2015《審計(jì)》預(yù)習(xí)考點(diǎn)：評(píng)價(jià)函證的可靠性

　　【小編導(dǎo)言】現(xiàn)階段進(jìn)入2015年注會(huì)預(yù)習(xí)備考期,，是梳理考點(diǎn)的寶貴時(shí)期,，我們一起來學(xué)習(xí)2015《審計(jì)》預(yù)習(xí)考點(diǎn)：評(píng)價(jià)函證的可靠性,。

　　【內(nèi)容導(dǎo)航】：

　　(一)評(píng)價(jià)函證的可靠性時(shí)應(yīng)當(dāng)考慮的因素

　　(二)對(duì)與函證程序有關(guān)的舞弊跡象保持警覺

　　(三)收到回函后,，如何考慮回函的可靠性

　　(四)針對(duì)函證發(fā)現(xiàn)的舞弊風(fēng)險(xiǎn)跡象的應(yīng)對(duì)措施

　　(五)考慮回函中包括免責(zé)或其他限制條款影響回函的可靠性

　　【所屬章節(jié)】：

　　本知識(shí)點(diǎn)屬于《審計(jì)》科目第三章審計(jì)證據(jù)第三節(jié)函證的內(nèi)容。

　　【知識(shí)點(diǎn)】：評(píng)價(jià)函證的可靠性

　　(一)評(píng)價(jià)函證的可靠性時(shí)應(yīng)當(dāng)考慮的因素

　　1.對(duì)詢證函的設(shè)計(jì),、發(fā)出及收回的控制情況;

　　2.被詢證者的勝任能力,、獨(dú)立性、授權(quán)回函情況,、對(duì)函證項(xiàng)目的了解及其客觀性;

　　3.被審計(jì)單位施加的限制或回函中的限制,。

　　(二)對(duì)與函證程序有關(guān)的舞弊跡象保持警覺(審計(jì)準(zhǔn)則問題解答第2號(hào))

　　在函證過程中，注冊(cè)會(huì)計(jì)師需要始終保持職業(yè)懷疑,，對(duì)舞弊風(fēng)險(xiǎn)跡象保持警覺,。

　　與函證程序有關(guān)的舞弊風(fēng)險(xiǎn)跡象的例子包括：

　　1.管理層不允許寄發(fā)詢證函;

　　2.管理層試圖攔截、篡改詢證函或回函,，如堅(jiān)持以特定的方式發(fā)送詢證函;

　　3.被詢證者將回函寄至被審計(jì)單位,，被審計(jì)單位將其轉(zhuǎn)交注冊(cè)會(huì)計(jì)師;

　　4.注冊(cè)會(huì)計(jì)師跟進(jìn)訪問被詢證者，發(fā)現(xiàn)回函信息與被詢證者記錄不一致,，例如,，對(duì)銀行的跟進(jìn)訪問表明提供給注冊(cè)會(huì)計(jì)師的銀行函證結(jié)果與銀行的賬面記錄不一致;

　　5.從私人電子信箱發(fā)送的回函;

　　6.收到同一日期發(fā)回的、相同筆跡的多份回函;

　　7.位于不同地址的多家被詢證者的回函郵戳顯示的發(fā)函地址相同;

　　8.收到不同被詢證者用快遞寄回的回函,，但快遞的交寄人或發(fā)件人是同一個(gè)人或是被審計(jì)單位的員工;

　　9.回函郵戳顯示的發(fā)函地址與被審計(jì)單位記錄的被詢證者的地址不一致;

　　10.不正常的回函率,，例如：銀行函證未回函;與以前年度相比，回函率異常偏高或回函率重大變動(dòng);向被審計(jì)單位債權(quán)人發(fā)送的詢證函回函率很低;

　　11.被詢證者缺乏獨(dú)立性,，例如：被審計(jì)單位及其管理層能夠?qū)Ρ辉冏C者施加重大影響以使其向注冊(cè)會(huì)計(jì)師提供虛假或誤導(dǎo)信息(如被審計(jì)單位是被詢證者唯一或重要的客戶或供應(yīng)商);被詢證者既是被審計(jì)單位資產(chǎn)的保管人又是資產(chǎn)的管理者,。

　　(三)收到回函后，如何考慮回函的可靠性(審計(jì)準(zhǔn)則問題解答第2號(hào))

　　收到回函后,，根據(jù)不同情況,，注冊(cè)會(huì)計(jì)師可以分別實(shí)施以下程序，以驗(yàn)證回函的可靠性,。

　　在驗(yàn)證回函的可靠性時(shí),，注冊(cè)會(huì)計(jì)師需要保持職業(yè)懷疑。

　　1.通過郵寄方式收到的回函

　　通過郵寄方式發(fā)出詢證函并收到回函后,，注冊(cè)會(huì)計(jì)師可以驗(yàn)證以下信息：

　　(1)被詢證者確認(rèn)的詢證函是否是原件,，是否與注冊(cè)會(huì)計(jì)師發(fā)出的詢證函是同一份;

　　(2)回函是否由被詢證者直接寄給注冊(cè)會(huì)計(jì)師;

　　(3)寄給注冊(cè)會(huì)計(jì)師的回郵信封或快遞信封中記錄的發(fā)件方名稱、地址是否與詢證函中記載的被詢證者名稱,、地址一致;

　　(4)回郵信封上寄出方的郵戳顯示發(fā)出城市或地區(qū)是否與被詢證者的地址一致;

　　(5)被詢證者加蓋在詢證函上的印章以及簽名中顯示的被詢證者名稱是否與詢證函中記載的被詢證者名稱一致,。在認(rèn)為必要的情況下，注冊(cè)會(huì)計(jì)師還可以進(jìn)一步與被審計(jì)單位持有的其他文件進(jìn)行核對(duì)或親自前往被詢證者進(jìn)行核實(shí)等,。

　　如果被詢證者將回函寄至被審計(jì)單位,，被審計(jì)單位將其轉(zhuǎn)交注冊(cè)會(huì)計(jì)師，該回函不能視為可靠的審計(jì)證據(jù),。在這種情況下,，注冊(cè)會(huì)計(jì)師可以要求被詢證者直接書面回復(fù),。

　　2.通過跟函方式收到的回函

　　對(duì)于通過跟函方式獲取的回函，注冊(cè)會(huì)計(jì)師可以實(shí)施以下審計(jì)程序：

　　(1)了解被詢證者處理函證的通常流程和處理人員;

　　(2)確認(rèn)處理詢證函人員的身份和處理詢證函的權(quán)限,，如索要名片,、觀察員工卡或姓名牌等;

　　(3)觀察處理詢證函的人員是否按照處理函證的正常流程認(rèn)真處理詢證函，例如,，該人員是否在其計(jì)算機(jī)系統(tǒng)或相關(guān)記錄中核對(duì)相關(guān)信息,。

　　3.以電子形式收到的回函

　　對(duì)以電子形式收到的回函,，由于回函者的身份及其授權(quán)情況很難確定,，對(duì)回函的更改也難以發(fā)覺，因此可靠性存在風(fēng)險(xiǎn),。注冊(cè)會(huì)計(jì)師和回函者采用一定的程序?yàn)殡娮有问降幕睾瘎?chuàng)造安全環(huán)境,，可以降低該風(fēng)險(xiǎn)。如果注冊(cè)會(huì)計(jì)師確信這種程序安全并得到適當(dāng)控制,，則會(huì)提高相關(guān)回函的可靠性,。

　　電子函證程序涉及多種確認(rèn)發(fā)件人身份的技術(shù)，如加密技術(shù),、電子數(shù)碼簽名技術(shù),、網(wǎng)頁真實(shí)性認(rèn)證程序。

　　當(dāng)注冊(cè)會(huì)計(jì)師存有疑慮時(shí),，可以與被詢證者聯(lián)系以核實(shí)回函的來源及內(nèi)容,，例如，當(dāng)被詢證者通過電子郵件回函時(shí),，注冊(cè)會(huì)計(jì)師可以通過電話聯(lián)系被詢證者,，確定被詢證者是否發(fā)送了回函。必要時(shí),，注冊(cè)會(huì)計(jì)師可以要求被詢證者提供回函原件,。

　　4.對(duì)詢證函的口頭回復(fù)

　　只對(duì)詢證函進(jìn)行口頭回復(fù)而不是對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師直接書面回復(fù)，不符合函證的要求,，因此不能作為可靠的審計(jì)證據(jù),。在收到對(duì)詢證函口頭回復(fù)的情況下，注冊(cè)會(huì)計(jì)師可以要求被詢證者提供直接書面回復(fù),。如果仍未收到書面回函,，注冊(cè)會(huì)計(jì)師需要實(shí)施替代程序，尋找其他審計(jì)證據(jù)以支持口頭回復(fù)中的信息,。

　　(四)針對(duì)函證發(fā)現(xiàn)的舞弊風(fēng)險(xiǎn)跡象的應(yīng)對(duì)措施(審計(jì)準(zhǔn)則問題解答第2號(hào))

　　針對(duì)舞弊風(fēng)險(xiǎn)跡象,，注冊(cè)會(huì)計(jì)師根據(jù)具體情況可以實(shí)施的審計(jì)程序的例子包括：

　　1.驗(yàn)證被詢證者是否存在、是否與被審計(jì)單位之間缺乏獨(dú)立性,，其業(yè)務(wù)性質(zhì)和規(guī)模是否與被詢證者和被審計(jì)單位之間的交易記錄相匹配;

　　2.與從其他來源得到的被詢證者的地址(如與被審計(jì)單位簽訂的合同上簽署的地址,、網(wǎng)絡(luò)上查詢到的地址)相比較,，驗(yàn)證寄出方地址的有效性;

　　3.將被審計(jì)單位檔案中有關(guān)被詢證者的簽名樣本、公司公章與回函核對(duì);

　　4.要求與被詢證者相關(guān)人員直接溝通討論詢證事項(xiàng),，考慮是否有必要前往被詢證者工作地點(diǎn)以驗(yàn)證其是否存在;

　　5.分別在期中和期末寄發(fā)詢證函,，并使用被審計(jì)單位賬面記錄和其他相關(guān)信息核對(duì)相關(guān)賬戶的期間變動(dòng);

　　6.考慮從金融機(jī)構(gòu)獲得被審計(jì)單位的信用記錄，加蓋該金融機(jī)構(gòu)公章,，并與被審計(jì)單位會(huì)計(jì)記錄相核對(duì),，以證實(shí)是否存在被審計(jì)單位沒有記錄的貸款、擔(dān)保,、開立銀行承兌匯票,、信用證、保函等事項(xiàng),。根據(jù)金融機(jī)構(gòu)的要求,，注冊(cè)會(huì)計(jì)師獲取信用記錄時(shí)可以考慮由被審計(jì)單位人員陪同前往。在該過程中,，注冊(cè)會(huì)計(jì)師需要注意確認(rèn)該信用記錄沒有被篡改,。

　　(五)考慮回函中包括免責(zé)或其他限制條款影響回函的可靠性(審計(jì)準(zhǔn)則問題解答第2號(hào))

　　無論是采用紙質(zhì)形式還是電子介質(zhì)形式，被詢證者的回函中都可能包括免責(zé)或其他限制條款,�,；睾�中存在免��(zé)或其他限制條款是影響外部函證可靠性的因素之一，但這種限制不一定使回函失去可靠性,，注冊(cè)會(huì)計(jì)師能否依賴回函信息以及依賴的程度取決于免責(zé)或限制條款的性質(zhì)和實(shí)質(zhì),。

　　1.對(duì)回函可靠性不產(chǎn)生影響的條款

　　回函中格式化的免責(zé)條款可能并不會(huì)影響所確認(rèn)信息的可靠性，實(shí)務(wù)中常見的這種免責(zé)條款的例子包括：

　　(1)提供的本信息僅出于禮貌,，我方?jīng)]有義務(wù)必須提供,，我方不因此承擔(dān)任何明示或暗示的責(zé)任、義務(wù)和擔(dān)保,。

　　(2)本回復(fù)僅用于審計(jì)目的,，被詢證方、其員工或代理人無任何責(zé)任,，也不能免除注冊(cè)會(huì)計(jì)師做其他詢問或執(zhí)行其他工作的責(zé)任,。

　　其他限制條款如果與所測(cè)試的認(rèn)定無關(guān)，也不會(huì)導(dǎo)致回函失去可靠性,。例如,，當(dāng)注冊(cè)會(huì)計(jì)師的審計(jì)目標(biāo)是投資是否存在，并使用函證來獲取審計(jì)證據(jù)時(shí),，回函中針對(duì)投資價(jià)值的免責(zé)條款不會(huì)影響回函的可靠性,。

　　2.對(duì)回函可靠性產(chǎn)生影響的限制條款

　　一些限制條款可能使注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)回函中所包含信息的完整性、準(zhǔn)確性或注冊(cè)會(huì)計(jì)師能夠信賴其所含信息的程度產(chǎn)生懷疑，實(shí)務(wù)中常見的此類限制條款的例子包括：

　　(1)本信息是從電子數(shù)據(jù)庫中取得,，可能不包括被詢證方所擁有的全部信息;

　　(2)本信息既不保證準(zhǔn)確也不保證是最新的,，其他方可能會(huì)持有不同意見;

　　(3)接收人不能依賴函證中的信息。

　　如果限制條款使注冊(cè)會(huì)計(jì)師將回函作為可靠審計(jì)證據(jù)的程度受到了限制,，則注冊(cè)會(huì)計(jì)師可能需要執(zhí)行額外的或替代審計(jì)程序,。這些程序的性質(zhì)和范圍將取決于財(cái)務(wù)報(bào)表項(xiàng)目的性質(zhì)、所測(cè)試的認(rèn)定,、限制條款的性質(zhì)和實(shí)質(zhì),，以及通過其他審計(jì)程序獲取的相關(guān)證據(jù)等因素。

　　如果注冊(cè)會(huì)計(jì)師不能通過替代或額外的審計(jì)程序獲取充分,、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù),，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)按照《中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則第 1502號(hào)——在審計(jì)報(bào)告中發(fā)表非無保留意見》的規(guī)定，確定其對(duì)審計(jì)工作和審計(jì)意見的影響,。

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