同銷售收入中的其他視同銷售收入中,。