注冊(cè)會(huì)計(jì)師考試時(shí)間為10月14日-15日,，距離考試是越來越近了,，大家需要抓緊時(shí)間復(fù)習(xí),，東奧小編為大家整理CPA稅法高頻考點(diǎn),，一起來學(xué),，2017注會(huì)《稅法》知識(shí)點(diǎn)：境外所得稅收管理

　　【內(nèi)容導(dǎo)航】

　　一,、抵免法的適用范圍(能力等級(jí)1)

　　二,、境外所得稅額抵免計(jì)算的基本項(xiàng)目(能力等級(jí)1)

　　三、境外應(yīng)納稅所得額的計(jì)算

　　四,、可予抵免境外所得稅額的確認(rèn)(能力等級(jí)2)

　　【所屬章節(jié)】

　　本知識(shí)點(diǎn)屬于《稅法》科目第十一章國(guó)際稅收的內(nèi)容　　

　　【高頻考點(diǎn)】境外所得稅收管理

　　一,、抵免法的適用范圍(能力等級(jí)1)

　　1.居民企業(yè)境外所得直接或間接負(fù)擔(dān)的稅款

　　2.非居民企業(yè)在中國(guó)境內(nèi)設(shè)立機(jī)構(gòu)場(chǎng)所的,，其發(fā)生在境外但與其機(jī)構(gòu)場(chǎng)所有實(shí)際聯(lián)系的所得直接繳納的稅款。

　　【歸納】居民企業(yè)可享受直接抵免和間接抵免,，非居民企業(yè)只能享受直接抵免,。

　　直接抵免——對(duì)企業(yè)在境外直接繳納稅款的抵扣(常見總分機(jī)構(gòu)之間)

　　(1)居民企業(yè)來源于中國(guó)境外的應(yīng)稅所得;

　　(2)非居民企業(yè)在中國(guó)境內(nèi)設(shè)立機(jī)構(gòu)、場(chǎng)所,，取得發(fā)生在中國(guó)境外但與該機(jī)構(gòu),、場(chǎng)所有實(shí)際聯(lián)系的應(yīng)稅所得。

　　間接抵免——對(duì)企業(yè)在境外間接繳納稅款的抵扣(常見母子或母子孫機(jī)構(gòu)之間)

　　居民企業(yè)從其直接或者間接控制的外國(guó)企業(yè)分得的來源于中國(guó)境外的股息,、紅利等權(quán)益性投資收益,，外國(guó)企業(yè)在境外實(shí)際繳納的所得稅稅額中屬于該項(xiàng)所得負(fù)擔(dān)的部分，可以作為該居民企業(yè)的可抵免境外所得稅稅額,，在稅法規(guī)定的抵免限額內(nèi)抵免,。

　　【相關(guān)鏈接】間接抵免必須符合最低持股條件。居民企業(yè)直接持有外國(guó)企業(yè)20%以上(含)或間接持有外國(guó)企業(yè)20%以上(含),。

　　二,、境外所得稅額抵免計(jì)算的基本項(xiàng)目(能力等級(jí)1)

　　企業(yè)應(yīng)按照稅法的有關(guān)規(guī)定準(zhǔn)確計(jì)算下列當(dāng)期與抵免境外所得稅有關(guān)的項(xiàng)目后，確定當(dāng)期實(shí)際可抵免分國(guó)(地區(qū))別的境外所得稅稅額和抵免限額：

　　1.境內(nèi)所得的應(yīng)納稅所得額和分國(guó)(地區(qū))別的境外所得的應(yīng)納稅所得額(即區(qū)分境內(nèi)應(yīng)納稅所得額與境外應(yīng)納稅所得額);

　　2.分國(guó)(地區(qū))別的可抵免境外所得稅稅額;

　　3.分國(guó)(地區(qū))別的境外所得稅的抵免限額,。

　　【提示】納稅人必須準(zhǔn)確計(jì)算當(dāng)期與抵免境外所得稅有關(guān)的項(xiàng)目;包括：境內(nèi),、境外所得分國(guó)別(地區(qū))的應(yīng)納稅所得額、可抵免稅額,、抵免限額和實(shí)際抵免稅額,。

　　境外應(yīng)納稅所得額、所得稅稅額和抵免限額的確定,，采用分國(guó)(地區(qū))不分項(xiàng)的計(jì)算辦法。企業(yè)不能準(zhǔn)確計(jì)算上述項(xiàng)目實(shí)際可抵免分國(guó)(地區(qū))別的境外所得稅稅額的,，在相應(yīng)國(guó)家(地區(qū))繳納的稅收均不得在該企業(yè)當(dāng)期應(yīng)納稅額中抵免,，也不得結(jié)轉(zhuǎn)以后年度抵免。

　　三,、境外應(yīng)納稅所得額的計(jì)算

　　【基本要求1】應(yīng)將企業(yè)取得的來源于境外的稅后凈所得還原為稅前所得(含稅所得),，按我國(guó)稅法規(guī)定計(jì)算應(yīng)納稅所得額。

　　還原后的所得是含稅所得,，且是符合我國(guó)稅法規(guī)定計(jì)算的所得,。還原步驟分為2步：含稅、對(duì)口徑,。

　　第一步——含稅：來自境外的稅后凈所得還原成境外含稅所得;或境外所得稅額還原計(jì)算成境外含稅所得

　　第二步——對(duì)口徑：對(duì)還原后的境外稅前所得,，調(diào)整成符合我國(guó)稅法規(guī)定的應(yīng)納稅所得額——應(yīng)再就計(jì)算企業(yè)應(yīng)納稅所得總額時(shí)已按稅法規(guī)定扣除的有關(guān)成本費(fèi)用中與境外所得有關(guān)的部分進(jìn)行對(duì)應(yīng)調(diào)整扣除后，計(jì)算為境外應(yīng)納稅所得額,。

　　【基本要求2】居民企業(yè)在境外設(shè)立不具有獨(dú)立納稅地位的分支機(jī)構(gòu)取得的各項(xiàng)境外所得,，無論是否匯回中國(guó)境內(nèi),，均應(yīng)計(jì)入該企業(yè)所屬納稅年度的境外應(yīng)納稅所得額。

　　由于分支機(jī)構(gòu)不具有分配利潤(rùn)職能,，因此居民企業(yè)在境外設(shè)立不具有獨(dú)立納稅地位的分支機(jī)構(gòu)取得的各項(xiàng)境外所得,，無論是否匯回中國(guó)境內(nèi)，均應(yīng)以境外收入總額扣除與取得境外收入有關(guān)的各項(xiàng)合理支出后的余額,，計(jì)入該企業(yè)所屬年度的境外應(yīng)納稅所得額,。

　　【基本要求3】確認(rèn)收入實(shí)現(xiàn)的時(shí)間以及對(duì)應(yīng)調(diào)整費(fèi)用扣除?！l(fā)生時(shí)間確認(rèn)及所得額完整性確認(rèn)

　　1.收入確認(rèn)的時(shí)間(同企業(yè)所得稅)

　　2.境外應(yīng)納稅所得額的計(jì)算確定——相關(guān)性調(diào)整

　　從境外收到的股息,、紅利、利息等境外投資性所得一般表現(xiàn)為毛所得,，應(yīng)對(duì)在計(jì)算企業(yè)總所得額時(shí)已做統(tǒng)一扣除的成本費(fèi)用中與境外所得有關(guān)的部分,，在該境外所得中對(duì)應(yīng)調(diào)整扣除后，才能作為計(jì)算境外稅額抵免限額的境外應(yīng)納稅所得額,。在就境外所得計(jì)算應(yīng)對(duì)應(yīng)調(diào)整扣除的有關(guān)成本費(fèi)用時(shí),，應(yīng)對(duì)如下成本費(fèi)用(但不限于)予以特別注意：

　　【提示】涉及上述所得應(yīng)納稅所得額中應(yīng)包含的已間接負(fù)擔(dān)稅額有還原計(jì)算。

　　【基本要求4】企業(yè)應(yīng)當(dāng)根據(jù)稅法的有關(guān)規(guī)定確認(rèn)境外所得的實(shí)現(xiàn)年度及其稅額抵免年度,?！_認(rèn)境外收入的年度(易出選擇)

　　記憶技巧：

　　股息紅利看分配;

　　利租特轉(zhuǎn)合約付;

　　憑證晚到要追溯。

　　(1)“股息紅利看分配”

　　企業(yè)來源于境外的股息,、紅利等權(quán)益性投資收益所得,，若實(shí)際收到所得的日期與境外被投資方做出利潤(rùn)分配決定的日期不在同一納稅年度的，應(yīng)按被投資方作出利潤(rùn)分配日所在的納稅年度確認(rèn)境外所得,。

　　【舉例】假定甲企業(yè)在境外投資子公司,，該子公司2014年獲利，于2016年11月做出對(duì)2014年利潤(rùn)的分配決定,，甲企業(yè)于2017年收到分得的股利100萬元,，則該項(xiàng)股利應(yīng)確認(rèn)為2016年的所得。

　　(2)“利租特轉(zhuǎn)合約付”

　　企業(yè)來源于境外的利息,、租金,、特許權(quán)使用費(fèi)、轉(zhuǎn)讓財(cái)產(chǎn)收入,，若未能在合同約定的付款日期當(dāng)年收到上述所得,，仍應(yīng)按合同約定付款日期所屬的納稅年度確認(rèn)境外所得。

　　(3)“憑證晚到要追溯”

　　企業(yè)收到某一納稅年度的境外所得納稅憑證時(shí),，凡是遲于次年5月31日匯算清繳終止日的,，可以對(duì)該所得境外稅額抵免追溯計(jì)算,。

　　【基本要求5】共同支出的合理分?jǐn)偂?/p>

　　在計(jì)算境外所得應(yīng)納稅所得額時(shí)，企業(yè)為取得境內(nèi),、外所得而在境內(nèi),、境外發(fā)生的共同支出，與取得境外應(yīng)稅所得有關(guān)的,、合理的部分,，應(yīng)在境內(nèi)、境外(分國(guó)(地區(qū))別,，下同)應(yīng)稅所得之間,，按照合理比例進(jìn)行分?jǐn)偤罂鄢?/p>

　　可按下列一種或幾種比例分?jǐn)偪鄢?多選)：

　　(1)資產(chǎn)比例;(2)收入比例;(3)員工工資支出比例;(4)其他合理比例。

　　【基本要求6】企業(yè)的境外分支機(jī)構(gòu)虧損不得由該企業(yè)境內(nèi)所得彌補(bǔ),，也不得由該企業(yè)來源于其他國(guó)家分支機(jī)構(gòu)的所得彌補(bǔ),。——境外虧損不得跨國(guó)彌補(bǔ)

　　在匯總計(jì)算境外應(yīng)納稅所得額時(shí),，企業(yè)在境外同一國(guó)家(地區(qū))設(shè)立不具有獨(dú)立納稅地位的分支機(jī)構(gòu),，按照《企業(yè)所得稅法》及實(shí)施條例的有關(guān)規(guī)定計(jì)算的虧損，不得抵減其境內(nèi)或他國(guó)(地區(qū))的應(yīng)納稅所得額,，但可以用同一國(guó)家(地區(qū))其他項(xiàng)目或以后年度的所得按規(guī)定彌補(bǔ),。

　　【核心政策】

　　1.境外分支機(jī)構(gòu)的虧損不能跨國(guó)彌補(bǔ)。

　　2.非實(shí)際虧損額不受5年抵虧期限的限制,。

　　(1)如果企業(yè)當(dāng)期境內(nèi)外所得盈利額與虧損額加總后和為零或正數(shù),，則其當(dāng)年度境外分支機(jī)構(gòu)的非實(shí)際虧損額可無限期向后結(jié)轉(zhuǎn)彌補(bǔ)

　　舉例：A企業(yè)境內(nèi)所得100萬元;境外分支機(jī)構(gòu)B虧損65萬元。A企業(yè)境內(nèi)外凈所得=100-65=35萬元,。

　　則：

　　當(dāng)年A企業(yè)在我國(guó)應(yīng)繳納企業(yè)所得稅100×25%=25萬元

　　境外B機(jī)構(gòu)的65萬元虧損可以無限期向后結(jié)轉(zhuǎn)彌補(bǔ),。

　　(2)如果企業(yè)當(dāng)期境內(nèi)外所得盈利額與虧損額加總后和為負(fù)數(shù)，則以境外分支機(jī)構(gòu)的虧損額超過企業(yè)盈利額部分的實(shí)際虧損額,，按規(guī)定的期限進(jìn)行虧損彌補(bǔ),，未超過企業(yè)盈利額部分的非實(shí)際虧損額仍可無限期向后結(jié)轉(zhuǎn)彌補(bǔ)。

　　舉例：A企業(yè)境內(nèi)所得100萬元;境外分支機(jī)構(gòu)B虧損140萬元,。A企業(yè)境內(nèi)外凈所得=100-140=-40萬元。

　　當(dāng)年A企業(yè)在我國(guó)應(yīng)繳納企業(yè)所得稅100×25%=25萬元,，境外B機(jī)構(gòu)的100萬元虧損可以無限期向后結(jié)轉(zhuǎn)彌補(bǔ),，而超過100萬元盈利的40萬元用不超過5年的期限彌補(bǔ)虧損。

　　【國(guó)家稅務(wù)總局公告案例】

　　中國(guó)居民A企業(yè)2014年度境內(nèi)外凈所得為160萬元,。其中,，境內(nèi)所得的應(yīng)納稅所得額為300萬元;設(shè)在甲國(guó)的分支機(jī)構(gòu)當(dāng)年度應(yīng)納稅所得額為100萬元;設(shè)在乙國(guó)的分支機(jī)構(gòu)當(dāng)年度應(yīng)納稅所得額為-300萬元;A企業(yè)當(dāng)年度從乙國(guó)取得利息所得的應(yīng)納稅所得額為60萬元。調(diào)整計(jì)算該企業(yè)當(dāng)年度境內(nèi),、外所得的應(yīng)納稅所得額如下：

　　(1)A企業(yè)當(dāng)年度境內(nèi)外凈所得為160萬元,，但依據(jù)境外虧損不得在境內(nèi)或他國(guó)盈利中抵減的規(guī)定,，其發(fā)生在乙國(guó)分支機(jī)構(gòu)的當(dāng)年度虧損額300萬元，僅可以用從該國(guó)取得的利息60萬元彌補(bǔ),，未能彌補(bǔ)的非實(shí)際虧損額240萬元,，不得從當(dāng)年度企業(yè)其它盈利中彌補(bǔ)。因此,，相應(yīng)調(diào)整后A企業(yè)當(dāng)年境內(nèi),、外應(yīng)納稅所得額為：

　　境內(nèi)應(yīng)納稅所得額=300萬元;

　　甲國(guó)應(yīng)納稅所得額=100萬元;

　　乙國(guó)應(yīng)納稅所得額=-300+60=-240萬元;

　　A企業(yè)當(dāng)年度應(yīng)納稅所得總額=400萬元。

　　(2)A企業(yè)當(dāng)年度境外乙國(guó)未彌補(bǔ)的非實(shí)際虧損共240萬元,，允許A企業(yè)以其來自乙國(guó)以后年度的所得無限期結(jié)轉(zhuǎn)彌補(bǔ),。

　　四、可予抵免境外所得稅額的確認(rèn)(能力等級(jí)2)

　　可抵免境外所得稅稅額,，是指企業(yè)來源于中國(guó)境外的所得依照中國(guó)境外稅收法律以及相關(guān)規(guī)定應(yīng)當(dāng)繳納并已實(shí)際繳納的企業(yè)所得稅性質(zhì)的稅款,。

　　1.不應(yīng)作為可抵免境外所得稅稅額的情形分析：

　　(1)按照境外所得稅法律及相關(guān)規(guī)定屬于錯(cuò)繳或錯(cuò)征的境外所得稅稅款。

　　(2)按照稅收協(xié)定規(guī)定不應(yīng)征收的境外所得稅稅款,。

　　(3)因少繳或遲繳境外所得稅而追加的利息,、滯納金或罰款。

　　(4)境外所得稅納稅人或者其利害關(guān)系人從境外征稅主體得到實(shí)際返還或補(bǔ)償?shù)木惩馑枚惗惪睢?/p>

　　(5)按照我國(guó)《企業(yè)所得稅法》及其實(shí)施條例規(guī)定,，已經(jīng)免征我國(guó)企業(yè)所得稅的境外所得負(fù)擔(dān)的境外所得稅稅款,。

　　(6)按照國(guó)務(wù)院財(cái)政、稅務(wù)主管部門有關(guān)規(guī)定已經(jīng)從企業(yè)境外應(yīng)納稅所得額中扣除的境外所得稅稅款,。如果我國(guó)稅法規(guī)定就一項(xiàng)境外所得的已納所得稅額僅作為費(fèi)用從該項(xiàng)境外所得額中扣除,，就該項(xiàng)所得及其繳納的境外所得稅額不應(yīng)再納入境外稅額抵免計(jì)算。

　　2.可抵免境外所得稅款的基本條件

　　源于境外所得且依境外稅法計(jì)算繳納的稅額,。

　　繳納的屬于企業(yè)所得稅性質(zhì)的稅額,，而不拘泥于名稱。

　　限于企業(yè)應(yīng)當(dāng)繳納且已實(shí)際繳納的稅額,。

　　無法判定是否屬于對(duì)企業(yè)征收的所得稅稅額的,，應(yīng)層報(bào)國(guó)家稅務(wù)總局裁定。

　　3.可抵免境外所得稅稅額的換算

　　若企業(yè)取得的境外所得已直接繳納和間接負(fù)擔(dān)的稅額為人民幣以外貨幣的,，在以人民幣計(jì)算可予抵免的境外稅額時(shí)換算匯率的適用規(guī)則：

　　凡企業(yè)記賬本位幣為人民幣的,，應(yīng)按企業(yè)就該項(xiàng)境外所得記入賬內(nèi)時(shí)使用的人民幣匯率進(jìn)行換算;

　　凡企業(yè)以人民幣以外其他貨幣作為記賬本位幣的，應(yīng)統(tǒng)一按實(shí)現(xiàn)該項(xiàng)境外所得對(duì)應(yīng)的我國(guó)納稅年度最后一日的人民幣匯率中間價(jià)進(jìn)行換算,。

       知識(shí)點(diǎn)當(dāng)然離不開習(xí)題的鞏固,，更多注冊(cè)會(huì)計(jì)師考試練習(xí)題等你來!

　　(本文是東奧會(huì)計(jì)在線原創(chuàng)文章，轉(zhuǎn)載請(qǐng)注明來自東奧會(huì)計(jì)在線)