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【內(nèi)容導航】

測試控制的有效性

【所屬章節(jié)】

第二十章　企業(yè)內(nèi)部控制審計——第四節(jié)　測試控制的有效性

【知識點】測試控制的有效性

測試控制的有效性

【考點一】內(nèi)部控制的有效性(★)

(一)測試控制設(shè)計的有效性(重點)

注冊會計師應(yīng)當測試控制設(shè)計的有效性,。如果某項控制由擁有有效執(zhí)行控制所需的授權(quán)和專業(yè)勝任能力的人員按規(guī)定的程序和要求執(zhí)行,，能夠?qū)崿F(xiàn)控制目標,，從而有效地防止或發(fā)現(xiàn)并糾正可能導致財務(wù)報表發(fā)生重大錯報的錯誤或舞弊，則表明該項控制的設(shè)計是有效的。

(二)測試控制運行的有效性

注冊會計師應(yīng)當測試控制運行的有效性,。如果某項控制正在按照設(shè)計運行,、執(zhí)行人員擁有有效執(zhí)行控制所需的授權(quán)和專業(yè)勝任能力，能夠?qū)崿F(xiàn)控制目標,，則表明該項控制的運行是有效的,。

(三)獲取控制運行有效性的審計證據(jù)

注冊會計師獲取的有關(guān)控制運行有效性的審計證據(jù)包括：

(1)控制在所審計期間的相關(guān)時點是如何運行的;

(2)控制是否得到一貫執(zhí)行;

(3)控制由誰或以何種方式執(zhí)行,。

【考點二】與控制相關(guān)的風險(★)

(一)與控制相關(guān)的風險的內(nèi)涵

與控制相關(guān)的風險包括一項控制可能無效的風險,，以及如果該控制無效，可能導致重大缺陷的風險,。與控制相關(guān)的風險越高,，注冊會計師需要獲取的審計證據(jù)就越多。

(二)與某項控制相關(guān)的風險的影響因素(重點細節(jié))

(1)該項控制擬防止或發(fā)現(xiàn)并糾正的錯報的性質(zhì)和重要程度;

(2)相關(guān)賬戶,、列報及其認定的固有風險;

(3)交易的數(shù)量和性質(zhì)是否發(fā)生變化,，進而可能對該項控制設(shè)計或運行的有效性產(chǎn)生不利影響;

(4)相關(guān)賬戶或列報是否曾經(jīng)出現(xiàn)錯報;

(5)企業(yè)層面控制(特別是監(jiān)督其他控制的控制)的有效性;

(6)該項控制的性質(zhì)及其執(zhí)行頻率;

(7)該項控制對其他控制(如控制環(huán)境或信息技術(shù)一般控制)有效性的依賴程度;

(8)執(zhí)行該項控制或監(jiān)督該項控制執(zhí)行的人員的專業(yè)勝任能力，以及其中的關(guān)鍵人員是否發(fā)生變化;

(9)該項控制是人工控制還是自動化控制;

(10)該項控制的復(fù)雜程度,，以及在運行過程中依賴判斷的程度,。

(三)在連續(xù)審計中，還包括的影響與控制相關(guān)的風險的因素

(1)以前審計所執(zhí)行的審計程序的性質(zhì),、時間安排和范圍;

(2)以前審計控制測試的結(jié)果;

(3)自上次審計以來控制或流程是否發(fā)生變化,。

【考點三】測試控制有效性的程序的性質(zhì)(★)

注冊會計師測試控制有效性的程序包括以下四種，歸納如下表,。

【考點四】控制測試的時間安排(★★★)

(一)總體要求

(1)對控制有效性的測試涵蓋的期間越長,，提供的控制有效性的審計證據(jù)越多。

(2)對于內(nèi)部控制審計業(yè)務(wù),，注冊會計師應(yīng)當獲取內(nèi)部控制在基準日之前一段足夠長的期間內(nèi)有效運行的審計證據(jù),。

(3)在整合審計中，注冊會計師控制測試所涵蓋的期間應(yīng)盡量與財務(wù)報表審計中擬信賴內(nèi)部控制的期間保持一致,。對控制有效性測試的實施時間越接近基準日,，提供的控制有效性的審計證據(jù)越有力。

(二)確定測試時間

(1)為了獲取充分,、適當?shù)膶徲嬜C據(jù),，注冊會計師應(yīng)當在下列兩個因素之間作出平衡,，以確定測試的時間：

①盡量在接近基準日實施測試;

②實施的測試需要涵蓋足夠長的期間。

(2)整合審計中的測試時間

在整合審計中測試控制在整個會計年度的運行有效性時,，注冊會計師可以進行期中測試,，然后對剩余期間實施前推測試，或?qū)颖痉殖蓛刹糠?，一部分在期中測試,，剩余部分在臨近年末的期間測試。

(三)控制相關(guān)的風險影響控制測試的時間選擇

(1)可以實施期中測試的情形

與所測試的控制相關(guān)的風險越低,，注冊會計師需要對該控制獲取的審計證據(jù)就越少,，可能對該控制實施期中測試就可以為其運行有效性提供充分、適當?shù)膶徲嬜C據(jù),。

(2)應(yīng)當選擇更接近基準日的測試時間

如果與所測試的控制相關(guān)的風險越高,，需要獲取的證據(jù)就越多，注冊會計師應(yīng)當取得一部分更接近基準日的證據(jù),。

(四)是否需要測試被取代的控制

(1)不再需要測試被取代的控制

如果注冊會計師認為新的控制能夠滿足控制的相關(guān)目標,，而且新控制已運行足夠長的時間，足以使注冊會計師通過實施控制測試評價其設(shè)計和運行的有效性,，則注冊會計師不再需要測試被取代的控制的設(shè)計和運行有效性,。

(2)適當?shù)販y試被取代的控制

如果被取代的控制的運行有效性對注冊會計師執(zhí)行財務(wù)報表審計時的控制風險評估具有重要影響，注冊會計師應(yīng)當適當?shù)販y試這些被取代的控制的設(shè)計和運行的有效性,。

(五)證實剩余期間控制的運行情況

(1)總體要求

如果已獲取有關(guān)控制在期中運行有效性的審計證據(jù),，注冊會計師應(yīng)當確定還需要獲取哪些補充審計證據(jù)，以證實剩余期間控制的運行情況,。

(2)所需補充審計證據(jù)的影響因素(重點細節(jié))

在將期中測試結(jié)果前推至基準日時,，注冊會計師應(yīng)當考慮下列因素以確定需獲取的補充審計證據(jù)：

①基準日之前測試的特定控制，包括與控制相關(guān)的風險,、控制的性質(zhì)和測試的結(jié)果;

②期中獲取的有關(guān)審計證據(jù)的充分性和適當性;

③剩余期間的長短;

④期中測試之后,，內(nèi)部控制發(fā)生重大變化的可能性;

⑤注冊會計師基于對控制的依賴程度擬減少進一步實質(zhì)性程序的程度(僅適用于整合審計);

⑥控制環(huán)境。

(六)自動化控制

(1)是否需要對自動化控制實施前推測試(重點細節(jié))

自動化控制一旦被證明其運行有效,，通常不會發(fā)生運行故障或質(zhì)量下降的情況,，前提是存在適當且持續(xù)有效的信息技術(shù)一般控制。

①如果信息技術(shù)一般控制有效且關(guān)鍵的自動化控制未發(fā)生任何變化,，注冊會計師就不需要對該自動化控制實施前推測試,。

②如果注冊會計師在期中對重要的信息技術(shù)一般控制實施了測試，則通常還需要對其實施前推程序,。

(2)需要在接近基準日的期間測試(重點細節(jié))

①如果注冊會計師認為一個或一個以上重要的信息技術(shù)一般控制無效,，注冊會計師需要評估其對總體信息技術(shù)環(huán)境以及對任何依賴這些信息技術(shù)一般控制的自動化控制的持續(xù)有效性的影響。

②如果重要的信息技術(shù)一般控制無效，且無法獲得其他替代證據(jù)以證實關(guān)鍵的自動化控制自其上次被測試后未發(fā)生變化,，注冊會計師在執(zhí)行內(nèi)部控制審計時,，通常就需要獲取有關(guān)該自動化控制在接近基準日的期間內(nèi)是否有效運行的證據(jù)。

【考點五】控制測試的范圍(★★)

(一)總體要求(重點細節(jié))

(1)注冊會計師在測試控制的運行有效性時,，應(yīng)當在考慮與控制相關(guān)的風險的基礎(chǔ)上,，確定測試的范圍(樣本規(guī)模)。

(2)注冊會計師確定的測試范圍,，應(yīng)當足以使其能夠獲取充分,、適當?shù)膶徲嬜C據(jù)，為基準日內(nèi)部控制是否不存在重大缺陷提供合理保證,。

(二)測試人工控制的最小樣本規(guī)模

在測試人工控制時,，如果采用檢查或重新執(zhí)行程序,，注冊會計師測試的最小樣本規(guī)模區(qū)間,，參見下表。

測試人工控制的最小樣本規(guī)模區(qū)間

在運用上表時,，注冊會計師應(yīng)當注意下列事項：

(1)測試的最小樣本規(guī)模是指所需測試的控制運行次數(shù);

(2)注冊會計師應(yīng)當根據(jù)與控制相關(guān)的風險,，基于最小樣本規(guī)模區(qū)間確定具體的樣本規(guī)模;

(3)上表假設(shè)控制的運行偏差率預(yù)期為零。如果預(yù)期偏差率不為零,，注冊會計師應(yīng)當擴大樣本規(guī)模;

(4)如果注冊會計師不能確定控制運行的頻率,，但是知道控制運行的總次數(shù)，仍可根據(jù)“控制運行的總次數(shù)”一列確定測試的最小樣本規(guī)模,。

(三)對自動化控制的考慮(重點細節(jié))

除非系統(tǒng)(包括系統(tǒng)使用的表格,、文檔或其他永久性數(shù)據(jù))發(fā)生變動，注冊會計師通常不需要增加自動化控制的測試范圍,。

(四)發(fā)現(xiàn)偏差時的處理

(1)發(fā)現(xiàn)控制偏差的考慮

如果發(fā)現(xiàn)控制偏差,，注冊會計師應(yīng)當確定對下列事項的影響：

①與所測試控制相關(guān)的風險的評估;

②需要獲取的審計證據(jù);

③控制運行有效性的結(jié)論。

(2)考慮偏差的性質(zhì)(重點細節(jié))

如果發(fā)現(xiàn)的控制偏差是系統(tǒng)性偏差或人為有意造成的偏差,，注冊會計師應(yīng)當考慮舞弊的可能跡象以及對審計方案的影響,。

(3)考慮偏差是否構(gòu)成控制缺陷時涉及的因素(重點細節(jié))

在評價控制測試中所發(fā)現(xiàn)的某項控制偏差是否為控制缺陷時，注冊會計師可以考慮的因素包括：

①該偏差是如何被發(fā)現(xiàn)的,。例如,，如果某控制偏差是被另外一項控制所發(fā)現(xiàn)的，則可能意味著被審計單位存在有效的檢查性控制,。

②該偏差是與某一特定的地點,、流程或應(yīng)用系統(tǒng)相關(guān)，還是對被審計單位有廣泛影響,。

③就被審計單位的內(nèi)部政策而言,，該控制出現(xiàn)偏差的嚴重程度。例如，某項控制在執(zhí)行上晚于被審計單位政策要求的時間,，但仍在編制財務(wù)報表之前得以執(zhí)行,，還是該項控制根本沒有得以執(zhí)行。

④與控制運行頻率相比,，偏差發(fā)生的頻率大小,。

(4)針對發(fā)現(xiàn)的偏差的應(yīng)對措施

①由于有效的內(nèi)部控制不能為實現(xiàn)控制目標提供絕對保證，單項控制并非一定要毫無偏差地運行,，才被認為有效,。

②如果發(fā)現(xiàn)控制偏差，注冊會計師應(yīng)當考慮偏差的原因及性質(zhì),，并考慮采用擴大樣本規(guī)模等適當?shù)膽?yīng)對措施以判斷該偏差是否對總體不具有代表性,。

例如，對每日發(fā)生多次的控制,，如果初始樣本規(guī)模為25個,，當測試發(fā)現(xiàn)一項控制偏差，且該偏差不是系統(tǒng)性偏差時,，注冊會計師可以擴大樣本規(guī)模進行測試,。如果測試后再次發(fā)現(xiàn)偏差，則注冊會計師可以得出該控制無效的結(jié)論,。如果擴大樣本規(guī)模沒有再次發(fā)現(xiàn)偏差,，則注冊會計師可以得出控制有效的結(jié)論。

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注：以上注會考試知識點選自劉圣妮老師《注冊會計師審計》授課講義

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