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特別納稅調(diào)整

一、轉(zhuǎn)讓定價

轉(zhuǎn)讓定價也稱劃撥定價,，即交易各方之間確定的交易價格，它通常是指關(guān)聯(lián)企業(yè)之間內(nèi)部轉(zhuǎn)讓交易所確定的價格,，這種內(nèi)部交易價格通常不同于一般市場價格,。轉(zhuǎn)讓定價是現(xiàn)代企業(yè)特別是跨國公司進(jìn)行國際避稅所借用的重要工具,，主要是利用各國稅制差別來實現(xiàn)的。國際關(guān)聯(lián)企業(yè)的轉(zhuǎn)讓定價往往受跨國企業(yè)集團(tuán)利益的支配,，不易受市場一般供求關(guān)系的約束,，對商品和勞務(wù)內(nèi)部交易往來采取與獨立企業(yè)之間的正常交易價格不同的計價標(biāo)準(zhǔn)，使國際關(guān)聯(lián)企業(yè)的整體稅收負(fù)擔(dān)減輕,。

按照《企業(yè)所得稅法》和《稅收征管法》的有關(guān)規(guī)定,，稅務(wù)機關(guān)對企業(yè)與其關(guān)聯(lián)方之間的業(yè)務(wù)往來（關(guān)聯(lián)交易）是否符合獨立交易原則進(jìn)行審核評估和調(diào)查調(diào)整等工作統(tǒng)稱為轉(zhuǎn)讓定價管理。

二,、成本分?jǐn)倕f(xié)議

企業(yè)與其關(guān)聯(lián)方簽署成本分?jǐn)倕f(xié)議,，共同開發(fā)、受讓無形資產(chǎn),，或者共同提供、接受勞務(wù)發(fā)生的成本,，可以按照獨立交易原則與其關(guān)聯(lián)方分?jǐn)偣餐l(fā)生的成本,，達(dá)成成本分?jǐn)倕f(xié)議,。

1.成本分?jǐn)倕f(xié)議體現(xiàn)受益原則

成本分?jǐn)倕f(xié)議的參與方對開發(fā),、受讓的無形資產(chǎn)或參與的勞務(wù)活動享有受益權(quán),，并承擔(dān)相應(yīng)的活動成本。關(guān)聯(lián)方承擔(dān)的成本應(yīng)與非關(guān)聯(lián)方在可比條件下為獲得上述受益權(quán)而支付的成本相一致,。

參與方使用成本分?jǐn)倕f(xié)議所開發(fā)或受讓的無形資產(chǎn)不需另支付特許權(quán)使用費。

涉及勞務(wù)的成本分?jǐn)倕f(xié)議一般適用于集團(tuán)采購和集團(tuán)營銷策劃,。

2.成本分?jǐn)倕f(xié)議主要包括以下內(nèi)容（10項）：

（1）參與方的名稱、所在國家（地區(qū)）,、關(guān)聯(lián)關(guān)系,、在協(xié)議中的權(quán)利和義務(wù)；

（2）成本分?jǐn)倕f(xié)議所涉及的無形資產(chǎn)或勞務(wù)的內(nèi)容,、范圍，協(xié)議涉及研發(fā)或勞務(wù)活動的具體承擔(dān)者及其職責(zé),、任務(wù),；

（3）協(xié)議期限；

（4）參與方預(yù)期收益的計算方法和假設(shè),；

（5）參與方初始投入和后續(xù)成本支付的金額,、形式、價值確認(rèn)的方法以及符合獨立交易原則的說明；

（6）參與方會計方法的運用及變更說明,；

（7）參與方加入或退出協(xié)議的程序及處理規(guī)定,；

（8）參與方之間補償支付的條件及處理規(guī)定；

（9）協(xié)議變更或終止的條件及處理規(guī)定,；

（10）非參與方使用協(xié)議成果的規(guī)定,。

3.企業(yè)應(yīng)自與關(guān)聯(lián)方簽訂（變更）成本分?jǐn)倕f(xié)議之日起30日內(nèi)，向主管稅務(wù)機關(guān)報送成本分?jǐn)倕f(xié)議副本,，并在年度企業(yè)所得稅納稅申報時,，附送《中華人民共和國企業(yè)年度關(guān)聯(lián)業(yè)務(wù)往來報告表》。

4.企業(yè)與其關(guān)聯(lián)方簽署成本分?jǐn)倕f(xié)議,，有下列情形之一的,，其自行分?jǐn)偟某杀静坏枚惽翱鄢?/p>

（1）不具有合理商業(yè)目的和經(jīng)濟(jì)實質(zhì)；

（2）不符合獨立交易原則,；

（3）沒有遵循成本與收益配比原則,；

（4）未按有關(guān)規(guī)定備案或準(zhǔn)備、保存和提供有關(guān)成本分?jǐn)倕f(xié)議的同期資料,；

（5）自簽署成本分?jǐn)倕f(xié)議之日起經(jīng)營期限少于20年,。

5.已經(jīng)執(zhí)行并形成一定資產(chǎn)的成本分?jǐn)倕f(xié)議，參與方發(fā)生變更或協(xié)議終止執(zhí)行,，應(yīng)根據(jù)獨立交易原則作如下處理：

（1）加入支付,，即新參與方為獲得已有協(xié)議成果的受益權(quán)應(yīng)作出合理的支付；

（2）退出補償,，即原參與方退出協(xié)議安排,，將已有協(xié)議成果的受益權(quán)轉(zhuǎn)讓給其他參與方應(yīng)獲得合理的補償；

（3）參與方變更后,，應(yīng)對各方受益和成本分?jǐn)偳闆r作出相應(yīng)調(diào)整,；

（4）協(xié)議終止時，各參與方應(yīng)對已有協(xié)議成果作出合理分配,。

6.對于符合獨立交易原則的成本分?jǐn)倕f(xié)議,，有關(guān)稅務(wù)處理如下：

（1）企業(yè)按照協(xié)議分?jǐn)偟某杀荆瑧?yīng)在協(xié)議規(guī)定的各年度稅前扣除,；

（2）涉及補償調(diào)整的,，應(yīng)在補償調(diào)整的年度計入應(yīng)納稅所得額；

（3）涉及無形資產(chǎn)的成本分?jǐn)倕f(xié)議,，加入支付,、退出補償或終止協(xié)議時，對協(xié)議成果分配的,，應(yīng)按資產(chǎn)購置或處置的有關(guān)規(guī)定處理,。

三,、受控外國企業(yè)（CFC）

受控外國企業(yè)是指由居民企業(yè)，或者由居民企業(yè)和居民個人（以下統(tǒng)稱“中國居民股東”,，包括中國居民企業(yè)股東和中國居民個人股東）控制的設(shè)立在實際稅負(fù)低于所得稅法規(guī)定稅率（25%）水平50%的國家（地區(qū)）,，并非出于合理經(jīng)營需要對利潤不作分配或減少分配的外國企業(yè)。

1.“受控”的標(biāo)準(zhǔn)

所稱控制是指在股份,、資金,、經(jīng)營、購銷等方面構(gòu)成實質(zhì)控制,。其中,，股份控制是指由中國居民股東在納稅年度任何一天單層直接或多層間接單一持有外國企業(yè)10%以上有表決權(quán)股份，且共同持有該外國企業(yè)50%以上股份,。

中國居民股東多層間接持有股份按各層持股比例相乘計算,，中間層持有股份超過50%的，按100%計算,。

2.對受控外國企業(yè)的管理

視同受控外國企業(yè)股息分配,，其利潤中應(yīng)歸屬于中國居民企業(yè)股東的部分，應(yīng)當(dāng)計入該居民企業(yè)的當(dāng)期收入,。

3.例外條款

中國居民企業(yè)股東能夠提供資料證明其控制的外國企業(yè)滿足以下條件之一的,，可免于將外國企業(yè)不作分配或減少分配的利潤視同股息分配額，計入中國居民企業(yè)股東的當(dāng)期所得：

（1）設(shè)立在國家稅務(wù)總局指定的非低稅率國家（地區(qū)）,；

（2）主要取得積極經(jīng)營活動所得,；

（3）年度利潤總額低于500萬元人民幣。

四,、資本弱化

《企業(yè)所得稅法》規(guī)定,，企業(yè)從其關(guān)聯(lián)方接受的債權(quán)性投資與權(quán)益性投資的比例超過規(guī)定標(biāo)準(zhǔn)而發(fā)生的利息支出,，不得在計算應(yīng)納稅所得額時扣除,。

1.《企業(yè)所得稅法》所稱不得在計算應(yīng)納稅所得額時扣除的利息支出應(yīng)按以下公式計算：

不得扣除的利息支出=年度實際支付的全部關(guān)聯(lián)方利息×（1-標(biāo)準(zhǔn)比例/關(guān)聯(lián)債資比例）

2.關(guān)聯(lián)債資比例的具體計算方法如下：

關(guān)聯(lián)債資比例=年度各月平均關(guān)聯(lián)債權(quán)投資之和/年度各月平均權(quán)益投資之和

其中：

各月平均關(guān)聯(lián)債權(quán)投資=（關(guān)聯(lián)債權(quán)投資月初賬面余額+月末賬面余額）/2

各月平均權(quán)益投資=（權(quán)益投資月初賬面余額+月末賬面余額）/2

3.權(quán)益投資不僅指實收資本，應(yīng)包括企業(yè)資產(chǎn)負(fù)債表所列示的所有者權(quán)益金額,。如果所有者權(quán)益小于實收資本（股本）與資本公積之和,，則權(quán)益投資為實收資本（股本）與資本公積之和；如果實收資本（股本）與資本公積之和小于實收資本（股本）金額,，則權(quán)益投資為實收資本（股本）金額,。

4.《企業(yè)所得稅法》所稱的利息支出包括直接或者間接關(guān)聯(lián)債權(quán)投資實際支付的利息、擔(dān)保費,、抵押費和其他具有利息性質(zhì)的費用,。

5.《企業(yè)所得稅法》規(guī)定不得在計算應(yīng)納稅所得額時扣除的利息支出，不得結(jié)轉(zhuǎn)到以后納稅年度,；應(yīng)按照實際支付給各關(guān)聯(lián)方利息占關(guān)聯(lián)方利息總額的比例,，在各關(guān)聯(lián)方之間進(jìn)行分配,，其中，分配給實際稅負(fù)高于企業(yè)的境內(nèi)關(guān)聯(lián)方的利息準(zhǔn)予扣除,；直接或間接實際支付給境外關(guān)聯(lián)方的利息應(yīng)視同分配的股息,，按照股息和利息分別適用的所得稅稅率差補征企業(yè)所得稅，如已扣繳的所得稅稅款多于按股息計算應(yīng)征所得稅稅款,，多出的部分不予退稅,。

五、特別納稅調(diào)整程序

1.特別納稅調(diào)整監(jiān)控管理與特別納稅調(diào)查程序的應(yīng)用

2.稅務(wù)機關(guān)實施特別納稅調(diào)查,，應(yīng)當(dāng)重點關(guān)注具有以下風(fēng)險特征的企業(yè)：

（1）關(guān)聯(lián)交易金額較大或者類型較多,。

（2）存在長期虧損、微利或者跳躍性盈利,。

（3）低于同行業(yè)利潤水平,。

（4）利潤水平與其所承擔(dān)的功能風(fēng)險不相匹配，或者分享的收益與分?jǐn)偟某杀静幌嗯浔取?/p>

（5）與低稅國家（地區(qū)）關(guān)聯(lián)方發(fā)生關(guān)聯(lián)交易,。

（6）未按照規(guī)定進(jìn)行關(guān)聯(lián)申報或者準(zhǔn)備同期資料,。

（7）從其關(guān)聯(lián)方接受的債權(quán)性投資與權(quán)益性投資的比例超過規(guī)定標(biāo)準(zhǔn)。

（8）由居民企業(yè),，或者由居民企業(yè)和中國居民控制的設(shè)立在實際稅負(fù)低于12.5%的國家（地區(qū)）的企業(yè),，并非由于合理的經(jīng)營需要而對利潤不作分配或者減少分配。

（9）實施其他不具有合理商業(yè)目的的稅收籌劃或者安排,。

3.稅務(wù)機關(guān)對企業(yè)實施特別納稅調(diào)整,，涉及企業(yè)向境外關(guān)聯(lián)方支付利息、租金,、特許權(quán)使用費的,，除另有規(guī)定外，不調(diào)整已扣繳的稅款,。

4.特別納稅調(diào)整利息的加收

稅務(wù)機關(guān)對企業(yè)實施特別納稅調(diào)整的,，應(yīng)當(dāng)根據(jù)《企業(yè)所得稅法》及其《實施條例》的有關(guān)規(guī)定對2008年1月1日以后發(fā)生交易補征的企業(yè)所得稅按日加收利息。特別納稅調(diào)查調(diào)整補繳的稅款,，應(yīng)當(dāng)按照應(yīng)補繳稅款所屬年度的先后順序確定補繳稅款的所屬年度,，以入庫日為截止日，分別計算應(yīng)加收的利息額：

（1）加收利息的起止時間

（2）利息率

知識點來源：第十二章  國際稅收稅務(wù)管理實務(wù)

以上內(nèi)容選自劉穎老師24年《稅法》基礎(chǔ)階段課程講義

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