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【知識點】增值稅一般納稅人應納稅額的計算

【所屬章節(jié)】

第二章：增值稅法

第四節(jié)：一般計稅方法應納稅額的計算

增值稅一般納稅人應納稅額的計算

計算公式（重點）

當期應納稅額=當期銷項稅額-當期進項稅額（當期可抵扣進項稅額）

當期應納稅額計算結(jié)果若為正數(shù),，當期應繳納增值稅；

計算結(jié)果若為負數(shù),，形成留抵稅額,，待下期與下期進項稅額一并從下期銷項稅額中抵扣，滿足規(guī)定條件的,，留抵稅額可以申請退稅,。

（一）計算應納稅額的時間限定

1.關于當期銷項稅額的“當期”，與納稅義務發(fā)生時間和增值稅發(fā)票開具時間相呼應,。

2.關于當期進項稅額的“當期”是重要的時間概念,，有必備的條件。我國現(xiàn)行增值稅可以當期抵扣的進項稅額有兩類實施方法——購進扣稅法和核定扣稅法,。

購進扣稅法——這是我國目前增值稅進項稅額抵扣的基本方法,。

我國曾在信息化程度不高的時期，要求納稅人在規(guī)定時限內(nèi)對取得的進項稅額發(fā)票進行認證,，不論該發(fā)票上所列的貨物是否投入生產(chǎn)或銷售,，經(jīng)過認證的發(fā)票，稅額可以進行進項稅額的抵扣,。隨著“放管服”的不斷推進,，自2019年3月1日起，全部一般納稅人都取消了增值稅發(fā)票認證,。

增值稅一般納稅人取得2017年1月1日及以后開具的增值稅專用發(fā)票,、海關進口增值稅專用繳款書、機動車銷售統(tǒng)一發(fā)票,、收費公路通行費增值稅電子普通發(fā)票等,，取消認證確認、稽核比對,、申報抵扣的期限,。納稅人在進行增值稅納稅申報時，應當通過本?。ㄗ灾螀^(qū),、直轄市和計劃單列市）增值稅發(fā)票綜合服務平臺對上述扣稅憑證信息進行用途確認。

海關繳款書稽核比對異常的——稽核比對結(jié)果為不符,、缺聯(lián),、重號、滯留的異常海關繳款書按以下方式處理：

①對于稽核比對結(jié)果為不符,、缺聯(lián)的海關繳款書——納稅人應當持海關繳款書原件向主管稅務機關申請數(shù)據(jù)修改或核對,。屬于納稅人數(shù)據(jù)采集錯誤的,，數(shù)據(jù)修改后再次進行稽核比對；不屬于數(shù)據(jù)采集錯誤的,，納稅人可向主管稅務機關申請數(shù)據(jù)核對,，主管稅務機關會同海關進行核查。

②對于稽核比對結(jié)果為重號的海關繳款書——納稅人可向主管稅務機關申請核查,。

③對于稽核比對結(jié)果為滯留的海關繳款書——可繼續(xù)參與稽核比對,，納稅人不需申請數(shù)據(jù)核對。

（二）進項稅額的加計抵減的稅收優(yōu)惠政策（新增）

解釋：

進項稅的加計抵減是針對特定行業(yè)的階段性稅收優(yōu)惠政策,，其實質(zhì)不是增值稅銷項稅額減進項稅額的加計扣除,，而是在計算增值稅應納稅額時對應納稅額扣減的一個優(yōu)惠舉措,。

要注意該加計抵減金額不是從銷項稅額中抵減,，而是從應納稅額中抵減。

1.實施的行業(yè)及基本政策

2.加計抵減起算時間

（1）政策起始日以前設立的企業(yè),，設立滿一年的，按照政策實施前12個月的銷售額計算是否符合條件,；設立不滿一年的，按照實際經(jīng)營期的銷售額計算是否符合條件,。符合條件的自政策起始日期起適用加計抵減政策,。

（2）政策起始日以后設立的企業(yè)，看經(jīng)營3個月的情況,，符合條件的,，自登記為一般納稅人之日起適用加計抵減政策,。

（3）納稅人確定適用加計抵減政策后，當年內(nèi)不再調(diào)整,，以后年度是否適用,，根據(jù)上年度銷售額計算確定。

3.計提環(huán)節(jié)——計提加計抵減額的公式

納稅人應按照當期可抵扣進項稅額的規(guī)定比例計提當期加計抵減額,。按照現(xiàn)行規(guī)定不得從銷項稅額中抵扣的進項稅額,，不得計提加計抵減額；已計提加計抵減額的進項稅額,，按規(guī)定作進項稅額轉(zhuǎn)出的,，應在進項稅額轉(zhuǎn)出當期，相應調(diào)減加計抵減額,。計算公式如下：

當期計提加計抵減額=當期可抵扣進項稅額×規(guī)定比例

當期可抵減加計抵減額=上期末加計抵減額余額+當期計提加計抵減額-當期調(diào)減加計抵減額

4.抵扣環(huán)節(jié)——加計抵減規(guī)則

納稅人應按照現(xiàn)行規(guī)定計算一般計稅方法下的應納稅額（以下稱“抵減前的應納稅額”）后,，區(qū)分以下情形加計抵減：

（1）抵減前的應納稅額等于零的，當期可抵減加計抵減額全部結(jié)轉(zhuǎn)下期抵減,。

（2）抵減前的應納稅額大于零,，且大于當期可抵減加計抵減額的，當期可抵減加計抵減額全額從抵減前的應納稅額中抵減,。

（3）抵減前的應納稅額大于零,，且小于或等于當期可抵減加計抵減額的，以當期可抵減加計抵減額抵減應納稅額至零,。未抵減完的當期可抵減加計抵減額,，結(jié)轉(zhuǎn)下期繼續(xù)抵減。

5.不得計提加計抵減額的業(yè)務與計算

納稅人出口貨物勞務,、發(fā)生跨境應稅行為不適用加計抵減政策,，其對應的進項稅額不得計提加計抵減額。

納稅人兼營出口貨物勞務,、發(fā)生跨境應稅行為且無法劃分不得計提加計抵減額的進項稅額,，按照以下公式計算：

不得計提加計抵減額的進項稅額=當期無法劃分的全部進項稅額×當期出口貨物勞務和發(fā)生跨境應稅行為的銷售額÷當期全部銷售額

6.核算要求

納稅人應單獨核算加計抵減額的計提、抵減,、調(diào)減,、結(jié)余等變動情況。騙取適用加計抵減政策或虛增加計抵減額的,，按照《稅收征管法》等有關規(guī)定處理,。

（三）銷項稅額不足抵扣進項稅額的稅務處理——形成留抵稅額的處理

1.一般規(guī)則——留抵結(jié)轉(zhuǎn)

納稅人在計算應納稅額時，如果出現(xiàn)當期銷項稅額小于當期進項稅額不足抵扣的部分（留抵稅額）,，可以結(jié)轉(zhuǎn)下期繼續(xù)抵扣,。

2.優(yōu)惠規(guī)則——留抵退稅

為助力經(jīng)濟高質(zhì)量發(fā)展，2018年對部分行業(yè)增值稅期末留抵稅額予以退還,，2019年4月1日起全面推行留抵退稅制度,。

（1）行業(yè)及條件

（2）計算

①允許退還的增量留抵稅額=增量留抵稅額×進項構(gòu)成比例×60%

②增量留抵稅額,，指與2019年3月底相比新增加的期末留抵稅額,。

③進項構(gòu)成比例，為2019年4月至申請退稅前一稅款所屬期已抵扣的增值稅專用發(fā)票（含帶有“增值稅專用發(fā)票”字樣全面數(shù)字化的電子發(fā)票,、稅控機動車銷售統(tǒng)一發(fā)票）,、收費公路通行費增值稅電子普通發(fā)票、海關進口增值稅專用繳款書,、解繳稅款完稅憑證注明的增值稅額占同期全部已抵扣進項稅額的比重,。

（3）納稅人應在增值稅納稅申報期內(nèi)，向主管稅務機關申請退還留抵稅額,。

（4）其他要求

①納稅人取得退還的留抵稅額后,，應相應調(diào)減當期留抵稅額。按規(guī)定再次滿足退稅條件的,，可以繼續(xù)向主管稅務機關申請退還留抵稅額,，但上述條件（1）中規(guī)定的連續(xù)期間，不得重復計算,。

②出口貨物勞務,、發(fā)生跨境應稅行為，適用免抵退稅辦法的,，辦理免抵退稅后,，仍符合規(guī)定條件的，可以申請退還留抵稅額,；適用免退稅辦法的,，相關進項稅額不得用于退還留抵稅額。

③以虛增進項,、虛假申報或其他欺騙手段,，騙取留抵退稅款的，由稅務機關追繳其騙取的退稅款,，并按照《稅收征收管理法》等有關規(guī)定處理,。

提示：

2019年6月1日起，對部分先進制造業(yè)實施更寬松優(yōu)惠的增值稅期末留抵退稅政策,；2021年4月1日起,，將先進制造業(yè)范圍進一步擴大。

先進制造業(yè)納稅人,，是指按照《國民經(jīng)濟行業(yè)分類》,，生產(chǎn)并銷售非金屬礦物制品，通用設備,，專用設備,，計算機、通信和其他電子設備（自2021年4月1日起,，新增加：醫(yī)藥,，化學纖維，鐵路,、船舶,、航空航天和其他運輸設備，電氣機械和器材,，儀器儀表）銷售額占全部銷售額的比重超過50%的納稅人,。（教材未收錄）

2022年4月1日起，增值稅期末留抵退稅實施力度進一步加大,，允許列舉企業(yè)全額退還增值稅增量留抵稅額并一次性退還存量留抵稅額,；2022年7月1日，進一步擴大了全額退還增值稅留抵稅額政策行業(yè)的范圍,。

自2022年4月1日,，增值稅期末留抵退稅實施力度進一步加大，主要特點：一是聚焦“小微企業(yè)和重點支持行業(yè)”,；二是“增量留抵和存量留抵”并退,；三是“制度性（按月退還增量留抵稅額擴大范圍是長期性政策）、一次性（存量留抵退稅）和階段性（2022年12月31日前取消退稅門檻）”安排并舉,。

主要內(nèi)容如下：

1.基本規(guī)定

（1）加大小微企業(yè)增值稅期末留抵退稅政策力度,，將先進制造業(yè)按月全額退還增值稅增量留抵稅額政策范圍擴大至符合條件的小微企業(yè)（含個體工商戶，下同）,，并一次性退還小微企業(yè)存量留抵稅額,。

（2）加大“制造業(yè)”“科學研究和技術(shù)服務業(yè)”“電力、熱力、燃氣及水生產(chǎn)和供應業(yè)”“軟件和信息技術(shù)服務業(yè)”“生態(tài)保護和環(huán)境治理業(yè)”和“交通運輸,、倉儲和郵政業(yè)”（以下稱“制造業(yè)等行業(yè)”）增值稅期末留抵退稅政策力度,，將先進制造業(yè)按月全額退還增值稅增量留抵稅額政策范圍擴大至符合條件的制造業(yè)等行業(yè)企業(yè)（含個體工商戶，下同）,，并一次性退還制造業(yè)等行業(yè)企業(yè)存量留抵稅額,。

2.應滿足的條件

（1）納稅信用等級為A級或者B級。

（2）申請退稅前36個月未發(fā)生騙取留抵退稅,、騙取出口退稅或虛開增值稅專用發(fā)票情形,。

（3）申請退稅前36個月未因偷稅被稅務機關處罰兩次及以上。

（4）2019年4月1日起未享受即征即退,、先征后返（退）政策,。

3.計算

允許退還的增量留抵稅額=增量留抵稅額×進項構(gòu)成比例×100%

允許退還的存量留抵稅額=存量留抵稅額×進項構(gòu)成比例×100%

4.相關概念

5.其他要求

（1）納稅人可以選擇向主管稅務機關申請留抵退稅，也可以選擇結(jié)轉(zhuǎn)下期繼續(xù)抵扣,。

（2）納稅人取得退還的留抵稅額后,，應相應調(diào)減當期留抵稅額。

（3）納稅人可以在規(guī)定期限內(nèi)同時申請增量留抵退稅和存量留抵退稅,。

（4）以虛增進項,、虛假申報或其他欺騙手段，騙取留抵退稅款的,，由稅務機關追繳其騙取的退稅款,，并按照《稅收征收管理法》等有關規(guī)定處理。

6.優(yōu)惠互斥

（1）納稅人自2019年4月1日起已取得留抵退稅款的,，不得再申請享受增值稅即征即退,、先征后返（退）政策。納稅人可以在2022年10月31日前一次性將已取得的留抵退稅款全部繳回后,，按規(guī)定申請享受增值稅即征即退,、先征后返（退）政策,。

（2）納稅人自2019年4月1日起已享受增值稅即征即退、先征后返（退）政策的,，可以在2022年10月31日前一次性將已退還的增值稅即征即退,、先征后返（退）稅款全部繳回后，按規(guī)定申請退還留抵稅額,。

（四）幾個特殊計算規(guī)則

1.扣減當期銷項稅額的規(guī)定

納稅人適用一般計稅方法計稅的,，因銷售折讓,、中止或者退回而退還給購買方的增值稅額,，應當從退還當期的銷項稅額中扣減。

——退貨扣減不追溯,。如：1月銷售,，3月退貨，扣減3月銷項稅,。

一般納稅人發(fā)生應稅銷售行為,，開具增值稅專用發(fā)票后，應稅銷售行為發(fā)生退回或者折讓,、開票有誤等情形,，應按國家稅務總局的規(guī)定開具紅字增值稅專用發(fā)票。未按規(guī)定開具紅字增值稅專用發(fā)票的,，不得扣減銷項稅額或銷售額,。

2.扣減當期進項稅額的規(guī)定

（1）一般納稅人因購進貨物、勞務,、服務,、無形資產(chǎn)或不動產(chǎn)退回或折讓而從銷售方收回的增值稅稅額，應從發(fā)生當期的進項稅額中扣減,。如不按規(guī)定扣減,，造成進項稅額虛增，不納或少納增值稅的,，都將被認定為是逃避繳納稅款行為,，按規(guī)定予以處罰。

——退貨扣減不追溯

（2）對商業(yè)企業(yè)向供貨方收取的與商品銷售量,、銷售額掛鉤（如以一定比例,、金額、數(shù)量計算）的各種返還收入,，均應按平銷返利行為的有關規(guī)定沖減當期增值稅進項稅額,。

——平銷返利沖進項

沖減進項稅金=當期取得的返還資金/（1+所購貨物適用增值稅稅率）×所購貨物適用增值稅稅率（3）已抵扣進項稅額的購進貨物或應稅勞務和應稅行為，如果事后改變用途,，用于不得抵扣進項稅額的項目時,，應將購進貨物或應稅勞務和應稅行為的進項稅額從當期的進項稅額中扣減,，即作進項稅額轉(zhuǎn)出處理。

無法準確確定該項進項稅額的,，按當期實際成本計算應扣減的進項稅額,。扣減進項稅額計算依據(jù)不是按該貨物或者應稅勞務和應稅行為的原進價,，而是按發(fā)生上述情況的當期該貨物或者應稅勞務和應稅行為的“實際成本”與征稅時該貨物或應稅勞務和應稅行為適用的稅率計算應扣減的進項稅額,。

實際成本=進價+運費+保險費+其他有關費用

——改為不抵當期轉(zhuǎn)出

3.進項稅額結(jié)轉(zhuǎn)抵扣的稅務處理

（1）納稅人在計算應納稅額時，如果出現(xiàn)當期銷項稅額小于當期進項稅額不足抵扣的部分（留抵稅額）,，可以結(jié)轉(zhuǎn)下期繼續(xù)抵扣,；滿足規(guī)定條件的，留抵稅額可以申請退稅,。

（2）增值稅一般納稅人在資產(chǎn)重組過程中,，將全部資產(chǎn)、負債和勞動力一并轉(zhuǎn)讓給其他增值稅一般納稅人（以下稱“新納稅人”）,，并按程序辦理注銷稅務登記的,，其在辦理注銷登記前尚未抵扣的進項稅額可結(jié)轉(zhuǎn)至新納稅人處繼續(xù)抵扣。

4.一般納稅人注銷時存貨及留抵稅額處理

一般納稅人注銷或被取消輔導期一般納稅人資格,，轉(zhuǎn)為小規(guī)模納稅人時,，其存貨不作進項稅額轉(zhuǎn)出處理，其留抵稅額也不予以退稅,。

——一般注銷不問進項與留抵

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