三,、業(yè)務(wù)重組的會計處理

　　綜合上述論述,，只有具備完整的獨立業(yè)務(wù),、可靠的獨立報表并收購生產(chǎn)經(jīng)營所必要的要素,，才能夠滿足同一控制下業(yè)務(wù)合并的條件,，適用業(yè)務(wù)合并的會計處理方法;不能同時滿足上述三個條件的業(yè)務(wù)重組,，不適用業(yè)務(wù)合并的會計處理方法,。

　　(一)業(yè)務(wù)合并的會計處理

　　根據(jù)企業(yè)會計準(zhǔn)則的規(guī)定,，同一控制下業(yè)務(wù)合并,，應(yīng)以合并業(yè)務(wù)相關(guān)凈資產(chǎn)在被收購方的原賬面值作為記賬基礎(chǔ)，交易價格與凈資產(chǎn)金額的價差,，作增加或減少收購方的資本公積,，資本公積余額不足沖減的，應(yīng)沖減留存收益,。

　　交易中可進行評估,，但不接受評估調(diào)賬，不能改變歷史成本計量原則,，記賬時評估增值應(yīng)沖減所有者權(quán)益,，保證業(yè)績計算的連續(xù)性。

　　1,、收購方個別報表

　　以現(xiàn)金收購業(yè)務(wù)的,，收購方個別報表以相關(guān)凈資產(chǎn)的原賬面價值作為初始投資成本，收購價與相關(guān)凈資產(chǎn)的差額作增加或減少收購方的資本公積,，資本公積余額不足沖減的,，應(yīng)沖減留存收益。

　　以出資投入收購業(yè)務(wù)的,，盡管在驗資時,，應(yīng)以相關(guān)凈資產(chǎn)的評估值作為整體投入,，評估值超過實收資本的溢價部分，計入資本公積,。但在會計處理上,，仍然以相關(guān)凈資產(chǎn)的原賬面價值作為初始投資成本，與新增實收資本部分的差額增加或減少收購方的資本公積,。

　　2,、合并會計報表

　　同一控制下的業(yè)務(wù)合并，應(yīng)視同被合并的業(yè)務(wù)在同一實際控制人開始實施控制即已存在于收購方,，合并報表口徑下,，應(yīng)將業(yè)務(wù)的獨立財務(wù)報表進行匯總，并對報表期內(nèi)的合并財務(wù)報表進行追溯重述,。

　　在合并業(yè)務(wù)相關(guān)資產(chǎn),、負債全部轉(zhuǎn)移至收購方的情況下，在收購?fù)瓿汕暗膶Ρ葓蟊砥陂g內(nèi),，相關(guān)業(yè)務(wù)的凈資產(chǎn)全部作為資本公積處理,，與合并日最終確定的資本公積的差額，可以理解為由于收購方支付對價而減少了之前的資本公積,。

　　在合并業(yè)務(wù)的部分資產(chǎn),、負債轉(zhuǎn)移至收購方的情況下，在收購?fù)瓿汕暗膶Ρ葓蟊砥陂g內(nèi),，仍應(yīng)合并業(yè)務(wù)獨立報表上的全部資產(chǎn),、負債，相應(yīng)凈資產(chǎn)作為資本公積處理,，與合并日在收購部分凈資產(chǎn)條件下最終確定的資本公積的差額,，可以理解為由于收購方支付對價并將未收購的凈資產(chǎn)返還給被收購方，故減少了之前的資本公積,。

　　報告期內(nèi),，利潤表和現(xiàn)金流量表同樣需要追溯重述，且合并前業(yè)務(wù)的凈利潤應(yīng)計入非經(jīng)常性損益,。

　　(二)非業(yè)務(wù)合并事項的會計處理

　　如上所述,，有的同一控制下業(yè)務(wù)重組并不構(gòu)業(yè)務(wù)合并，屬于同一控制下的非合并事項,，并不適用業(yè)務(wù)合并的會計處理,，主要情況如下：

　　1、生產(chǎn)經(jīng)營不滿足業(yè)務(wù)的定義

　　在這種情況下,，相關(guān)收購可能僅僅是對單項資產(chǎn)的收購,，收購方應(yīng)按收購資產(chǎn)進行會計處理。

　　2,、財務(wù)核算不滿足業(yè)務(wù)的定義

　　如果并購業(yè)務(wù)由于財務(wù)核算的原因,，無法編制獨立的財務(wù)報表，相關(guān)業(yè)務(wù)合并可能只能作為資產(chǎn)收購,，收購?fù)瓿珊笥墒召彿街匦乱?guī)范核算,。

　　3、收購范圍不構(gòu)成業(yè)務(wù)合并

　　如果生產(chǎn)經(jīng)營和財務(wù)核算兩方面都能夠滿足業(yè)務(wù)的定義,，但業(yè)務(wù)收購范圍不滿足合并的要求,，那么相關(guān)收購可很能只能作為對部分資產(chǎn)的收購。

　　上述三種情況下的業(yè)務(wù)重組,，都屬于同一控制下的非合并事項,。《證券期貨法律適用意見第3號》規(guī)定：重組屬于同一公司控制權(quán)人下的非企業(yè)合并事項,，被重組方重組前一個會計年度末的資產(chǎn)總額或前一個會計年度的營業(yè)收入或利潤總額達到或超過重組前發(fā)行人相應(yīng)項目20%的,，應(yīng)假定重組后的公司架構(gòu)在申報報表期初即已存在，編制發(fā)行人最近3年及一期備考利潤表時,，并由申報會計師出具意見,。

　　但是，編制備考利潤表,，也同樣需要相關(guān)業(yè)務(wù)能夠單獨編制利潤表,。第一種情況不構(gòu)成業(yè)務(wù)，無利潤表的概念;第二種情況,，盡管生產(chǎn)經(jīng)營和業(yè)務(wù)收購方面都符合業(yè)務(wù)合并,，但由于無法編制獨立的報表，故既無法追溯編制合并報表,，也無法通過備考編制合并報表;第三種情況,，生產(chǎn)經(jīng)營既能構(gòu)成業(yè)務(wù)，財務(wù)又能獨立編制報表,，只是由于業(yè)務(wù)收購范圍原因未構(gòu)成業(yè)務(wù)合并,，，只有在這種情況下,，才能夠在報告期內(nèi)編制備考利潤表,。

　　四、業(yè)務(wù)合并對IPO的影響

　　根據(jù)《證券期貨法律適用意見第3號》的規(guī)定：如果IPO公司在報告期內(nèi)發(fā)生重組,，被收購方或被收購業(yè)務(wù)重組前一個會計年度末的資產(chǎn)總額或前一個會計年度的營業(yè)收入或利潤總額達到或超過重組前IPO公司相應(yīng)項目100%的,，IPO公司需要在重組后運行一個會計年度后方可申請發(fā)行;如果上述項目比重不超過100%的指標(biāo)，則不影響上市申報的時間,。

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