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【所屬章節(jié)】

第九章：銷(xiāo)售與收款循環(huán)的審計(jì)

第五節(jié)：銷(xiāo)售與收款循環(huán)的實(shí)質(zhì)性程序

【知 識(shí) 點(diǎn)】

應(yīng)收賬款函證

（一）函證目的

證實(shí)應(yīng)收賬款賬戶(hù)余額是否真實(shí),、準(zhǔn)確,。

（二）函證決策

（1）除非有充分證據(jù)表明應(yīng)收賬款對(duì)被審計(jì)單位財(cái)務(wù)報(bào)表而言是不重要的，或者函證很可能是無(wú)效的,，否則,，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)對(duì)應(yīng)收賬款進(jìn)行函證。

（2）如果注冊(cè)會(huì)計(jì)師不對(duì)應(yīng)收賬款進(jìn)行函證,，應(yīng)當(dāng)在審計(jì)工作底稿中說(shuō)明理由,。

（3）如果認(rèn)為函證很可能是無(wú)效的，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)實(shí)施替代審計(jì)程序，獲取相關(guān),、可靠的審計(jì)證據(jù),。

（三）函證范圍和對(duì)象

（1）函證范圍的主要影響因素。

（2）選擇函證項(xiàng)目考慮因素,。

除考慮金額較大的項(xiàng)目,，還需要考慮風(fēng)險(xiǎn)較高的項(xiàng)目，例如：

①賬齡較長(zhǎng)的項(xiàng)目,；

②與債務(wù)人發(fā)生糾紛的項(xiàng)目,；

③重大關(guān)聯(lián)方項(xiàng)目,；

④主要客戶(hù)（包括關(guān)系密切的客戶(hù)）項(xiàng)目,；

⑤新增客戶(hù)項(xiàng)目；

⑥交易頻繁但期末余額較小甚至余額為零的項(xiàng)目,；

⑦可能產(chǎn)生重大錯(cuò)報(bào)或舞弊的非正常的項(xiàng)目,。

（3）采用抽樣技術(shù)選取函證樣本。

如果應(yīng)收賬款余額由大量金額較小且性質(zhì)類(lèi)似的項(xiàng)目構(gòu)成,，則注冊(cè)會(huì)計(jì)師通常采用抽樣技術(shù)選取函證樣本,。

（四）函證方式

（1）積極式函證。實(shí)務(wù)中通常對(duì)應(yīng)收賬款采用積極的函證方式,。

（2）消極式函證,。

（五）實(shí)施函證的時(shí)間

（1）通常以資產(chǎn)負(fù)債表日為截止日，在資產(chǎn)負(fù)債表日后適當(dāng)時(shí)間內(nèi)實(shí)施函證,。

（2）如果重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估為低水平,，注冊(cè)會(huì)計(jì)師可選擇資產(chǎn)負(fù)債表日前適當(dāng)日期為截止日實(shí)施函證，并對(duì)所函證項(xiàng)目自該截止日起至資產(chǎn)負(fù)債表日止發(fā)生的變動(dòng)實(shí)施其他實(shí)質(zhì)性程序,。

（六）函證過(guò)程的控制

（1）通常利用被審計(jì)單位提供的應(yīng)收賬款明細(xì)賬戶(hù)名稱(chēng)及客戶(hù)地址等資料據(jù)以編制詢(xún)證函,，但注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)對(duì)函證全過(guò)程保持控制。

（2）對(duì)確定需要確認(rèn)或填列的信息,、選擇適當(dāng)?shù)谋辉?xún)證者,、設(shè)計(jì)詢(xún)證函以及發(fā)出和跟進(jìn)（包括收回）詢(xún)證函保持控制。

（七）對(duì)不符事項(xiàng)的處理

（1）對(duì)回函中出現(xiàn)的不符事項(xiàng),，注冊(cè)會(huì)計(jì)師需要調(diào)查核實(shí)原因,，確定其是否構(gòu)成錯(cuò)報(bào)。

（2）導(dǎo)致不符事項(xiàng)的原因。

①登記入賬的時(shí)間不同而導(dǎo)致的不符事項(xiàng),，主要表現(xiàn)為：

a.客戶(hù)已經(jīng)付款,，而被審計(jì)單位尚未收到貨款。

b.被審計(jì)單位的貨物已經(jīng)發(fā)出并已做銷(xiāo)售記錄,，但貨物仍在途中,，客戶(hù)尚未收到貨物。

c.客戶(hù)由于某種原因?qū)⒇浳锿嘶?，而被審?jì)單位尚未收到,。

d.客戶(hù)對(duì)收到的貨物的數(shù)量、質(zhì)量及價(jià)格等方面有異議而全部或部分拒付貨款等,。

②記賬錯(cuò)誤導(dǎo)致的不符事項(xiàng),。

③舞弊導(dǎo)致的不符事項(xiàng)。

（八）對(duì)未回函項(xiàng)目實(shí)施替代程序

如果未收到被詢(xún)證方的回函,，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)實(shí)施替代審計(jì)程序,，例如，在考慮實(shí)施收入截止測(cè)試等審計(jì)程序所獲取審計(jì)證據(jù)的基礎(chǔ)上：

（1）檢查資產(chǎn)負(fù)債表日后收回的貨款,。值得注意的是,，注冊(cè)會(huì)計(jì)師不能僅查看應(yīng)收賬款的貸方發(fā)生額，而是要查看相關(guān)的收款單據(jù),，以證實(shí)付款方確為該客戶(hù)且確與資產(chǎn)負(fù)債表日的應(yīng)收賬款相關(guān),。

（2）檢查相關(guān)的銷(xiāo)售合同、銷(xiāo)售單,、出庫(kù)單等文件,。注冊(cè)會(huì)計(jì)師需要根據(jù)被審計(jì)單位的收入確認(rèn)條件和時(shí)點(diǎn)，確定能夠證明收入發(fā)生的憑證,。

（3）檢查被審計(jì)單位與客戶(hù)之間的往來(lái)郵件,，如有關(guān)發(fā)貨、對(duì)賬,、催款等事宜郵件,。

（九）獲取積極式函證回函是必要程序時(shí)的處理

在某些情況下，注冊(cè)會(huì)計(jì)師可能認(rèn)為取得積極式函證回函是獲取充分,、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)的必要程序,，尤其是識(shí)別出有關(guān)收入確認(rèn)的舞弊風(fēng)險(xiǎn)，導(dǎo)致注冊(cè)會(huì)計(jì)師不能信賴(lài)從被審計(jì)單位取得的審計(jì)證據(jù),，則替代程序不能提供注冊(cè)會(huì)計(jì)師需要的審計(jì)證據(jù),。在這種情況下，如果未獲取回函,，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)確定其對(duì)審計(jì)工作和審計(jì)意見(jiàn)的影響,。

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