2015《審計(jì)》預(yù)習(xí)考點(diǎn)：在細(xì)節(jié)測試中使用非統(tǒng)計(jì)抽樣方法

　　【小編導(dǎo)言】現(xiàn)階段進(jìn)入2015年注會(huì)預(yù)習(xí)備考期,，是梳理考點(diǎn)的寶貴時(shí)期,，我們一起來學(xué)習(xí)2015《審計(jì)》預(yù)習(xí)考點(diǎn)：在細(xì)節(jié)測試中使用非統(tǒng)計(jì)抽樣方法。

　　【內(nèi)容導(dǎo)航】：

　　(一)樣本設(shè)計(jì)階段

　　(二)選取樣本階段

　　(三)評價(jià)樣本結(jié)果階段

　　(四)記錄抽樣程序

　　(五)非統(tǒng)計(jì)抽樣示例

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　　【所屬章節(jié)】：

　　本知識(shí)點(diǎn)屬于《審計(jì)》科目第四章審計(jì)抽樣第四節(jié)審計(jì)抽樣在細(xì)節(jié)測試中的運(yùn)用的內(nèi)容,。

　　【知識(shí)點(diǎn)】：在細(xì)節(jié)測試中使用非統(tǒng)計(jì)抽樣方法

　　(一)樣本設(shè)計(jì)階段

　　1.明確測試目標(biāo)

　　2.定義總體

　　3.定義抽樣單元

　　4.界定錯(cuò)報(bào)

　　1.明確測試目標(biāo)

　　在細(xì)節(jié)測試中,，抽樣通常用來為有關(guān)財(cái)務(wù)報(bào)表金額的一項(xiàng)或多項(xiàng)認(rèn)定(如應(yīng)收賬款的存在性)提供特定水平的合理保證。

　　2.定義總體

　　(1)考慮總體的適當(dāng)性和完整性;

　　(2)識(shí)別單個(gè)重大項(xiàng)目和極不重要的項(xiàng)目,。

　　(1)考慮總體的適當(dāng)性和完整性

　　注冊會(huì)計(jì)師應(yīng)確信抽樣總體適合于特定的審計(jì)目標(biāo),。

　　例如，注冊會(huì)計(jì)師如果對已記錄的項(xiàng)目進(jìn)行抽樣,，就無法發(fā)現(xiàn)由于某些項(xiàng)目被隱瞞而導(dǎo)致的金額低估,。為發(fā)現(xiàn)這類低估錯(cuò)報(bào)，注冊會(huì)計(jì)師應(yīng)從包含被隱瞞項(xiàng)目的來源選取樣本,。例如,，注冊會(huì)計(jì)師可能對隨后的現(xiàn)金支付進(jìn)行抽樣,，以測試由隱瞞采購所導(dǎo)致的應(yīng)付賬款賬面金額低估;或者對裝運(yùn)單據(jù)進(jìn)行抽樣，以發(fā)現(xiàn)由已裝運(yùn)但未確認(rèn)為銷售的交易所導(dǎo)致的低估銷售收入問題,。

　　(2)識(shí)別單個(gè)重大項(xiàng)目(超過可容忍錯(cuò)報(bào)應(yīng)該單獨(dú)測試的項(xiàng)目)和極不重要的項(xiàng)目

　　在細(xì)節(jié)測試中,，注冊會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)運(yùn)用職業(yè)判斷，判斷某賬戶余額或交易類型中是否存在及存在哪些應(yīng)該單獨(dú)測試而不能放在抽樣總體中的項(xiàng)目,。

　　某一項(xiàng)目可能由于存在特別風(fēng)險(xiǎn)或者金額較大而應(yīng)被視為單個(gè)重大項(xiàng)目,。注冊會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)對單個(gè)重大項(xiàng)目逐一實(shí)施檢查，以將抽樣風(fēng)險(xiǎn)控制在合理的范圍,。單個(gè)重大項(xiàng)目包括那些潛在錯(cuò)報(bào)可能超過可容忍錯(cuò)報(bào)的所有單個(gè)項(xiàng)目，以及異常的余額或交易,。注冊會(huì)計(jì)師進(jìn)行單獨(dú)測試的所有項(xiàng)目都不構(gòu)成抽樣總體,。增加單獨(dú)測試的賬戶可以減少樣本規(guī)模。

　　3.定義抽樣單元

　　在細(xì)節(jié)測試中,，注冊會(huì)計(jì)師應(yīng)根據(jù)審計(jì)目標(biāo)和所實(shí)施審計(jì)程序的性質(zhì),，定義抽樣單元。

　　抽樣單元可能是一個(gè)賬戶余額,、一筆交易或交易中的一個(gè)記錄(如銷售發(fā)票中的單個(gè)項(xiàng)目),，甚至是每個(gè)貨幣單元。例如,，如果抽樣的目標(biāo)是測試應(yīng)收賬款是否存在,，注冊會(huì)計(jì)師可能選擇各應(yīng)收賬款明細(xì)賬余額、發(fā)票或發(fā)票上的單個(gè)項(xiàng)目作為抽樣單元,。

　　注冊會(huì)計(jì)師定義抽樣單元時(shí)也應(yīng)考慮實(shí)施計(jì)劃的審計(jì)程序或替代程序的難易程度,。如果將抽樣單元界定為客戶明細(xì)賬余額，當(dāng)某客戶沒有回函證實(shí)該余額時(shí),，注冊會(huì)計(jì)師可能需要對構(gòu)成該余額的每一筆交易進(jìn)行測試,。因此，如果將抽樣單元界定為構(gòu)成應(yīng)收賬款余額的每筆交易,，審計(jì)抽樣的效率可能更高,。

　　4.界定錯(cuò)報(bào)

　　在細(xì)節(jié)測試中，誤差是指錯(cuò)報(bào),，注冊會(huì)計(jì)師應(yīng)根據(jù)審計(jì)目標(biāo)界定錯(cuò)報(bào),。

　　例如，在對應(yīng)收賬款存在性的細(xì)節(jié)測試中(如函證),，客戶在函證日之前支付,、被審計(jì)單位在函證日之后不久收到的款項(xiàng)不構(gòu)成誤差。

　　被審計(jì)單位在不同客戶之間誤登明細(xì)賬也不影響應(yīng)收賬款總賬余額,。即使在不同客戶之間誤登明細(xì)賬可能對審計(jì)的其他方面(如對舞弊的可能性或壞賬準(zhǔn)備的適當(dāng)性的評估)產(chǎn)生重要影響,，注冊會(huì)計(jì)師在評價(jià)應(yīng)收賬款函證程序的樣本結(jié)果時(shí)也不宜將其判定為誤差,。

　　(二)選取樣本階段

　　1.確定樣本規(guī)模

　　(1)影響樣本規(guī)模的因素

　　① 總體的變異性

　　總體項(xiàng)目的某一特征(如金額)經(jīng)常存在重大的變異性,。

　　在細(xì)節(jié)測試中確定適當(dāng)?shù)臉颖疽?guī)模時(shí),，注冊會(huì)計(jì)師應(yīng)考慮特征的變異性。

　　注冊會(huì)計(jì)師通常根據(jù)項(xiàng)目賬面金額的變異性估計(jì)總體項(xiàng)目審定金額的變異性,。

　　衡量這種變異或分散程度的指標(biāo)是標(biāo)準(zhǔn)差,，注冊會(huì)計(jì)師在使用非統(tǒng)計(jì)抽樣時(shí)，不需量化期望的總體標(biāo)準(zhǔn)差,，但要用“大”或“小”等定性指標(biāo)來估計(jì)總體的變異性,。

　　總體項(xiàng)目的變異性越低，通常樣本規(guī)模越小,。

　�,、� 可接受的抽樣風(fēng)險(xiǎn)

　　在確定可接受的誤受風(fēng)險(xiǎn)水平時(shí)，注冊會(huì)計(jì)師需要考慮下列因素：

　　a.注冊會(huì)計(jì)師愿意接受的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)水平;

　　b.評估的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)水平;

　　c.針對同一審計(jì)目標(biāo)(財(cái)務(wù)報(bào)表認(rèn)定)的其他實(shí)質(zhì)性程序的檢查風(fēng)險(xiǎn),，包括分析程序,。

　　③ 可容忍錯(cuò)報(bào)

　　對特定的賬戶余額或交易類型而言,，當(dāng)誤受風(fēng)險(xiǎn)一定時(shí),，如果注冊會(huì)計(jì)師確定的可容忍錯(cuò)報(bào)降低，為實(shí)現(xiàn)審計(jì)目標(biāo)所需的樣本規(guī)模就增加,。

　�,、� 預(yù)計(jì)總體錯(cuò)報(bào)

　　在確定細(xì)節(jié)測試所需的樣本規(guī)模時(shí)，注冊會(huì)計(jì)師還需要考慮預(yù)計(jì)在賬戶余額或交易中存在的錯(cuò)報(bào)金額和頻率,。預(yù)計(jì)總體錯(cuò)報(bào)的規(guī)�,；蝾l率降低，所需的樣本規(guī)模也降低,。相反,，預(yù)計(jì)總體錯(cuò)報(bào)的規(guī)模或頻率增加,，所需的樣本規(guī)模也増加,。如果預(yù)期錯(cuò)報(bào)很高，注冊會(huì)計(jì)師在實(shí)施細(xì)節(jié)測試時(shí)對總體進(jìn)行檢查或使用較大的樣本規(guī)�,？赡茌^為適當(dāng),。

　　⑤ 總體規(guī)模

　　總體中的項(xiàng)目數(shù)量在細(xì)節(jié)測試中對樣本規(guī)模的影響很小,。因此,，按總體的固定百分比確定樣本規(guī)模通常缺乏效率。

　　(2)利用模型確定樣本規(guī)模

　　注冊會(huì)計(jì)師在細(xì)節(jié)測試中可以用來確定樣本規(guī)模的模型如下：

　　本模型只用于說明計(jì)劃抽樣時(shí)考慮的各種因素對樣本規(guī)模的影響,，它不能代替職業(yè)判斷,。注冊會(huì)計(jì)師使用本模型時(shí),，需要在下列方面運(yùn)用職業(yè)判斷：

　　① 估重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn);

　�,、� 定可容忍錯(cuò)報(bào);

　�,、� 估計(jì)預(yù)計(jì)總體錯(cuò)報(bào);

　　④ 評估其他實(shí)質(zhì)性程序未能發(fā)現(xiàn)重大錯(cuò)報(bào)的風(fēng)險(xiǎn);

　�,、� 剔除百分之百檢查的項(xiàng)目后估計(jì)總體的賬面金額;

　�,、� 調(diào)整確定樣本規(guī)模。

　　2.選取樣本并對其實(shí)施審計(jì)程序

　　在非統(tǒng)計(jì)抽樣方法中,，注冊會(huì)計(jì)師可以使用隨機(jī)數(shù)表或計(jì)算機(jī)輔助審計(jì)技術(shù)選樣,、系統(tǒng)選樣，也可以使用隨意選樣,。注冊會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)仔細(xì)選取樣本,，以使樣本能夠代表抽樣總體的特征。

　　在選取樣本之前,，注冊會(huì)計(jì)師通常先識(shí)別單個(gè)重大項(xiàng)目。然后,，從剩余項(xiàng)目中選取樣本,，或者對剩余項(xiàng)目分層，并將樣本規(guī)模相應(yīng)分配給各層,。注冊會(huì)計(jì)師從每一層中選取樣本,，但選取的方法應(yīng)當(dāng)能使樣本具有代表性。注冊會(huì)計(jì)師應(yīng)對選取的每一個(gè)樣本實(shí)施計(jì)劃的審計(jì)程序,。

　　(三)評價(jià)樣本結(jié)果階段

　　1.考慮錯(cuò)報(bào)的性質(zhì)和原因

　　除了評價(jià)錯(cuò)報(bào)的頻率和金額之外,，注冊會(huì)計(jì)師還要對錯(cuò)報(bào)進(jìn)行定性分析，分析錯(cuò)報(bào)的性質(zhì)和原因,，判斷其對財(cái)務(wù)報(bào)表重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)的影響,。

　　2.推斷總體錯(cuò)報(bào)

　　(1)比率法;

　　(2)差異法。

　　(1)比率法

　　即用樣本中的錯(cuò)報(bào)金額除以該樣本中包含的賬面金額占總體賬面總金額的比例,。

　　例如,，注冊會(huì)計(jì)師選取的樣本可能包含了應(yīng)收賬款賬戶賬面金額的10%。如果注冊會(huì)計(jì)師在樣本中發(fā)現(xiàn)了100元的錯(cuò)報(bào),，其對總體錯(cuò)報(bào)的最佳估計(jì)為1 000元(100元÷10%),。這種方法不需使用總體規(guī)模。

　　比率估計(jì)法在錯(cuò)報(bào)金額與抽樣單元金額相關(guān)時(shí)最為適用,，是大多數(shù)審計(jì)抽樣中注冊會(huì)計(jì)師首選的總體推斷方法,。

　　(2)差異法

　　即計(jì)算樣本中所有項(xiàng)目審定金額和賬面金額的平均差異，并推斷至總體的全部項(xiàng)目,。

　　例如,，注冊會(huì)計(jì)師選取的非統(tǒng)計(jì)抽樣樣本為100個(gè)項(xiàng)目,。如果注冊會(huì)計(jì)師在樣本中發(fā)現(xiàn)的錯(cuò)報(bào)為200元，樣本項(xiàng)目審定金額和賬面金額的平均差異則為2元(200元÷100),。然后注冊會(huì)計(jì)師可以用總體規(guī)模(本例中為5 000)乘以樣本項(xiàng)目的平均差異2元,，以估計(jì)總體的錯(cuò)報(bào)金額。注冊會(huì)計(jì)師估計(jì)的總體錯(cuò)報(bào)則為10 000元(5000×2元),。

　　差異估計(jì)法通常更適用于錯(cuò)報(bào)金額與抽樣單元本身而不是與其金額相關(guān)的情況,。

　　3.考慮抽樣風(fēng)險(xiǎn)并得出總體結(jié)論

　　注冊會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)將推斷的總體錯(cuò)報(bào)額與百分之百檢查的項(xiàng)目中所發(fā)現(xiàn)的錯(cuò)報(bào)加總，并要求被審計(jì)單位調(diào)整已經(jīng)發(fā)現(xiàn)的錯(cuò)報(bào),。依據(jù)被審計(jì)單位已更正的錯(cuò)報(bào)對推斷的總體錯(cuò)報(bào)額進(jìn)行調(diào)整后,，注冊會(huì)計(jì)師要將其與該類交易或賬戶余額的可容忍錯(cuò)報(bào)相比較，并適當(dāng)考慮抽樣風(fēng)險(xiǎn),，以評價(jià)樣本結(jié)果,。如果推斷的錯(cuò)報(bào)總額低于賬戶余額或交易類型的可容忍錯(cuò)報(bào)，注冊會(huì)計(jì)師要考慮即使總體的實(shí)際錯(cuò)報(bào)金額超過可容忍錯(cuò)報(bào),，仍可能出現(xiàn)這一情況的風(fēng)險(xiǎn),。

　　例如，如果1 000 000元的某賬戶余額的可容忍錯(cuò)報(bào)為50 000元,，根據(jù)適當(dāng)?shù)臉颖就茢嗟目傮w錯(cuò)報(bào)為10 000元,，由于推斷的總體錯(cuò)報(bào)遠(yuǎn)遠(yuǎn)低于可容忍錯(cuò)報(bào)，注冊會(huì)計(jì)師可能合理確信,，總體實(shí)際錯(cuò)報(bào)金額超過可容忍錯(cuò)報(bào)的抽樣風(fēng)險(xiǎn)很低,，因而可以接受。

　　另外,，如果推斷的錯(cuò)報(bào)總額接近或超過可容忍錯(cuò)報(bào),，注冊會(huì)計(jì)師通常得出總體實(shí)際錯(cuò)報(bào)超過可容忍錯(cuò)報(bào)的結(jié)論。

　　(四)記錄抽樣程序

　　在實(shí)質(zhì)性程序中使用審計(jì)抽樣時(shí),，注冊會(huì)計(jì)師通常記錄下列內(nèi)容：

　　(1)測試目標(biāo)和對與此目標(biāo)相關(guān)的其他審計(jì)程序的描述;

　　(2)總體和抽樣單元的定義,，包括注冊會(huì)計(jì)師如何確定總體的完整性;

　　(3)錯(cuò)報(bào)的定義;

　　(4)誤受風(fēng)險(xiǎn)、誤拒風(fēng)險(xiǎn)和可容忍錯(cuò)報(bào);

　　(5)使用的審計(jì)抽樣方法;

　　(6)選樣方法;

　　(7)描述抽樣程序的實(shí)施,，以及樣本中發(fā)現(xiàn)的錯(cuò)報(bào)清單;

　　(8)對樣本的評價(jià)和總體結(jié)論摘要,。

　　(五)非統(tǒng)計(jì)抽樣示例

　　背景資料：假設(shè)XYZ會(huì)計(jì)師事務(wù)所的注冊會(huì)計(jì)師擬通過函證測試ABC公司2013年12月31日應(yīng)收賬款余額的存在認(rèn)定。ABC公司當(dāng)年12月31日應(yīng)收賬款賬戶剔除貸方余額賬戶和零余額賬戶后的借方余額共計(jì)2 410 000元,，由1 651個(gè)借方賬戶組成,。

　　注冊會(huì)計(jì)師以此為基礎(chǔ)，根據(jù)被審計(jì)單位特點(diǎn),、風(fēng)險(xiǎn)評估結(jié)果和內(nèi)部控制運(yùn)行有效性等因素,，確定應(yīng)收賬款可容忍錯(cuò)報(bào)水平為140 000元。

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