現(xiàn)金流量表的第一稿,，編制不平衡,，是初學(xué)者最為常見(jiàn)的問(wèn)題,。無(wú)論是用工作底稿法，還是公式分析法,，初學(xué)者的第一次編制,，往往都難以編制平衡,，且無(wú)法檢查，不知從何下手,。

　　什么叫編不平?編不平主要表現(xiàn)在：

　　經(jīng)營(yíng)活動(dòng)現(xiàn)金凈流量+投資活動(dòng)現(xiàn)金凈流量+籌資活動(dòng)凈流量+匯率變動(dòng)對(duì)現(xiàn)金及現(xiàn)金等價(jià)物的影響額不等于現(xiàn)金及現(xiàn)金等價(jià)物凈增加額。

　　間接法下用凈利潤(rùn)加上或減去調(diào)整因素后調(diào)節(jié)出的經(jīng)營(yíng)活動(dòng)現(xiàn)金凈流量與主表中經(jīng)營(yíng)活動(dòng)現(xiàn)金凈流量不相等,。

　　遇到編不平時(shí)怎么辦?有人反復(fù)檢查,，浪費(fèi)了大量的時(shí)間和精力,。還有人隨意倒軋,，看起來(lái)報(bào)表是平衡了,，實(shí)際上沒(méi)有滿(mǎn)足現(xiàn)金流量表與另兩大主表的勾稽關(guān)系,。

　　一套高質(zhì)量的現(xiàn)金流量表,，應(yīng)該不僅僅是滿(mǎn)足報(bào)表的平衡,，還要符合與另兩大主表的勾稽關(guān)系，能夠合理真實(shí)地反映企業(yè)的現(xiàn)金流量情況,。報(bào)表編制不平衡時(shí)我們可以通過(guò)什么方法來(lái)檢查呢?

　　一,、直接法下的檢查與處理

　　首先，我們要檢查的是,，我們所有編制的調(diào)整分錄,，借貸方發(fā)生額是否平衡。我們要知道,，現(xiàn)金流量表工作底稿法編制的基本思路就是調(diào)整資產(chǎn)負(fù)債表和損益表的各科目的發(fā)生額,，發(fā)生額調(diào)節(jié)平衡了,，根據(jù)復(fù)式記賬法的基本原理,，現(xiàn)金流量表也一定會(huì)是平衡的。那么,，我們第一步檢查的就是我們的調(diào)整分錄是否借貸平衡,，看是否由于筆誤導(dǎo)致調(diào)整分錄未編制平衡,。

　　如果所有的調(diào)整分錄借貸方都是平衡的，我們?cè)賮?lái)檢查資產(chǎn)負(fù)債表和損益表的科目是否全部調(diào)整平衡,。根據(jù)現(xiàn)金流量表的編制原理,，如果每一個(gè)科目都編制平衡了，現(xiàn)金流量表也一定是平衡的,。在實(shí)務(wù)工作中,，經(jīng)常有初學(xué)者，在前面已經(jīng)調(diào)整的科目,，在后面又重復(fù)調(diào)整,，導(dǎo)致科目發(fā)生額未編制平衡，這樣現(xiàn)金流量表一定是不平衡的,。還有一種最常見(jiàn)的錯(cuò)誤是方向編制錯(cuò)誤,，導(dǎo)致資產(chǎn)負(fù)債表和利潤(rùn)表科目未調(diào)整平衡。不管是什么原因造成的,，我們只需要檢查,，科目的發(fā)生額調(diào)整是否正確。

　　在經(jīng)過(guò)上面兩項(xiàng)檢查后,，我們可以確信,，現(xiàn)金流量表是可以編制平衡了。如果這時(shí)候還是不平衡,，那么我們只有檢查是否存在筆誤了,。

　　二、間接法下的檢查與處理

　　在檢查間接法是否編制平衡時(shí),，我們首先先回顧一下間接法編制的基本原理,。間接法的編制，是將凈利潤(rùn)還原為企業(yè)的經(jīng)營(yíng)活動(dòng)現(xiàn)金凈流量的過(guò)程,。凈利潤(rùn)與經(jīng)營(yíng)活動(dòng)現(xiàn)金凈流量的差異,，主要為兩方面因素，分別為影響了凈利潤(rùn)但沒(méi)有影響經(jīng)營(yíng)活動(dòng)現(xiàn)金凈流量的因素，和影響了經(jīng)營(yíng)活動(dòng)現(xiàn)金凈流量但沒(méi)有影響凈利潤(rùn)的因素,。那么我們?cè)跈z查時(shí)就要檢查這兩方面的因素是否已經(jīng)調(diào)整平衡,。間接法中的調(diào)整因素中，資產(chǎn)減值損失,、固定資產(chǎn)的折舊,、無(wú)形資產(chǎn)攤銷(xiāo)、公允價(jià)值變動(dòng)等因素是比較容易確定的,，一般來(lái)說(shuō)我們可以直接引用利潤(rùn)表的數(shù)字,。比較容易導(dǎo)致不平衡的因素是，存貨的變動(dòng),，經(jīng)營(yíng)性應(yīng)收項(xiàng)目和經(jīng)營(yíng)性應(yīng)付項(xiàng)目的變動(dòng),。這幾個(gè)因素影響了經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的現(xiàn)金流量，但沒(méi)有影響凈利潤(rùn),。 在編制過(guò)程中,，可能會(huì)存在如下因素影響現(xiàn)金流量表的編制平衡：

　　1.應(yīng)考慮存貨中非經(jīng)營(yíng)性存貨的的影響

　　在填列附表中“存貨的減少(減：增加)時(shí)，應(yīng)理解為此處的存貨,，應(yīng)是指經(jīng)營(yíng)性存貨,。而在企業(yè)的正常經(jīng)營(yíng)中，存貨的變動(dòng),，不僅僅是經(jīng)營(yíng)性活動(dòng)發(fā)生的,。如果存貨中有借款利息資本化的因素，或者將存貨用于對(duì)外投資,、領(lǐng)用于在建工程等方面,，則不屬于經(jīng)營(yíng)性存貨，應(yīng)該在附表填列時(shí)予以扣除,。

　　根據(jù)準(zhǔn)則規(guī)定,，企業(yè)借款購(gòu)建或者生產(chǎn)的存貨中，符合借款費(fèi)用資本化條件的,，應(yīng)當(dāng)將符合資本化條件的借款費(fèi)用予以資本化。符合借款費(fèi)用資本化條件的存貨,，主要包括企業(yè)(房地產(chǎn)開(kāi)發(fā))開(kāi)發(fā)的用于對(duì)外出售的房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)產(chǎn)品,、企業(yè)制造的用于對(duì)外出售的大型機(jī)械設(shè)備等。這類(lèi)存貨通常需要經(jīng)過(guò)相當(dāng)長(zhǎng)時(shí)間的建造或者生產(chǎn)過(guò)程,，才能達(dá)到預(yù)定可銷(xiāo)售狀態(tài),。其中“相當(dāng)長(zhǎng)時(shí)間”，是指為資產(chǎn)的購(gòu)建或者生產(chǎn)所必需的時(shí)間,，通常為1年以上(含1年),。在編制調(diào)整分錄時(shí)，我們通常是做如下調(diào)整分錄：

　　借：存貨

　　　　貸：分配股利、償付利息支付的現(xiàn)金

　　我們可見(jiàn),，資本化的利息,，計(jì)入存貨但沒(méi)有影響經(jīng)營(yíng)性活動(dòng)現(xiàn)金凈流量，應(yīng)在存貨的變動(dòng)中予以扣除,。

　　此外,，存貨如果用于對(duì)外投資，或者用于在建工程的領(lǐng)用,，則對(duì)應(yīng)現(xiàn)金流量為投資活動(dòng)現(xiàn)金流量,，也應(yīng)該在存貨的變動(dòng)中加以調(diào)整。

　　2.應(yīng)考慮經(jīng)營(yíng)性應(yīng)付項(xiàng)目中非經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的因素

　　經(jīng)營(yíng)性應(yīng)付項(xiàng)目中,，可能存在一些非經(jīng)營(yíng)性活動(dòng)的因素,。比較常見(jiàn)的因素如下：

　　1)應(yīng)付賬款中，存在非經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的應(yīng)付款

　　固定資產(chǎn),、無(wú)形資產(chǎn)的應(yīng)付款,，這些應(yīng)付款在應(yīng)付賬款或其他應(yīng)付款中反映，在間接法的編制中,，如果將這部分應(yīng)付賬款在經(jīng)營(yíng)性應(yīng)付項(xiàng)目的變動(dòng)中反映,，則會(huì)導(dǎo)致間接法的經(jīng)營(yíng)活動(dòng)現(xiàn)金流量不等于主表中的經(jīng)營(yíng)活動(dòng)現(xiàn)金凈流量。

　　例如,，某公司在其他應(yīng)付款中反映應(yīng)付無(wú)形資產(chǎn)的應(yīng)付款,，所作調(diào)整分錄為：

　　借：無(wú)形資產(chǎn) 30000

　　　　貸：購(gòu)建固定資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)和其他長(zhǎng)期資產(chǎn)支付的現(xiàn)金 20 000

　　其他應(yīng)付款 10 000

　　這一經(jīng)濟(jì)事項(xiàng),，在編制附表時(shí),，應(yīng)在經(jīng)營(yíng)性應(yīng)付項(xiàng)目的增加中，減去10 000元,。因?yàn)槠湓谄渌麘?yīng)付款中反映,，但對(duì)應(yīng)的現(xiàn)金流量為投資活動(dòng)現(xiàn)金流量，如果不在經(jīng)營(yíng)性應(yīng)付項(xiàng)目中剔除,，則會(huì)導(dǎo)致直接法和間接法的經(jīng)營(yíng)活動(dòng)現(xiàn)金流量差異10 000元,。

　　2)固定資產(chǎn)進(jìn)項(xiàng)稅在間接法中的處理

　　我們?cè)诰幹普{(diào)整分錄時(shí)，對(duì)進(jìn)項(xiàng)稅的處理一般是在購(gòu)買(mǎi)商品接受勞務(wù)支付的現(xiàn)金的調(diào)整中反映的,。

　　以一案例為例：

　　在確認(rèn)購(gòu)買(mǎi)商品接受勞務(wù)支付的現(xiàn)金時(shí),，我們所作分錄為：

　　借：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本 525 292 663.96

　　應(yīng)付賬款 13 655 665.72

　　預(yù)付賬款 219 073 382.46

　　應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅(進(jìn)項(xiàng)稅) 92 365 911.93

　　　　貸：存貨 11 163 998.62

　　應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅(進(jìn)項(xiàng)稅轉(zhuǎn)出)- 473 170.20

　　應(yīng)付票據(jù) 11 000 000.00

　　購(gòu)買(mǎi)商品接受勞務(wù)支付的現(xiàn)金 827 750 455.25

　　在做完這筆調(diào)整分錄后，我們將固定資產(chǎn)的進(jìn)項(xiàng)稅作調(diào)整,，因?yàn)槠洳⒉粚儆谫?gòu)買(mǎi)商品接受勞務(wù)支付的現(xiàn)金,，而應(yīng)當(dāng)在購(gòu)建固定資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)和其他長(zhǎng)期資產(chǎn)支付的現(xiàn)金反映,。假設(shè)本案例中固定資產(chǎn)的進(jìn)項(xiàng)稅為33 455 689.78元,，所作分錄為：

　　借：購(gòu)買(mǎi)商品接受勞務(wù)支付的現(xiàn)金 33 455 689.78

　　　　貸：購(gòu)建固定資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)和其他長(zhǎng)期資產(chǎn)支付的現(xiàn)金33 455 689.78

　　在這個(gè)案例中，在編制間接法時(shí),，應(yīng)在“經(jīng)營(yíng)性應(yīng)付項(xiàng)目的增加”一項(xiàng)中,，將這筆33 455 689.78元予以加回。因?yàn)榻?jīng)營(yíng)活動(dòng)現(xiàn)金流量所對(duì)應(yīng)的項(xiàng)目為投資活動(dòng)現(xiàn)金流量,。

　　3)計(jì)提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備對(duì)間接法的影響

　　在實(shí)務(wù)處理中,，對(duì)應(yīng)收賬款計(jì)提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備，對(duì)現(xiàn)金流量本身并不產(chǎn)生影響,。但是,，由于其通過(guò)“資產(chǎn)減值損失”科目列支，對(duì)公司的凈利潤(rùn)產(chǎn)生了影響,，在間接法中我們應(yīng)考慮其對(duì)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)現(xiàn)金凈流量的影響,。

　　例：甲公司2013年對(duì)公司應(yīng)收賬款計(jì)提壞賬準(zhǔn)備100 000元，2014年轉(zhuǎn)回50 000元,。在編制調(diào)整分錄時(shí),，我們所作分錄為：

　　計(jì)提壞賬準(zhǔn)備時(shí)

　　借：資產(chǎn)減值損失 100 000

　　　　貸：應(yīng)收賬款——壞賬準(zhǔn)備 100 000

　　沖回壞賬準(zhǔn)備時(shí)

　　借：資產(chǎn)減值損失 -50 000

　　　　貸：應(yīng)收賬款——壞賬準(zhǔn)備 -50 000

　　從上述分錄中可見(jiàn)，2013年,、2014年對(duì)資產(chǎn)減值損失的影響,，是不影響現(xiàn)金流量的。但是,，在編制間接法時(shí),，由于資產(chǎn)減值損失會(huì)對(duì)凈利潤(rùn)產(chǎn)生影響，所以應(yīng)在間接法中予以反映,。

　　2014年,，在間接法的處理中，應(yīng)在資產(chǎn)減值損失一行中計(jì)入 100 000元,，2015年在資產(chǎn)減值損失一行中應(yīng)計(jì)入-50 000元,。我們應(yīng)注意的是，由于我們所做分錄的貸方為應(yīng)收賬款,，該科目在間接法中是在經(jīng)營(yíng)性應(yīng)收項(xiàng)目中反映的,，由于在間接法的資產(chǎn)減值損失一行中已經(jīng)確認(rèn)了這個(gè)因素的影響，那么應(yīng)在經(jīng)營(yíng)性應(yīng)收項(xiàng)目的變動(dòng)中予以調(diào)整,，否則直接法和間接法的經(jīng)營(yíng)活動(dòng)現(xiàn)金流量不平衡,。調(diào)整的方法是，在2014年,，在間接法中的“經(jīng)營(yíng)性應(yīng)收項(xiàng)目的減少”中,，應(yīng)調(diào)減10 000元,。2015年,，在間接法中的“經(jīng)營(yíng)性應(yīng)收項(xiàng)目的減少”中，應(yīng)調(diào)增50 000元。

　　4)財(cái)務(wù)費(fèi)用的填列對(duì)間接法的影響

　　在實(shí)務(wù)工作中,，有些初學(xué)者,，對(duì)現(xiàn)金流量表的編制原理理解不夠透徹，在編制間接法時(shí),，直接在“財(cái)務(wù)費(fèi)用”一欄中填列本科目的發(fā)生額,。實(shí)際上，“財(cái)務(wù)費(fèi)用”科目所包含的明細(xì)項(xiàng)目,，無(wú)論在直接法還是間接法中,，都應(yīng)根據(jù)其項(xiàng)目性質(zhì)分別作調(diào)整處理。

　　一般來(lái)說(shuō),，一個(gè)公司的“財(cái)務(wù)費(fèi)用”科目中,，主要包含的因素有：利息支出、利息收入,、匯率變動(dòng),、手續(xù)費(fèi)等，在現(xiàn)金流量表的編制中應(yīng)分別作出調(diào)整,。我們以一個(gè)公司的財(cái)務(wù)費(fèi)用明細(xì)表來(lái)作說(shuō)明,。

　　項(xiàng)目 本期發(fā)生額

　　利息收入 -5 296 098.43

　　利息支出 36 263 743.28

　　匯兌損益 1 678 355.43

　　手續(xù)費(fèi) 5 905 564.17

　　合計(jì) 38 551 564.45

　　在直接法的編制中，我們一般所作分錄為：

　　調(diào)整利息收入時(shí)

　　借：財(cái)務(wù)費(fèi)用 -5296 098.43

　　借：收到的其他與經(jīng)營(yíng)活動(dòng)有關(guān)的現(xiàn)金 5296 098.43

　　調(diào)整利息支出時(shí)

　　借：財(cái)務(wù)費(fèi)用 36 263 743.28

　　　　貸：分配股利,、利潤(rùn)和償付利息所支付的現(xiàn)金 36 263 743.28

　　調(diào)整匯兌損益時(shí)(假設(shè)均為貨幣資金產(chǎn)生的匯兌損益)

　　借：財(cái)務(wù)費(fèi)用 1 678 355.43

　　　　貸：匯率變動(dòng)對(duì)現(xiàn)金的影響 1 678 355.43

　　調(diào)整手續(xù)費(fèi)時(shí)：

　　借：財(cái)務(wù)費(fèi)用 5 905 564.17

　　　　貸：支付的其他與經(jīng)營(yíng)活動(dòng)有關(guān)的現(xiàn)金 5 905 564.17

　　從上述4筆調(diào)整分錄中,，我們可以看到，在調(diào)整財(cái)務(wù)費(fèi)用對(duì)現(xiàn)金流量表的影響時(shí),，影響經(jīng)營(yíng)活動(dòng)現(xiàn)金流量的因素為利息收入和手續(xù)費(fèi),，影響籌資活動(dòng)現(xiàn)金流量的因素為利息支出，影響匯率變動(dòng)對(duì)現(xiàn)金影響的因素為匯兌損益,。

　　在間接法的編制中,，如果將上述“財(cái)務(wù)費(fèi)用”的因素全部計(jì)入財(cái)務(wù)費(fèi)用中，則會(huì)導(dǎo)致直接法和間接法的經(jīng)營(yíng)活動(dòng)現(xiàn)金流量不平衡,。在編制間接法時(shí),，我們只需要將不影響經(jīng)營(yíng)活動(dòng)現(xiàn)金流量的因素計(jì)入“財(cái)務(wù)費(fèi)用”，對(duì)于既影響了凈利潤(rùn)又影響了經(jīng)營(yíng)活動(dòng)現(xiàn)金流量的因素,，不應(yīng)計(jì)入“財(cái)務(wù)費(fèi)用”,。因?yàn)殚g接法的編制基本原理就是只考慮影響凈利潤(rùn)但不影響經(jīng)營(yíng)活動(dòng)現(xiàn)金流量的因素及影響經(jīng)營(yíng)活動(dòng)現(xiàn)金流量但不影響凈利潤(rùn)的因素。在本例中,，只需將利息支出和匯兌損益的因素予以填列在間接法的“財(cái)務(wù)費(fèi)用”項(xiàng)目中即可,。

　　5)固定資產(chǎn)累計(jì)折舊的填列應(yīng)為本期計(jì)提數(shù)而不是差額

　　在附表中，固定資產(chǎn)累計(jì)折舊的填列,，應(yīng)該是本期的實(shí)際計(jì)提數(shù),。因?yàn)楣潭ㄙY產(chǎn)累計(jì)折舊期初與期末的變動(dòng),，可能不僅僅是本期計(jì)提的影響，還有固定資產(chǎn)對(duì)外投資或出售,、清理等因素都會(huì)對(duì)固定資產(chǎn)的折舊額產(chǎn)生影響,。固定資產(chǎn)清理與轉(zhuǎn)出，其影響是在“處置固定資產(chǎn),、無(wú)形資產(chǎn)和其他長(zhǎng)期資產(chǎn)的損失(收益以“-”號(hào)填列)”中反映的,，在本期計(jì)提累計(jì)折舊一行中不應(yīng)反映。

　　此外需要注意的是,，固定資產(chǎn)的累計(jì)折舊的填列,，不僅僅是計(jì)入損益類(lèi)科目 的折舊，還應(yīng)包括制造費(fèi)用中的累計(jì)折舊,。也就是說(shuō),，我們只需要填列累計(jì)折舊的貸方發(fā)生額即可。因?yàn)橹圃熨M(fèi)用中的累計(jì)折舊最終是要計(jì)入到存貨里的,。存貨的本期增加數(shù)在附表中是予以調(diào)減,，那么在累計(jì)折舊里包含這一部分金額，并不會(huì)對(duì)經(jīng)營(yíng)性活動(dòng)現(xiàn)金流量產(chǎn)生影響,。

　　以上是列舉了一些可能導(dǎo)致直接法與間接法的經(jīng)營(yíng)活動(dòng)現(xiàn)金流量不平衡的因素,。實(shí)際工作中，我們可能還會(huì)遇見(jiàn)更多復(fù)雜的情況,。但不管情況如何,，我們只需要把握現(xiàn)金流量表編制的基本原理，即可以不變應(yīng)萬(wàn)變,。在用調(diào)整分錄法編制現(xiàn)金流量表時(shí),，我們檢查平衡時(shí)，可以在調(diào)整分錄中,，查找有無(wú)借貨方分別為經(jīng)營(yíng)活動(dòng)和投資或籌資活動(dòng)的因素,。如果借貨方均為經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的事項(xiàng)，則不需要在間接法中調(diào)整,。如果借貨方為經(jīng)營(yíng)活動(dòng)對(duì)應(yīng)投資或籌資活動(dòng),，則應(yīng)在間接法中予以調(diào)整。