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【內(nèi)容導(dǎo)航】

關(guān)聯(lián)方的審計

【所屬章節(jié)】

第十七章　其他特殊項目的審計——第二節(jié)　關(guān)聯(lián)方的審計

【知識點】關(guān)聯(lián)方的審計

關(guān)聯(lián)方的審計

【考點一】風(fēng)險評估程序和相關(guān)工作(★★★)

(一)了解關(guān)聯(lián)方關(guān)系及其交易

(1)項目組內(nèi)部的討論(可能包括)

①關(guān)聯(lián)方關(guān)系及其交易的性質(zhì)和范圍;

②強調(diào)在整個審計過程中對關(guān)聯(lián)方關(guān)系及其交易導(dǎo)致的潛在重大錯報風(fēng)險保持職業(yè)懷疑的重要性;

③可能顯示管理層以前未識別或未向注冊會計師披露的關(guān)聯(lián)方關(guān)系或關(guān)聯(lián)方交易的情形或狀況;

④可能顯示存在關(guān)聯(lián)方關(guān)系或關(guān)聯(lián)方交易的記錄或文件;

⑤管理層和治理層對關(guān)聯(lián)方關(guān)系及其交易進行識別,、恰當(dāng)會計處理和披露的重視程度，以及管理層凌駕于相關(guān)控制之上的風(fēng)險;

在對舞弊進行討論時,，項目組內(nèi)部討論的內(nèi)容還可能包括對關(guān)聯(lián)方可能如何參與舞弊的特殊考慮,。

(2)詢問管理層

注冊會計師應(yīng)當(dāng)向管理層詢問下列事項：

①關(guān)聯(lián)方的名稱和特征，包括關(guān)聯(lián)方自上期以來發(fā)生的變化;

②被審計單位和關(guān)聯(lián)方之間關(guān)系的性質(zhì);

③被審計單位在本期是否與關(guān)聯(lián)方發(fā)生交易,，如發(fā)生,，交易的類型、定價政策和目的,。

(3)了解與關(guān)聯(lián)方關(guān)系及其交易相關(guān)的控制

①了解與關(guān)聯(lián)方關(guān)系及其交易相關(guān)的控制的內(nèi)容;

②除管理層外,，可能知悉關(guān)聯(lián)方關(guān)系及其交易以及相關(guān)控制的其他人員;

③可能表明不存在相關(guān)控制或控制存在缺陷的情形。

(二)在檢查記錄或文件時對關(guān)聯(lián)方信息保持警覺

(1)檢查記錄或文件(關(guān)鍵詞)

為確定是否存在管理層以前未識別或未向注冊會計師披露的關(guān)聯(lián)方關(guān)系或關(guān)聯(lián)方交易,，注冊會計師應(yīng)當(dāng)檢查下列記錄或文件：

①注冊會計師實施審計程序時獲取的銀行和律師的詢證函回函;

②股東會和治理層會議的紀(jì)要;

③注冊會計師認(rèn)為必要的其他記錄和文件,。

(2)詢問管理層

如果識別出超出正常經(jīng)營過程的重大交易，注冊會計師應(yīng)當(dāng)向管理層詢問這些交易的性質(zhì)以及是否涉及關(guān)聯(lián)方,。超出正常經(jīng)營過程的交易的例子可能包括：

①復(fù)雜的股權(quán)交易,，如公司重組或收購;

②與處于公司法制不健全的國家或地區(qū)的境外實體之間的交易;

③對外提供廠房租賃或管理服務(wù)，而沒有收取對價;

④具有異常大額折扣或退貨的銷售業(yè)務(wù);

⑤循環(huán)交易,，如售后回購交易;

⑥在合同期限屆滿之前變更條款的交易,。

【考點二】識別和評估重大錯報風(fēng)險(★★)

(一)總體要求

(1)注冊會計師應(yīng)當(dāng)按照相關(guān)審計準(zhǔn)則的規(guī)定，識別和評估關(guān)聯(lián)方關(guān)系及其交易導(dǎo)致的重大錯報風(fēng)險,，并確定這些風(fēng)險是否為特別風(fēng)險,。

(2)注冊會計師應(yīng)當(dāng)將識別出的、超出被審計單位正常經(jīng)營過程的重大關(guān)聯(lián)方交易導(dǎo)致的風(fēng)險確定為特別風(fēng)險,。

(二)考慮關(guān)聯(lián)方施加支配性影響的情形

關(guān)聯(lián)方施加的支配性影響可能表現(xiàn)在下列方面：

(1)關(guān)聯(lián)方否決管理層或治理層作出的重大經(jīng)營決策;

(2)重大交易需經(jīng)關(guān)聯(lián)方的最終批準(zhǔn);

(3)對關(guān)聯(lián)方提出的業(yè)務(wù)建議,，管理層和治理層未曾或很少進行討論;

(4)對涉及關(guān)聯(lián)方(或與關(guān)聯(lián)方關(guān)系密切的家庭成員)的交易,，極少進行獨立復(fù)核和批準(zhǔn),。

(三)在出現(xiàn)以下風(fēng)險因素情況下，存在具有支配性影響的關(guān)聯(lián)方,，可能表明存在由于舞弊導(dǎo)致的特別風(fēng)險(關(guān)鍵詞)：

(1)異常頻繁變更高級管理人員或?qū)I(yè)顧問,，可能表明被審計單位為關(guān)聯(lián)方謀取利益而從事不道德或虛假的交易;

(2)利用中間機構(gòu)從事難以判斷是否具有正當(dāng)商業(yè)理由的重大交易,，可能表明關(guān)聯(lián)方出于欺詐目的，通過控制這些中間機構(gòu)從交易中獲利;

(3)有證據(jù)顯示關(guān)聯(lián)方過度干涉或關(guān)注會計政策的選擇或重大會計估計的作出,，可能表明存在虛假財務(wù)報告,。

【考點三】針對重大錯報風(fēng)險的應(yīng)對措施(★★★)

(一)識別出管理層以前未識別出或未披露的關(guān)聯(lián)方關(guān)系或重大關(guān)聯(lián)方交易時的應(yīng)對措施(關(guān)鍵詞)

(1)立即將相關(guān)信息向項目組其他成員通報;

(2)在適用的財務(wù)報告編制基礎(chǔ)對關(guān)聯(lián)方作出規(guī)定的情況下，要求管理層識別與新識別出的關(guān)聯(lián)方之間發(fā)生的所有交易,，以便注冊會計師作出進一步評價,，并詢問與關(guān)聯(lián)方關(guān)系及其交易相關(guān)的控制為何未能識別或披露該關(guān)聯(lián)方關(guān)系或交易;

(3)對新識別出的關(guān)聯(lián)方或重大關(guān)聯(lián)方交易實施恰當(dāng)?shù)膶嵸|(zhì)性程序;

(4)重新考慮可能存在管理層以前未識別出或未向注冊會計師披露的其他關(guān)聯(lián)方或重大關(guān)聯(lián)方交易的風(fēng)險，如有必要,，實施追加的審計程序;

(5)如果管理層不披露關(guān)聯(lián)方關(guān)系或交易看似是有意的,，因而顯示可能存在由于舞弊導(dǎo)致的重大錯報風(fēng)險，評價這一情況對審計的影響,。注冊會計師因此還可能考慮是否有必要重新評價管理層對詢問的答復(fù)以及管理層聲明的可靠性。

(二)識別出超出正常經(jīng)營過程的重大關(guān)聯(lián)方交易時的應(yīng)對措施(關(guān)鍵詞)

(1)檢查相關(guān)合同或協(xié)議(如有)

如果檢查相關(guān)合同或協(xié)議,，注冊會計師應(yīng)當(dāng)評價(關(guān)鍵詞)：

①交易的商業(yè)理由(或缺乏商業(yè)理由)是否表明被審計單位從事交易的目的可能是為了對財務(wù)信息作出虛假報告或為了隱瞞侵占資產(chǎn)的行為。

②交易條款是否與管理層的解釋一致,。

③關(guān)聯(lián)方交易是否已按照適用的財務(wù)報告編制基礎(chǔ)得到恰當(dāng)會計處理和披露,。

(2)獲取交易已經(jīng)恰當(dāng)授權(quán)和批準(zhǔn)的審計證據(jù)(關(guān)鍵詞)

①超出正常經(jīng)營過程的重大關(guān)聯(lián)方交易的授權(quán)和批準(zhǔn)。如果超出正常經(jīng)營過程的重大關(guān)聯(lián)方交易經(jīng)管理層,、治理層或股東(如適用)授權(quán)和批準(zhǔn)，可以為注冊會計師提供審計證據(jù),，表明該項交易已在被審計單位內(nèi)部的適當(dāng)層面進行了考慮,，并在財務(wù)報表中恰當(dāng)披露了交易的條款和條件。

②授權(quán)和批準(zhǔn)的局限性,。授權(quán)和批準(zhǔn)本身不足以就是否不存在由于舞弊或錯誤導(dǎo)致的重大錯報風(fēng)險得出結(jié)論，原因在于如果被審計單位與關(guān)聯(lián)方串通舞弊或關(guān)聯(lián)方對被審計單位具有支配性影響,，被審計單位與授權(quán)和批準(zhǔn)相關(guān)的控制可能是無效的。

【考點四】評價會計處理和披露(★)

(一)形成審計意見時評價的內(nèi)容(關(guān)鍵詞)

(1)識別出的關(guān)聯(lián)方關(guān)系及其交易是否已按照適用的財務(wù)報告編制基礎(chǔ)得到恰當(dāng)會計處理和披露,。

(2)關(guān)聯(lián)方關(guān)系及其交易是否導(dǎo)致財務(wù)報表未實現(xiàn)公允反映,。

(二)評價錯報或交易的金額和性質(zhì)

(1)《中國注冊會計師審計準(zhǔn)則第1251號—評價審計過程中識別出的錯報》要求注冊會計師在評價錯報是否重大時，考慮錯報的金額和性質(zhì)以及錯報發(fā)生的特定情況,。

(2)對財務(wù)報表使用者而言,，某項交易的重要程度,，可能不僅取決于所記錄的交易金額，還取決于其他特定的相關(guān)因素,，如關(guān)聯(lián)方關(guān)系的性質(zhì),。

(三)評價披露的可理解性

(1)注冊會計師按照適用的財務(wù)報告編制基礎(chǔ)的規(guī)定評價被審計單位對關(guān)聯(lián)方關(guān)系及其交易的披露，需要考慮被審計單位是否已對關(guān)聯(lián)方關(guān)系及其交易進行了恰當(dāng)匯總和列報,，以使披露具有可理解性,。

(2)當(dāng)存在下列情形之一時，表明管理層對關(guān)聯(lián)方交易的披露可能不具有可理解性,，包括：

①關(guān)聯(lián)方交易的商業(yè)理由以及交易對財務(wù)報表的影響披露不清楚,，或存在錯報;

②未適當(dāng)披露為理解關(guān)聯(lián)方交易所必需的關(guān)鍵條款、條件或其他要素,。

【考點五】獲取書面聲明(★★)

(一)應(yīng)當(dāng)獲取的書面聲明

如果適用的財務(wù)報告編制基礎(chǔ)對關(guān)聯(lián)方作出規(guī)定,，注冊會計師應(yīng)當(dāng)向管理層和治理層(如適用)獲取下列書面聲明(關(guān)鍵詞)：

(1)已經(jīng)向注冊會計師披露了全部已知的關(guān)聯(lián)方名稱和特征、關(guān)聯(lián)方關(guān)系及其交易,。

(2)已經(jīng)按照適用的財務(wù)報告編制基礎(chǔ)的規(guī)定,，對關(guān)聯(lián)方關(guān)系及其交易進行了恰當(dāng)?shù)臅嬏幚砗团丁?/p>

(二)在下列情況下，注冊會計師向治理層獲取書面聲明可能是適當(dāng)?shù)模?/strong>

(1)治理層批準(zhǔn)某項特定關(guān)聯(lián)方交易,，該項交易可能對財務(wù)報表產(chǎn)生重大影響或涉及管理層;

(2)治理層就某些關(guān)聯(lián)方交易的細節(jié)向注冊會計師作出口頭聲明;

(3)治理層在關(guān)聯(lián)方或關(guān)聯(lián)方交易中享有財務(wù)或者其他利益,。

(三)“背后協(xié)議”的聲明

注冊會計師還可能決定就管理層作出的某項特殊認(rèn)定獲取書面聲明，如管理層對特殊關(guān)聯(lián)方交易不涉及某些未予披露的“背后協(xié)議”的聲明,。

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注：以上注會考試知識點選自劉圣妮老師《注冊會計師審計》授課講義

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