2015年《中級(jí)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)》高頻考點(diǎn)：編制合并資產(chǎn)負(fù)債表時(shí)應(yīng)進(jìn)行抵銷處理的項(xiàng)目（1）

　　[小編“娜寫年華”]東奧會(huì)計(jì)在線中級(jí)會(huì)計(jì)職稱頻道提供：本篇為2015年《中級(jí)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)》高頻考點(diǎn)：編制合并資產(chǎn)負(fù)債表時(shí)應(yīng)進(jìn)行抵銷處理的項(xiàng)目,。

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　　【考情分析】

　　考頻星級(jí)：★★★

　　歷年真題涉及：2014年,、2010年綜合題,，2013年單選題

　　【高頻考點(diǎn)】：編制合并資產(chǎn)負(fù)債表時(shí)應(yīng)進(jìn)行抵銷處理的項(xiàng)目

　　合并資產(chǎn)負(fù)債表是以母公司和子公司的個(gè)別資產(chǎn)負(fù)債表為基礎(chǔ)編制的,。個(gè)別資產(chǎn)負(fù)債表則是以單個(gè)企業(yè)為會(huì)計(jì)主體進(jìn)行會(huì)計(jì)核算的結(jié)果,，它從母公司本身或從子公司本身的角度對(duì)自身的財(cái)務(wù)狀況進(jìn)行反映,。這樣,，對(duì)于內(nèi)部交易，從發(fā)生內(nèi)部交易的企業(yè)來(lái)看,，發(fā)生交易的各方都在其個(gè)別資產(chǎn)負(fù)債表中進(jìn)行了反映,。

　　編制合并資產(chǎn)負(fù)債表時(shí)需要進(jìn)行抵銷處理的項(xiàng)目，主要有：（1）母公司對(duì)子公司長(zhǎng)期股權(quán)投資與子公司所有者權(quán)益,；（2）母公司與子公司,、子公司相互之間發(fā)生內(nèi)部債權(quán)與債務(wù)；（3）存貨項(xiàng)目,，即內(nèi)部購(gòu)進(jìn)存貨成本中包含的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售損益,；（4）固定資產(chǎn)項(xiàng)目，即內(nèi)部購(gòu)進(jìn)商品形成的固定資產(chǎn),、內(nèi)部購(gòu)進(jìn)的固定資產(chǎn)成本中包含的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售損益,；（5）無(wú)形資產(chǎn)項(xiàng)目，即內(nèi)部購(gòu)進(jìn)商品形成的無(wú)形資產(chǎn),、內(nèi)部購(gòu)進(jìn)的無(wú)形資產(chǎn)成本中包含的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售損益,；（6）與抵銷的長(zhǎng)期股權(quán)投資、應(yīng)收賬款,、存貨,、固定資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)等資產(chǎn)相關(guān)的減值準(zhǔn)備的抵銷,。

　　（一）長(zhǎng)期股權(quán)投資與子公司所有者權(quán)益的抵銷處理

　　從企業(yè)集團(tuán)整體來(lái)看,，母公司對(duì)子公司進(jìn)行的長(zhǎng)期股權(quán)投資實(shí)際上相當(dāng)于母公司將資本撥付下屬核算單位，并不引起整個(gè)企業(yè)集團(tuán)的資產(chǎn),、負(fù)債和所有者權(quán)益的增減變動(dòng),。因此，編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí),，應(yīng)當(dāng)在母公司與子公司財(cái)務(wù)報(bào)表數(shù)據(jù)簡(jiǎn)單相加的基礎(chǔ)上,，將母公司對(duì)子公司的長(zhǎng)期股權(quán)投資與子公司所有者權(quán)益予以抵銷。

　�,。�1）在子公司為全資子公司的情況下,，母公司對(duì)子公司長(zhǎng)期股權(quán)投資的金額和子公司所有者權(quán)益各項(xiàng)目的金額應(yīng)當(dāng)全額抵銷。在合并工作底稿中編制的抵銷分錄為：借記“實(shí)收資本”,、“資本公積”,、“盈余公積”和“未分配利潤(rùn)——年末”項(xiàng)目，貸記“長(zhǎng)期股權(quán)投資”項(xiàng)目,。其中,，屬于商譽(yù)的部分，還應(yīng)借記“商譽(yù)”項(xiàng)目,。

　　（2）在子公司為非全資子公司的情況下，應(yīng)當(dāng)將母公司對(duì)子公司長(zhǎng)期股權(quán)投資的金額與子公司所有者權(quán)益中母公司所享有的份額相抵銷,。子公司所有者權(quán)益中不屬于母公司的份額,，即子公司所有者權(quán)益中抵銷母公司所享有的份額后的余額，在合并財(cái)務(wù)報(bào)表中作為“少數(shù)股東權(quán)益”處理,。東奧中級(jí)會(huì)計(jì)職稱編輯“娜寫年華”發(fā)布,。在合并工作底稿中編制的抵銷分錄為：借記“實(shí)收資本”、“資本公積”,、“盈余公積”和“未分配利潤(rùn)——年末”項(xiàng)目,，貸記“長(zhǎng)期股權(quán)投資”和“少數(shù)股東權(quán)益”項(xiàng)目。其中,，屬于商譽(yù)的部分,，還應(yīng)借記“商譽(yù)”項(xiàng)目。

　　合并財(cái)務(wù)報(bào)表準(zhǔn)則規(guī)定,，子公司持有母公司的長(zhǎng)期股權(quán)投資,，應(yīng)當(dāng)視為企業(yè)集團(tuán)的庫(kù)存股，作為所有者權(quán)益的減項(xiàng),，在合并資產(chǎn)負(fù)債表中所有者權(quán)益項(xiàng)目下以“減：庫(kù)存股”項(xiàng)目列示,。子公司相互之間持有的長(zhǎng)期股權(quán)投資，應(yīng)當(dāng)比照母公司對(duì)子公司的股權(quán)投資的抵銷方法,，將長(zhǎng)期股權(quán)投資與其對(duì)應(yīng)的子公司所有者權(quán)益中所享有的份額相互抵銷,。

　　（二）內(nèi)部債權(quán)與債務(wù)的抵銷處理

　　在編制合并資產(chǎn)負(fù)債表時(shí)，需要進(jìn)行抵銷處理的內(nèi)部債權(quán)債務(wù)項(xiàng)目主要包括：（1）應(yīng)收賬款與應(yīng)付賬款,；（2）應(yīng)收票據(jù)與應(yīng)付票據(jù),；（3）預(yù)付賬款與預(yù)收賬款；（4）持有至到期投資（假定該項(xiàng)債券投資,，持有方劃歸為持有至到期投資,，如果劃分為其他類的金融資產(chǎn)，原理相同）與應(yīng)付債券,；（5）應(yīng)收利息與應(yīng)付利息,；（6）應(yīng)收股利與應(yīng)付股利；（7）其他應(yīng)收款與其他應(yīng)付款,。

　　1.應(yīng)收賬款與應(yīng)付賬款的抵銷處理

　�,。�1）初次編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)應(yīng)收賬款與應(yīng)付賬款的抵銷處理

　　在應(yīng)收賬款計(jì)提壞賬準(zhǔn)備的情況下，某一會(huì)計(jì)期間壞賬準(zhǔn)備的金額是以當(dāng)期應(yīng)收賬款為基礎(chǔ)計(jì)提的,。在編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí),，內(nèi)部應(yīng)收賬款抵銷時(shí)，其抵銷分錄為：借記“應(yīng)付賬款”項(xiàng)目,，貸記“應(yīng)收賬款”項(xiàng)目,；內(nèi)部應(yīng)收賬款計(jì)提的壞賬準(zhǔn)備抵銷時(shí),，其抵銷分錄為：借記“應(yīng)收賬款——壞賬準(zhǔn)備”項(xiàng)目，貸記“資產(chǎn)減值損失”項(xiàng)目,。

　�,。�2）連續(xù)地編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)內(nèi)部應(yīng)收賬款壞賬準(zhǔn)備的抵銷處理

　　在連續(xù)編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表進(jìn)行抵銷處理時(shí)，應(yīng)按下列程序進(jìn)行抵銷：

　　首先,，將內(nèi)部應(yīng)收賬款與應(yīng)付賬款予以抵銷,，即按內(nèi)部應(yīng)收賬款的金額，借記“應(yīng)付賬款”項(xiàng)目,，貸記“應(yīng)收賬款”項(xiàng)目,。

　　其次，應(yīng)將上期資產(chǎn)減值損失中抵銷的內(nèi)部應(yīng)收賬款計(jì)提的壞賬準(zhǔn)備對(duì)本期期初未分配利潤(rùn)的影響予以抵銷,，即按上期資產(chǎn)減值損失項(xiàng)目中抵銷的內(nèi)部應(yīng)收賬款計(jì)提的壞賬準(zhǔn)備的金額,，借記“應(yīng)收賬款--壞賬準(zhǔn)備”項(xiàng)目，貸記“未分配利潤(rùn)——年初”項(xiàng)目,。

　　最后,，對(duì)于本期個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表中內(nèi)部應(yīng)收賬款相對(duì)應(yīng)的壞賬準(zhǔn)備增減變動(dòng)的金額也應(yīng)予以抵銷，即按照本期個(gè)別資產(chǎn)負(fù)債中期末內(nèi)部應(yīng)收賬款相對(duì)應(yīng)的壞賬準(zhǔn)備的增加額,，借記“應(yīng)收賬款——壞賬準(zhǔn)備”項(xiàng)目,，貸記“資產(chǎn)減值損失”項(xiàng)目，或按照本期個(gè)別資產(chǎn)負(fù)債表中期末內(nèi)部應(yīng)收賬款相對(duì)應(yīng)的壞賬準(zhǔn)備的減少額,，借記“資產(chǎn)減值損失”項(xiàng)目,，貸記“應(yīng)收賬款——壞賬準(zhǔn)備”項(xiàng)目。

　　第一種情況：內(nèi)部應(yīng)收賬款本期余額與上期余額相等時(shí)的抵銷處理,。

　　第二種情況：內(nèi)部應(yīng)收賬款本期余額大于上期余額時(shí)的抵銷處理,。

　　第三種情況：內(nèi)部應(yīng)收賬款本期余額小于上期余額的抵銷處理。

　　2.其他債權(quán)與債務(wù)項(xiàng)目的抵銷處理

　　在某些情況下,，債券投資而持有的企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部成員企業(yè)的債券并不是從發(fā)行債券的企業(yè)直接購(gòu)進(jìn),，而是在證券市場(chǎng)上從第三方手中購(gòu)進(jìn)的。在這種情況下,，持有至到期投資中的債券投資與發(fā)行債券企業(yè)的應(yīng)付債券抵銷時(shí),，可能會(huì)出現(xiàn)差額，應(yīng)分別進(jìn)行處理：如果債券投資的余額大于應(yīng)付債券的余額,，其差額應(yīng)作為投資損失計(jì)入合并利潤(rùn)表的投資收益項(xiàng)目,；如果債券投資的余額小于應(yīng)付債券的余額，其差額應(yīng)作為利息收入計(jì)入合并利潤(rùn)表的財(cái)務(wù)費(fèi)用項(xiàng)目,。

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