房地產企業(yè)雖不直接參與拆遷過程,，但作為積極投資方,，負責按計劃支付所需資金，協助地方政府完成前期拆遷補償等工作,。企業(yè)為此支付的資金超過取得土地金額的，不能計入開發(fā)成本,，而應作為投資損失處理,。

　　案例：2013年6月，某縣組織實施“富民居”改造項目,�,？h政府資金緊張，無力支付前期拆遷費用,。甲房地產公司積極與縣政府溝通達成合作協議。由于拆遷情況復雜,，縣政府指定土地拆遷工作由乙公司負責,，甲公司只負責按照計劃及時支付資金。甲公司前期墊付拆遷補償資金8080萬元;支付建筑物拆除,、平整土地人工費用150萬元;2013年8月,，該地塊達到符合國家土地出讓條件,，縣政府將該地塊進行掛牌出讓，成交價8000萬元,。按照協議,，甲公司如期順利獲得“富民居”改造項目開發(fā)權。

　　該公司會計處理如下(單位：萬元)：

　　(1)前期墊付拆遷補償費時：

　　借：開發(fā)成本——土地征用及拆遷補償費　　8080

　　貸：銀行存款8080

　　(2)支付建筑物拆除,、平整土地人工費用150萬元：

　　借：開發(fā)成本——前期工程費150

　　貸：銀行存款150

　　甲公司認為不直接參與拆遷過程的前期賬務處理到此結束。多支付的8080+150-8000=230(萬元),，已經計入開發(fā)成本，反正是“堤外滲水堤內補”,，以后土地增值稅清算也不吃虧,，還能加計20%的扣除。

　　筆者觀點：上述處理中,，甲公司會計賬務處理不妥，存在明顯“錯位”,。甲公司只能按照8000萬元計入土地成本;多支付的230萬元作為投資損失由甲公司自行承擔,。

　　依據如下：

　　1.付拆遷費的主體是政府,，企業(yè)不能先入為主“錯位”處理,。

　　《國有土地上房屋征收與補償條例》(2011年國務院令第590號)第四條規(guī)定，市,、縣級人民政府負責本行政區(qū)域的房屋征收與補償工作,。《國土資源部,、住房和城鄉(xiāng)建設部關于進一步加強房地產用地和建設管理調控的通知》(國土資發(fā)〔2010〕151號)第四條規(guī)定，土地出讓必須以宗地為單位提供規(guī)劃條件,、建設條件和土地使用標準,，嚴格執(zhí)行商品住房用地單宗出讓面積規(guī)定，不得將兩宗以上地塊捆綁出讓,，不得“毛地”出讓,。

　　上述文件表明,，國家已取消了“生地”,，經過招拍掛辦法出讓的土地,，必須是能用于直接開發(fā)的“熟地”,。這個時候,，拆遷補償是由政府來完成的,，支付拆遷費的主體是政府。

　　2.國家稅務總局公告2013年第15號有關政策規(guī)定,。

　　《國家稅務總局關于納稅人投資政府土地改造項目有關營業(yè)稅問題的公告》(國家稅務總局公告2013年第15號)規(guī)定，一些納稅人(以下稱投資方)與地方政府合作,，投資政府土地改造項目(包括企業(yè)搬遷,、危房拆除、土地平整等土地整理工作),。其中,，土地拆遷、安置及補償工作由地方政府指定其他納稅人進行,，投資方負責按計劃支付土地整理所需資金;同時,，投資方作為建設方與規(guī)劃設計單位、施工單位簽訂合同,，協助地方政府完成土地規(guī)劃設計,、場地平整、地塊周邊綠化等工作,，并直接向規(guī)劃設計單位和施工單位支付設計費和工程款,。當該地塊符合國家土地出讓條件時，地方政府將該地塊進行掛牌出讓,，若成交價低于投資方投入的所有資金,，虧損由投資方自行承擔;若成交價超過投資方投入的所有資金，則所獲收益歸投資方,。在上述過程中，投資方的行為屬于投資行為,，不屬于營業(yè)稅征稅范圍,，其取得的投資收益不征收營業(yè)稅;規(guī)劃設計單位、施工單位提供規(guī)劃設計勞務和建筑業(yè)勞務取得的收入,，應照章征收營業(yè)稅,。

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