2015年《中級會計實務(wù)》高頻考點：編制合并資產(chǎn)負債表時應(yīng)進行抵銷處理的項目（2）

　　[小編“娜寫年華”]東奧會計在線中級會計職稱頻道提供：本篇為2015年《中級會計實務(wù)》高頻考點：編制合并資產(chǎn)負債表時應(yīng)進行抵銷處理的項目。

　　本篇知識點關(guān)系：中級會計實務(wù) >> 第二十章 財務(wù)報告 >> 第三節(jié) 合并資產(chǎn)負債表 >> 編制合并資產(chǎn)負債表時應(yīng)進行抵銷處理的項目

　　【考情分析】

　　考頻星級：★★★

　　歷年真題涉及：2014年,、2010年綜合題,，2013年單選題

　　【高頻考點】：編制合并資產(chǎn)負債表時應(yīng)進行抵銷處理的項目

　　（三）存貨價值中包含的未實現(xiàn)內(nèi)部銷售損益的抵銷處理

　　在編制合并資產(chǎn)負債表時,，應(yīng)當將存貨價值中包含的未實現(xiàn)內(nèi)部銷售損益予以抵銷。編制抵銷分錄時,，按照集團內(nèi)部銷售企業(yè)銷售該商品的銷售收入,，借記“營業(yè)收入”項目，按照銷售企業(yè)銷售該商品的銷售成本,，貸記“營業(yè)成本”項目,，按照當期期末存貨價值中包含的未實現(xiàn)內(nèi)部銷售損益的金額，貸記“存貨”項目,。

　　1.當期內(nèi)部購進商品并形成存貨情況下的抵銷處理

　　在編制合并財務(wù)報表進行抵銷處理時,，按照內(nèi)部銷售收入的金額，借記“營業(yè)收入”項目,，貸記“營業(yè)成本”項目,；同時按照期末內(nèi)部購進形成的存貨價值中包含的未實現(xiàn)內(nèi)部銷售損益的金額，借記“營業(yè)成本”項目,，貸記“存貨”項目（或按照內(nèi)部營業(yè)收入形成期末存貨的金額,，借記“營業(yè)收入”項目，按照其對應(yīng)的銷售成本的金額,，貸記“營業(yè)成本”項目,，按其差額，貸記“存貨”項目）,。

　　2.連續(xù)編制合并財務(wù)報表時內(nèi)部購進商品的抵銷處理

　　在連續(xù)編制合并財務(wù)報表的情況下，首先必須將上期抵銷的存貨價值中包含的未實現(xiàn)內(nèi)部銷售損益對本期期初未分配利潤的影響予以抵銷,，調(diào)整本期期初未分配利潤的金額,；然后再對本期內(nèi)部購進存貨進行抵銷處理，其具體抵銷處理程序和方法如下：

　�,。�1）將上期抵銷的存貨價值中包含的未實現(xiàn)內(nèi)部銷售損益對本期期初未分配利潤的影響進行抵銷,。即按照上期內(nèi)部購進存貨價值中包含的未實現(xiàn)內(nèi)部銷售損益的金額，借記“未分配利潤——年初”項目,，貸記“營業(yè)成本”項目,。這一抵銷分錄，可以理解為上期內(nèi)部購進的存貨中包含的未實現(xiàn)內(nèi)部銷售損益在本期視同為實現(xiàn)利潤,，將未實現(xiàn)內(nèi)部銷售損益轉(zhuǎn)為實現(xiàn)利潤,，沖減當期的合并營業(yè)成本。

　　（2）對于本期發(fā)生內(nèi)部購銷活動的,，將內(nèi)部銷售收入,、內(nèi)部銷售成本及內(nèi)部購進存貨中未實現(xiàn)內(nèi)部銷售損益予以抵銷。即按照銷售企業(yè)內(nèi)部銷售收入的金額,，借記“營業(yè)收入”項目,，貸記“營業(yè)成本”項目。

　�,。�3）將期末內(nèi)部購進存貨價值中包含的未實現(xiàn)內(nèi)部銷售損益予以抵銷,。對于期末內(nèi)部購買形成的存貨（包括上期結(jié)轉(zhuǎn)形成的本期存貨），應(yīng)按照購買企業(yè)期末內(nèi)部購入存貨價值中包含的未實現(xiàn)內(nèi)部銷售損益的金額,，借記“營業(yè)成本”項目,，貸記“存貨”項目。

　　（四）內(nèi)部固定資產(chǎn)交易的抵銷處理

　　內(nèi)部固定資產(chǎn)交易是指企業(yè)集團內(nèi)部發(fā)生交易的另一方與固定資產(chǎn)有關(guān)的購銷業(yè)務(wù),。對于企業(yè)集團內(nèi)部固定資產(chǎn)交易,，根據(jù)銷售企業(yè)銷售的是產(chǎn)品還是固定資產(chǎn)，可以將其劃分為兩種類型：第一種類型是企業(yè)集團內(nèi)部企業(yè)將自身生產(chǎn)的產(chǎn)品銷售給企業(yè)集團內(nèi)的其他企業(yè)作為固定資產(chǎn)使用,；第二種類型是企業(yè)集團內(nèi)部企業(yè)將自身的固定資產(chǎn)出售給企業(yè)集團內(nèi)的其他企業(yè)作為固定資產(chǎn)使用,；此外，還有另一類型的內(nèi)部固定資產(chǎn)交易,，即企業(yè)集團內(nèi)部企業(yè)將自身使用的固定資產(chǎn)出售給企業(yè)集團內(nèi)的其他企業(yè)作為普通商品銷售,。這種類型的固定資產(chǎn)交易，在企業(yè)集團內(nèi)部發(fā)生的情況極少,，一般情況下發(fā)生的數(shù)量也不大,。

　　（1）在第一種類型的內(nèi)部固定資產(chǎn)交易的情況下,，即企業(yè)集團內(nèi)部的母公司或子公司將自身生產(chǎn)的產(chǎn)品銷售給企業(yè)集團內(nèi)部的其他企業(yè)作為固定資產(chǎn)使用,，這種類型的內(nèi)部固定資產(chǎn)交易發(fā)生得比較多，也比較普遍,。

　　與存貨的情況不同,，固定資產(chǎn)的使用壽命較長，往往要跨越幾個會計年度,。對于內(nèi)部交易形成的固定資產(chǎn),，不僅在該內(nèi)部固定資產(chǎn)交易發(fā)生的當期需要進行抵銷處理，而且在以后使用該固定資產(chǎn)的期間也需要進行抵銷處理,。固定資產(chǎn)在使用過程中是通過折舊的方式將其價值轉(zhuǎn)移到產(chǎn)品價值之中,，由于固定資產(chǎn)按原價計提折舊，在固定資產(chǎn)原價中包含未實現(xiàn)內(nèi)部銷售損益的情況下,，每期計提的折舊費中也必然包含著未實現(xiàn)內(nèi)部銷售損益的金額,，由此也需要對該內(nèi)部交易形成的固定資產(chǎn)每期計提的折舊費進行相應(yīng)的抵銷處理,。同樣，如果購買企業(yè)對該項固定資產(chǎn)計提了固定資產(chǎn)減值準備,，由于固定資產(chǎn)減值準備是按原價為基礎(chǔ)進行計算確定的,，在固定資產(chǎn)原價中包含未實現(xiàn)內(nèi)部銷售損益的金額，由此也需要對該內(nèi)部交易形成的固定資產(chǎn)計提的減值準備進行相應(yīng)的抵銷處理,。

　�,、賰�(nèi)部交易形成的固定資產(chǎn)在購入當期的抵銷處理。將與內(nèi)部交易形成的固定資產(chǎn)相關(guān)的銷售收入,、銷售成本以及原價中包含的未實現(xiàn)內(nèi)部銷售損益予以抵銷,。即按銷售企業(yè)由于該固定資產(chǎn)交易所實現(xiàn)的銷售收入，借記“營業(yè)收入”項目,，按照其銷售成本,，貸記“營業(yè)成本”項目，按該固定資產(chǎn)的銷售收入與銷售成本之間的差額（即原價中包含的未實現(xiàn)內(nèi)部銷售損益的金額）,，貸記“固定資產(chǎn)——原價”項目,。

　　將內(nèi)部交易形成的固定資產(chǎn)當期多計提的折舊費和累計折舊費予以抵銷。從單個企業(yè)來說,，對計提折舊進行會計處理時,，一方面增加當期的費用或計入相關(guān)資產(chǎn)的成本；另一方面形成累計折舊,。因此,，對內(nèi)部交易形成的固定資產(chǎn)當期多計提的折舊費抵銷時，應(yīng)按當期多計提的折舊額,，借記“固定資產(chǎn)——累計折舊”項目,，貸記“管理費用”等項目（為便于理解，本節(jié)有關(guān)內(nèi)部交易形成的固定資產(chǎn)多計提的折舊費的抵銷,，均假定該固定資產(chǎn)為購買企業(yè)的管理用固定資產(chǎn),，通過“管理費用”項目進行抵銷）。

　�,、谶B續(xù)編制合并財務(wù)報表時內(nèi)部交易形成固定資產(chǎn)的抵銷處理,。

　　a.將內(nèi)部交易形成的固定資產(chǎn)原價中包含的未實現(xiàn)內(nèi)部銷售損益抵銷，并調(diào)整期初未分配利潤的金額,。即按照原價中包含的未實現(xiàn)內(nèi)部銷售損益的金額，借記“未分配利潤——年初”項目,，貸記“固定資產(chǎn)——原價”項目,。東 奧中級會計職稱欄目精選稿件。

　　b.將以前會計期間內(nèi)部交易形成的固定資產(chǎn)多計提的累計折舊抵銷,，并調(diào)整期初未分配利潤的金額,。即按以前會計期間抵銷該內(nèi)部交易形成的固定資產(chǎn)多計提的累計折舊額,，借記“固定資產(chǎn)——累計折舊”項目，貸記“未分配利潤——年初”項目,。

　　c.將本期由于該內(nèi)部交易形成的固定資產(chǎn)的多計提的折舊費予以抵銷,，并調(diào)整本期的累計折舊額。即按本期該內(nèi)部交易形成的固定資產(chǎn)多計提的折舊額,，借記“固定資產(chǎn)——累計折舊”項目,，貸記“管理費用”等項目。

　�,、蹆�(nèi)部交易形成的固定資產(chǎn)在清理期間的抵銷處理,。

　　固定資產(chǎn)清理時可能出現(xiàn)三種情況：①期滿清理；②超期清理,；③提前清理,。編制合并財務(wù)報表時，應(yīng)當根據(jù)具體情況進行抵銷處理,。

　　第一種情況：內(nèi)部交易形成的固定資產(chǎn)使用壽命屆滿進行清理時的抵銷處理,。

　　在這種情況下，購買企業(yè)內(nèi)部交易形成的固定資產(chǎn)實體已不復(fù)存在,，包含未實現(xiàn)內(nèi)部銷售損益在內(nèi)的該內(nèi)部交易形成的固定資產(chǎn)的價值已全部轉(zhuǎn)移到用其加工的產(chǎn)品價值或各期損益中去了,，因此不存在未實現(xiàn)內(nèi)部銷售損益的抵銷問題。從整個企業(yè)集團來說,，隨著該內(nèi)部交易形成的固定資產(chǎn)的使用壽命屆滿,，其包含的未實現(xiàn)內(nèi)部銷售損益也轉(zhuǎn)化為已實現(xiàn)利潤。但是,，由于銷售企業(yè)因該內(nèi)部交易所實現(xiàn)的利潤,，作為期初未分配利潤的一部分結(jié)轉(zhuǎn)到購買企業(yè)對該內(nèi)部交易形成的固定資產(chǎn)進行清理的會計期間為止。為此,，必須調(diào)整期初未分配利潤,。同時，在固定資產(chǎn)進行清理的會計期間,，如果仍計提了折舊,，本期計提的折舊費中仍然包含多計提的額折舊額，因此需要將多計提的折舊額予以抵銷,。

　　第二種情況：內(nèi)部交易形成的固定資產(chǎn)超期使用進行清理時的抵銷處理,。

　　在這種情況下，在內(nèi)部交易形成的固定資產(chǎn)清理前的會計期間,，該固定資產(chǎn)仍然包含未實現(xiàn)內(nèi)部銷售損益的原價及計提的累計折舊,，在購買企業(yè)的個別資產(chǎn)負債表中列示；銷售企業(yè)因該內(nèi)部交易所實現(xiàn)的利潤,，作為期初未分配利潤的一部分結(jié)轉(zhuǎn)到購買企業(yè)對該內(nèi)部交易形成的固定資產(chǎn)進行清理的會計期間為止,。因此,，需要將固定資產(chǎn)原價中包含的未實現(xiàn)內(nèi)部銷售損益予以抵銷，并調(diào)整期初未分配利潤,。東奧中級職稱編輯“娜寫年華”發(fā)布,。同時，由于在該固定資產(chǎn)使用壽命屆滿的會計期間仍然需要計提折舊,，本期計提的折舊費中仍然包含多計提的折舊額,，因此需要將多計提的折舊額予以抵銷，并調(diào)整已計提的累計折舊,。

　　在內(nèi)部交易形成的固定資產(chǎn)超期使用未進行清理前,，由于該固定資產(chǎn)仍處于使用之中，并在購買企業(yè)資產(chǎn)負債表（假定存在預(yù)計凈殘值）中列示,，因此,，必須將該固定資產(chǎn)原價中包含的未實現(xiàn)內(nèi)部銷售損益予以抵銷；同時,，由于該固定資產(chǎn)的累計折舊仍然是按包含未實現(xiàn)內(nèi)部損益的原價計提的,，因此也必須將其多計提的累計折舊予以抵銷。但由于固定資產(chǎn)超期使用不計提折舊,，所以不存在抵銷本期多計提折舊額問題,。

　　第三種情況：內(nèi)部交易形成的固定資產(chǎn)使用壽命未滿提前進行清理時的抵銷處理。

　　在這種情況下,，購買企業(yè)內(nèi)部交易形成的固定資產(chǎn)實體已不復(fù)存在,，因此不存在固定資產(chǎn)原價中包含的未實現(xiàn)內(nèi)部銷售損益的抵銷問題。但由于固定資產(chǎn)提前報廢,，固定資產(chǎn)原價中包含的未實現(xiàn)內(nèi)部銷售損益隨著清理而成為實現(xiàn)的損益,。對于銷售企業(yè)來說，因該內(nèi)部交易所實現(xiàn)的利潤,，作為期初未分配利潤的一部分結(jié)轉(zhuǎn)到購買企業(yè)對該內(nèi)部交易形成的固定資產(chǎn)進行清理的會計期間為止,。為此，必須調(diào)整期初未分配利潤,。同時,，在固定資產(chǎn)使用壽命未滿進行清理的會計期間仍須計提折舊，本期計提的折舊費中仍然包含多計提的折舊額,，因此需要將多計提的折舊額予以抵銷,。

　　（2）在第二種類型的內(nèi)部固定資產(chǎn)交易的情況下,，即企業(yè)集團內(nèi)部企業(yè)就將其自用的固定資產(chǎn)出售給集團內(nèi)部的其他企業(yè),，通過抵銷后，使其在合并財務(wù)報表中該固定資產(chǎn)原價仍然以銷售企業(yè)的原賬面價值反映,。在合并工作底稿中編制的抵銷分錄為：借記“營業(yè)外收入”項目,，貸記“固定資產(chǎn)——原價”項目，或借記“固定資產(chǎn)——原價”項目,，貸記“營業(yè)外支出”項目,。

　　（本文內(nèi)容版權(quán)歸東奧會計在線所有 轉(zhuǎn)載請注明出處）

　　相關(guān)推薦：

　　2015年中級會計職稱考試各科目高頻考點及習題匯總

　　一月速成，中級通關(guān),，東奧中級會計職稱速成班上線

　　名師力薦：2015中級會計職稱考試輔導(dǎo)書及教材搶先購買