無論你經(jīng)歷的事是喜是悲，無論你遇見的人是好是壞,，他們總能教會(huì)你一些事理,，然后助你成為一個(gè)更好的人。注冊會(huì)計(jì)師稅法已進(jìn)入備考階段,，小編已整理了稅法的重要知識點(diǎn),，下面就隨小編來學(xué)習(xí)一下吧！

【內(nèi)容導(dǎo)航】

境外所得稅收管理

【所屬章節(jié)】

第十二章 國際稅收稅務(wù)管理實(shí)務(wù)——第三節(jié) 境外所得稅收管理

【知識點(diǎn)】境外所得稅收管理

境外所得稅收管理

居民企業(yè)以及非居民企業(yè)在中國境內(nèi)設(shè)立的機(jī)構(gòu),、場所,，取得的下列所得已在境外繳納的所得稅稅額,，可以從其當(dāng)期應(yīng)納稅額中抵免，抵免限額為該項(xiàng)所得依照《企業(yè)所得稅法》及其實(shí)施條例規(guī)定計(jì)算的應(yīng)納稅額;超過抵免限額的部分,，可以在以后五個(gè)年度以內(nèi),，用每年度抵免限額抵免當(dāng)年應(yīng)抵稅額后的余額進(jìn)行抵補(bǔ)：

(1)居民企業(yè)來源于中國境外的應(yīng)稅所得;

(2)非居民企業(yè)在中國境內(nèi)設(shè)立機(jī)構(gòu)、場所,，取得發(fā)生在中國境外但與該機(jī)構(gòu),、場所有實(shí)際聯(lián)系的應(yīng)稅所得。如外國銀行在中國境內(nèi)分行以其可支配的資金向中國境外貸款,，境外借款人就該筆貸款向其支付的利息,，即屬于發(fā)生在境外與該分行有實(shí)際聯(lián)系的所得。

一,、抵免法的適用范圍(能力等級1)

1.居民企業(yè)境外所得直接繳納或間接負(fù)擔(dān)的稅款,。

2.非居民企業(yè)在中國境內(nèi)設(shè)立機(jī)構(gòu)場所的，其取得發(fā)生在境外但與機(jī)構(gòu)場所有實(shí)際聯(lián)系的所得直接繳納的稅款,。

【歸納】居民企業(yè)可享受直接抵免和間接抵免,，非居民企業(yè)只能享受直接抵免。

直接抵免——對企業(yè)在境外直接繳納稅款的抵扣(常見總分機(jī)構(gòu)之間)

(1)居民企業(yè)來源于中國境外的應(yīng)稅所得;

(2)非居民企業(yè)在中國境內(nèi)設(shè)立機(jī)構(gòu),、場所,，取得發(fā)生在中國境外但與該機(jī)構(gòu)、場所有實(shí)際聯(lián)系的應(yīng)稅所得,。

間接抵免——對進(jìn)行境外投資所得已納稅款的抵扣(常見母子或母子孫機(jī)構(gòu)之間)

居民企業(yè)從其直接或者間接控制的外國企業(yè)分得的來源于中國境外的股息,、紅利等權(quán)益性投資收益，外國企業(yè)在境外實(shí)際繳納的所得稅稅額中屬于該項(xiàng)所得負(fù)擔(dān)的部分,，可以作為該居民企業(yè)的可抵免境外所得稅稅額,，在稅法規(guī)定的抵免限額內(nèi)抵免。

【相關(guān)鏈接】間接抵免必須符合最低持股條件,。居民企業(yè)直接持有外國企業(yè)20%以上(含)或間接持有外國企業(yè)20%以上(含)的股份,。

二、境外所得稅額抵免計(jì)算的基本項(xiàng)目(能力等級1)

企業(yè)應(yīng)按照稅法的有關(guān)規(guī)定準(zhǔn)確計(jì)算下列當(dāng)期與抵免境外所得稅有關(guān)的項(xiàng)目后,，確定當(dāng)期實(shí)際可抵免分國(地區(qū))別的境外所得稅稅額和抵免限額：

1.境內(nèi)所得的應(yīng)納稅所得額和分國(地區(qū))別的境外所得的應(yīng)納稅所得額(即區(qū)分境內(nèi)應(yīng)納稅所得額與境外應(yīng)納稅所得額);

2.分國(地區(qū))別的可抵免境外所得稅稅額;

3.分國(地區(qū))別的境外所得稅的抵免限額,。

【提示】納稅人必須準(zhǔn)確計(jì)算當(dāng)期與抵免境外所得稅有關(guān)的項(xiàng)目;包括：境內(nèi)、境外所得分國(地區(qū))別的應(yīng)納稅所得額,、可抵免稅額,、抵免限額和實(shí)際抵免稅額。

自2017年1月1日起,，企業(yè)可以選擇按國(地區(qū))別分別計(jì)算[“分國(地區(qū))不分項(xiàng)”],，或者不按國(地區(qū))別匯總計(jì)算[“不分國(地區(qū))不分項(xiàng)”]其來源于境外的應(yīng)納稅所得額，并按照有關(guān)規(guī)定分別計(jì)算其可抵免境外所得稅稅額和抵免限額。上述方式一經(jīng)選擇,，5年內(nèi)不得改變,。

企業(yè)選擇采用不同于以前年度的方式(以下簡稱“新方式”)計(jì)算可抵免境外所得稅稅額和抵免限額時(shí)，對該企業(yè)以前年度按照有關(guān)規(guī)定沒有抵免完的余額,，可在稅法規(guī)定結(jié)轉(zhuǎn)的剩余年限內(nèi),，按新方式計(jì)算的抵免限額中繼續(xù)結(jié)轉(zhuǎn)抵免。

三,、境外應(yīng)納稅所得額的計(jì)算

【基本要求1】應(yīng)將企業(yè)取得的來源于境外的稅后凈所得還原為稅前所得(含稅所得),，按我國稅法規(guī)定計(jì)算應(yīng)納稅所得額。

還原后的所得是含稅所得,，且是符合我國稅法規(guī)定計(jì)算的所得,。還原步驟分為2步：含稅、對口徑,。

第一步——含稅：來自境外的稅后凈所得還原成境外含稅所得或用境外所得稅額還原計(jì)算成境外含稅所得;

第二步——對口徑：對還原后的境外稅前所得,，調(diào)整成符合我國稅法規(guī)定的應(yīng)納稅所得額——應(yīng)再就計(jì)算企業(yè)應(yīng)納稅所得總額時(shí)已按稅法規(guī)定扣除的有關(guān)成本費(fèi)用中與境外所得有關(guān)的部分進(jìn)行對應(yīng)調(diào)整扣除后，計(jì)算為境外應(yīng)納稅所得額,。

【基本要求2】居民企業(yè)在境外設(shè)立不具有獨(dú)立納稅地位的分支機(jī)構(gòu)取得的各項(xiàng)境外所得,，無論是否匯回中國境內(nèi),，均應(yīng)計(jì)入該企業(yè)所屬納稅年度的境外應(yīng)納稅所得額,。

由于分支機(jī)構(gòu)不具有分配利潤職能，居民企業(yè)在境外設(shè)立不具有獨(dú)立納稅地位的分支機(jī)構(gòu)取得的各項(xiàng)境外所得,，無論是否匯回中國境內(nèi),，均應(yīng)以境外收入總額扣除與取得境外收入有關(guān)的各項(xiàng)合理支出后的余額，計(jì)入該企業(yè)所屬納稅年度的境外應(yīng)納稅所得額,。

【基本要求3】確認(rèn)收入實(shí)現(xiàn)的時(shí)間以及對應(yīng)調(diào)整費(fèi)用扣除——發(fā)生時(shí)間確認(rèn)及所得額完整性確認(rèn),。

1.收入確認(rèn)的時(shí)間(一般情形同企業(yè)所得稅)

2.境外應(yīng)納稅所得額的計(jì)算確定——相關(guān)性調(diào)整

從境外收到的股息、紅利,、利息等境外投資性所得一般表現(xiàn)為毛所得,，應(yīng)對在計(jì)算企業(yè)總所得額時(shí)已做統(tǒng)一扣除的成本費(fèi)用中與境外所得有關(guān)的部分，在該境外所得中對應(yīng)調(diào)整扣除后,，才能作為計(jì)算境外稅額抵免限額的境外應(yīng)納稅所得額,。在就境外所得計(jì)算對應(yīng)調(diào)整扣除的有關(guān)成本費(fèi)用時(shí)，應(yīng)對如下成本費(fèi)用(但不限于)予以特別注意：

【提示】涉及上述所得應(yīng)納稅所得額中應(yīng)包含的已間接負(fù)擔(dān)稅額有還原計(jì)算,。

【基本要求4】企業(yè)應(yīng)當(dāng)根據(jù)稅法的有關(guān)規(guī)定確認(rèn)境外所得的實(shí)現(xiàn)年度及其稅額抵免年度——確認(rèn)境外所得的所屬年度,。(易出選擇)

記憶技巧：

股息紅利看分配;

利租特轉(zhuǎn)合約付;

憑證晚到要追溯。

(1)“股息紅利看分配”

企業(yè)來源于境外的股息,、紅利等權(quán)益性投資收益所得,，若實(shí)際收到所得的日期與境外被投資方作出利潤分配決定的日期不在同一納稅年度的,，應(yīng)按被投資方作出利潤分配日所在的納稅年度確認(rèn)境外所得。

【舉例】假定甲企業(yè)在境外投資設(shè)立子公司,，該子公司2017年獲利,，于2019年11月做出對2017年利潤的分配決定，甲企業(yè)于2020年3月收到分得的股利100萬元,，則該項(xiàng)股利應(yīng)確認(rèn)為2019年的所得,。

(2)“利租特轉(zhuǎn)合約付”

企業(yè)來源于境外的利息、租金,、特許權(quán)使用費(fèi),、轉(zhuǎn)讓財(cái)產(chǎn)收入，若未能在合同約定的付款日期當(dāng)年收到上述所得,，仍應(yīng)按合同約定付款日期所屬的納稅年度確認(rèn)境外所得,。

(3)“憑證晚到要追溯”

企業(yè)收到某一納稅年度的境外所得已納稅憑證時(shí)，凡是遲于次年5月31日匯算清繳終止日的,，可以對該所得境外稅額抵免追溯計(jì)算,。

【基本要求5】共同支出的合理分?jǐn)偂?/p>

在計(jì)算境外所得應(yīng)納稅所得額時(shí)，企業(yè)為取得境內(nèi),、境外所得而在境內(nèi),、境外發(fā)生的共同支出，與取得境外應(yīng)稅所得有關(guān)的,、合理的部分,，應(yīng)在境內(nèi)、境外[分國(地區(qū))別,，下同]應(yīng)稅所得之間,，按照合理比例進(jìn)行分?jǐn)偤罂鄢?/p>

可按下列一種或幾種比例的綜合比例分?jǐn)偪鄢?多選)：

(1)資產(chǎn)比例;(2)收入比例;(3)員工工資支出比例;(4)其他合理比例。

【基本要求6】企業(yè)的境外分支機(jī)構(gòu)虧損不得由該企業(yè)境內(nèi)所得彌補(bǔ)——虧損不得內(nèi)補(bǔ)外,。

【疑問】境外虧損是否可以用其他國家地區(qū)分支機(jī)構(gòu)的所得跨國彌補(bǔ)?

【一般規(guī)定】納稅人選擇“分國(地區(qū))不分項(xiàng)”的境外所得抵免方式,，在匯總計(jì)算境外應(yīng)納稅所得額時(shí)，企業(yè)在境外同一國家(地區(qū))設(shè)立不具有獨(dú)立納稅地位的分支機(jī)構(gòu)的虧損,，不得抵減其境內(nèi)或他國(地區(qū))的應(yīng)納稅所得額,，但可以用同一國家(地區(qū))其他項(xiàng)目或以后年度的所得按規(guī)定彌補(bǔ)。

即：境外同一國家不同項(xiàng)目之間的盈虧可以互相彌補(bǔ),，但是不同國家的盈虧不得跨國彌補(bǔ),。——不得內(nèi)補(bǔ)外,，也不得外補(bǔ)外,。

【特殊規(guī)定】按照《財(cái)政部 稅務(wù)總局關(guān)于完善企業(yè)境外所得稅收抵免政策問題的通知》(財(cái)稅〔2017〕84號)規(guī)定，納稅人可選擇“不分國(地區(qū))不分項(xiàng)”的境外所得抵免方式，境外分支機(jī)構(gòu)的虧損,，可以抵減他國(地區(qū))的應(yīng)納稅所得額,，但不可以抵減我國境內(nèi)的所得?！坏脙?nèi)補(bǔ)外,，可以外補(bǔ)外。

【核心政策】

1.境外分支機(jī)構(gòu)的虧損不能用境內(nèi)所得彌補(bǔ),。

2.境外分支機(jī)構(gòu)的虧損是否可以抵減他國(地區(qū))的應(yīng)納稅所得額,，企業(yè)擁有選擇權(quán)。

3.非實(shí)際虧損額不受5年抵虧期限的限制,。

企業(yè)在同一納稅年度的境內(nèi)外所得加總為正數(shù)的,，其境外分支機(jī)構(gòu)發(fā)生的虧損，由于上述結(jié)轉(zhuǎn)彌補(bǔ)的限制而發(fā)生的未予彌補(bǔ)的部分,，稱為“非實(shí)際虧損額”,，今后在該分支機(jī)構(gòu)的結(jié)轉(zhuǎn)彌補(bǔ)時(shí)不受期限限制。

(1)如果企業(yè)當(dāng)期境內(nèi)外所得盈利額與虧損額加總后和為零或正數(shù),，則其當(dāng)年度境外分支機(jī)構(gòu)的非實(shí)際虧損額可無限期向后結(jié)轉(zhuǎn)彌補(bǔ),。

(2)如果企業(yè)當(dāng)期境內(nèi)外所得盈利額與虧損額加總后和為負(fù)數(shù)，則以境外分支機(jī)構(gòu)的虧損額超過企業(yè)盈利額部分的實(shí)際虧損額,，按規(guī)定的期限進(jìn)行虧損彌補(bǔ),，未超過企業(yè)盈利額部分的非實(shí)際虧損額仍可無限期向后結(jié)轉(zhuǎn)彌補(bǔ)。

四,、可予抵免境外所得稅額的確認(rèn)(能力等級2)

可抵免境外所得稅稅額是指企業(yè)來源于中國境外的所得依照中國境外稅收法律以及相關(guān)規(guī)定應(yīng)當(dāng)繳納并已實(shí)際繳納的企業(yè)所得稅性質(zhì)的稅款,。

1.不應(yīng)作為可抵免境外所得稅稅額的情形分析：

(1)按照境外所得稅法律及相關(guān)規(guī)定屬于錯(cuò)繳或錯(cuò)征的境外所得稅稅款。

(2)按照稅收協(xié)定規(guī)定不應(yīng)征收的境外所得稅稅款,。

(3)因少繳或遲繳境外所得稅而追加的利息、滯納金或罰款,。

(4)境外所得稅納稅人或者其利害關(guān)系人從境外征稅主體得到實(shí)際返還或補(bǔ)償?shù)木惩馑枚惗惪睢?/p>

(5)按照我國《企業(yè)所得稅法》及其實(shí)施條例規(guī)定,，已經(jīng)免征我國企業(yè)所得稅的境外所得負(fù)擔(dān)的境外所得稅稅款。

(6)按照國務(wù)院財(cái)政,、稅務(wù)主管部門有關(guān)規(guī)定已經(jīng)從企業(yè)境外應(yīng)納稅所得額中扣除的境外所得稅稅款,。如果我國稅法規(guī)定就一項(xiàng)境外所得的已納所得稅額僅作為費(fèi)用從該項(xiàng)境外所得額中扣除，就該項(xiàng)所得及其繳納的境外所得稅額不應(yīng)再納入境外稅額抵免計(jì)算,。

2.可抵免境外所得稅款的基本條件

(1)來源于境外所得且依境外稅法計(jì)算繳納的稅額,。

(2)繳納的屬于企業(yè)所得稅性質(zhì)的稅額，而不拘泥于名稱,。

(3)限于企業(yè)應(yīng)當(dāng)繳納且已實(shí)際繳納的稅額,。

(4)無法判定是否屬于對企業(yè)征收的所得稅稅額的，應(yīng)層報(bào)國家稅務(wù)總局裁定。

3.可抵免境外所得稅稅額的換算

若企業(yè)取得的境外所得已直接繳納和間接負(fù)擔(dān)的稅額為人民幣以外貨幣的,，在以人民幣計(jì)算可予抵免的境外稅額時(shí)換算匯率的適用規(guī)則：

凡企業(yè)記賬本位幣為人民幣的,，應(yīng)按企業(yè)就該項(xiàng)境外所得記入賬內(nèi)時(shí)使用的人民幣匯率進(jìn)行換算。

凡企業(yè)以人民幣以外其他貨幣作為記賬本位幣的,，應(yīng)統(tǒng)一按實(shí)現(xiàn)該項(xiàng)境外所得對應(yīng)的我國納稅年度最后一日的人民幣匯率中間價(jià)進(jìn)行換算,。

五、境外所得間接負(fù)擔(dān)稅額的計(jì)算(能力等級2)

按納稅人國內(nèi)公司與支付其國外所得的外國公司之間的關(guān)系分類：

【注意理解】子公司只是母公司的投資單位,，它與母公司不是統(tǒng)一核算的同一經(jīng)濟(jì)實(shí)體,，而是兩個(gè)不同的納稅人。所以,，母公司所在的居住國政府允許母公司抵免的稅額,，并不是由母公司直接向子公司所在國政府繳納的，而是通過子公司間接繳納的,。

母公司從子公司得到的也只是子公司繳納所得稅后按照股份分配的一部分股息,。因此，對母公司從子公司取得股息計(jì)征所得稅時(shí)應(yīng)該予以抵免的,，不能是子公司繳納的全部所得稅,，只能是這部分股息所負(fù)擔(dān)的所得稅額。所以,，這種抵免不是根據(jù)實(shí)納稅額直接進(jìn)行,，而是按換算的股息應(yīng)負(fù)擔(dān)的稅額進(jìn)行間接抵免。

間接抵免存在多層持股的現(xiàn)象

居民企業(yè)在用境外所得間接負(fù)擔(dān)的稅額進(jìn)行稅收抵免時(shí),，其取得的境外投資收益實(shí)際間接負(fù)擔(dān)的稅額是指根據(jù)直接或者間接持股方式合計(jì)持股20%以上(含20%,，下同)的規(guī)定層級的外國企業(yè)股份，由此應(yīng)分得的股息,、紅利等權(quán)益性投資收益中,，從最低一層外國企業(yè)起逐層計(jì)算的屬于由上一層企業(yè)負(fù)擔(dān)的稅額，其計(jì)算公式如下：

本層企業(yè)所納稅額屬于由一家上一層企業(yè)負(fù)擔(dān)的稅額=(本層企業(yè)就利潤和投資收益所實(shí)際繳納的稅額+符合規(guī)定的由本層企業(yè)間接負(fù)擔(dān)的稅額)×本層企業(yè)向一家上一層企業(yè)分配的股息(紅利)÷本層企業(yè)所得稅后利潤額

1.公式解釋見P549：

2.每一層企業(yè)從其持股的下一層企業(yè)在一個(gè)年度中分得的股息(紅利),，若是由該下一層企業(yè)不同年度的稅后未分配利潤組成,，則應(yīng)按該股息(紅利)對應(yīng)的每一年度未分配利潤，分別計(jì)算就該項(xiàng)分配利潤所間接負(fù)擔(dān)的稅額;按各年度計(jì)算的間接負(fù)擔(dān)稅額之和,，即為取得股息(紅利)的企業(yè)該一個(gè)年度中分得的股息(紅利)所得所間接負(fù)擔(dān)的所得稅額,。

3.境外第二層及以下層級企業(yè)歸屬不同國家的，在計(jì)算居民企業(yè)負(fù)擔(dān)境外稅額時(shí),，均以境外第一層企業(yè)所在國(地區(qū))為國別劃分進(jìn)行歸集計(jì)算,，而不論該第一層企業(yè)的下層企業(yè)歸屬何國(地區(qū))。

六,、適用間接抵免的外國企業(yè)持股比例的計(jì)算(能力等級2)——比例和層數(shù)要求(易考)

除另有規(guī)定外,，由居民企業(yè)直接或者間接持有20%以上股份的外國企業(yè),，限于符合以下持股方式的五層外國企業(yè)：

第一層：單一居民企業(yè)直接持有20%以上股份的外國企業(yè);

第二層至第五層：單一上一層外國企業(yè)直接持有20%以上股份，且由該企業(yè)直接持有或通過一個(gè)或多個(gè)符合財(cái)稅〔2009〕125號文件第六條規(guī)定持股方式的外國企業(yè)間接持有總和達(dá)到20%以上股份的外國企業(yè),。

上述符合規(guī)定的“持股條件”是指各層企業(yè)直接持股,、間接持股以及為計(jì)算居民企業(yè)間接持股總和比例的每一個(gè)單一持股，均應(yīng)達(dá)到20%的持股比例,。

解釋：

第一層：單一居民企業(yè)A直接持有外國企業(yè)B20%以上股份：AB≥20%

第二層：單一第一層外國企業(yè)B直接持有C20%以上股份,，且由單一居民企業(yè)A直接持有C20%以上股份;或通過一個(gè)或多個(gè)規(guī)定持股條件的外國企業(yè)B間接持有C總和達(dá)到20%以上股份。即：AB≥20%,，BC≥20%且,，AC≥20%或AB*BC≥20%

第三層：單一第二層外國企業(yè)C直接持有D20%以上股份，且由單一居民企業(yè)A直接持有D20%以上股份;或通過一個(gè)或多個(gè)符合規(guī)定持股條件的外國企業(yè)BC間接持有D總和達(dá)到20%以上股份,。即：AB≥20%,，BC≥20%，CD≥20%且：AD≥20%或AB*BC*CD≥20%兩層持股條件的判定(國家稅務(wù)總局例題)

中國居民A企業(yè)直接持有甲國B企業(yè)20%股份,，直接持有乙國C企業(yè)16%股份,，并且B企業(yè)直接持有C企業(yè)20%股份，如下圖所示：

分析：

①中國居民A企業(yè)直接持有甲國B企業(yè)20%股份,，滿足直接持股20%(含20%)的條件,。

②中國居民A企業(yè)直接持有乙國C企業(yè)16%股份，間接持有乙國C企業(yè)股份=20%×20%=4%,，由于A企業(yè)直接持有C企業(yè)的股份不足20%,，故不能計(jì)入A企業(yè)對C企業(yè)直接持股或間接持股的總和比例之中。因此,，C企業(yè)未滿足居民企業(yè)直接持有或通過一個(gè)或多個(gè)符合規(guī)定持股條件的外國企業(yè)間接持有總和達(dá)到20%以上股份的外國企業(yè)的規(guī)定,。

【提示】境外所得已納稅款的抵免要綜合思考：

七、稅收饒讓抵免的應(yīng)納稅額的確定(能力等級2)

居民企業(yè)從與我國政府訂立稅收協(xié)定(或安排)的國家(地區(qū))取得的所得,，按照該國(地區(qū))稅收法律享受了免稅或減稅待遇,，且該免稅或減稅的數(shù)額按照稅收協(xié)定規(guī)定應(yīng)視同已繳稅額在中國的應(yīng)納稅額中抵免的，該免稅或減稅數(shù)額可作為企業(yè)實(shí)際繳納的境外所得稅額用于辦理稅收抵免,。

【解釋】《企業(yè)所得稅法》目前尚未單方面規(guī)定稅收饒讓抵免,，但我國與有關(guān)國家簽訂的稅收協(xié)定規(guī)定有稅收饒讓抵免安排。居民企業(yè)從與我國訂立稅收協(xié)定(或安排)的對方國家取得所得,，并按該國稅收法律享受了免稅或減稅待遇，且該所得已享受的免稅或減稅數(shù)額按照稅收協(xié)定(或安排)規(guī)定應(yīng)視同已繳稅額在我國應(yīng)納稅額中抵免的,，可在其申報(bào)境外所得稅額時(shí)視為已繳稅額,。

稅收饒讓抵免應(yīng)區(qū)別下列情況進(jìn)行計(jì)算：

八,、關(guān)于抵免限額的計(jì)算(能力等級2)

【重點(diǎn)】境外所得稅稅款抵免限額公式：

采用“分國不分項(xiàng)”抵免方式：

抵免限額=境內(nèi),、境外所得按我國稅法計(jì)算的應(yīng)納稅總額×來源于某國(地區(qū))的應(yīng)納稅所得額÷境內(nèi),、境外應(yīng)納稅所得總額

采用“不分國不分項(xiàng)”抵免方式：

抵免限額=境內(nèi)、境外所得按我國稅法計(jì)算的應(yīng)納稅總額×來源于境外的應(yīng)納稅所得額÷境內(nèi),、境外應(yīng)納稅所得總額

【解釋】公式中的所得是稅前所得(含稅所得),。考試時(shí)要注意區(qū)分境外分回所得是稅前所得還是稅后所得,，如果分回的是稅后所得,，在單層抵免的條件下可選用以下兩種方法還原成稅前所得：

①用分回的稅后所得除以(1-境外所得稅率或征收比率)還原;

②用境外已納稅額加上分回的稅后所得還原。

該抵免限額公式在”分國不分項(xiàng)”條件下可以簡化成：

抵免限額=來源于某國(地區(qū))的應(yīng)納稅所得額(稅前)×我國稅率

該抵免限額公式在”不分國不分項(xiàng)”條件下可以簡化成：

抵免限額=來源于境外的應(yīng)納稅所得額(稅前)×我國稅率

關(guān)于上述公式中的稅率,，一般為法定稅率25%,。但是以境內(nèi)、境外全部生產(chǎn)經(jīng)營活動(dòng)有關(guān)的研究開發(fā)費(fèi)用總額,、總收入,、銷售收入總額、高新技術(shù)產(chǎn)品(服務(wù))收入等指標(biāo)申請并經(jīng)認(rèn)定的高新技術(shù)企業(yè),，其來源于境外的所得可以享受高新技術(shù)企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策,，即對其來源于境外所得可以按照15%的優(yōu)惠稅率繳納企業(yè)所得稅，在計(jì)算境外抵免限額時(shí),，可按照15%的優(yōu)惠稅率計(jì)算境內(nèi)外應(yīng)納稅總額,。

【境內(nèi)、境外所得之間的虧損彌補(bǔ)的歸納】P556

1.外虧不能內(nèi)補(bǔ)——境內(nèi)盈利不能彌補(bǔ)境外虧損,。

2.內(nèi)虧可以外補(bǔ)——境內(nèi)虧損可用境外所得彌補(bǔ),。內(nèi)虧外補(bǔ)仍為虧損的，應(yīng)納稅所得額為以零計(jì)算,，境外抵免限額當(dāng)期為零,。境外已納的可抵未抵的稅額可在以后5個(gè)納稅年度結(jié)轉(zhuǎn)抵免。

3.如果企業(yè)境內(nèi)為虧損,，境外盈利來自多個(gè)國家,，則彌補(bǔ)境內(nèi)虧損時(shí)，企業(yè)可以自行選擇彌補(bǔ)境內(nèi)虧損的境外所得來源國家(地區(qū))順序,。舉例：2019年A企業(yè)境內(nèi)所得為虧損300萬元,，來自境外甲國分支機(jī)構(gòu)B所得200萬元，甲國對B征收所得稅30萬元,，則A企業(yè)境內(nèi)外所得合計(jì)-300+200=-100(萬元),。

用200萬元境外所得彌補(bǔ)境內(nèi)虧損的結(jié)果：

當(dāng)年企業(yè)應(yīng)納稅所得總額為0

A企業(yè)未彌補(bǔ)的境內(nèi)虧損為100萬元

當(dāng)年境外所得抵免限額為0

境外可予以抵免但未能抵免的30萬元稅額可在以后5個(gè)納稅年度內(nèi)結(jié)轉(zhuǎn)抵免。

九,、實(shí)際抵免境外稅額的計(jì)算(能力等級2)

在計(jì)算實(shí)際應(yīng)抵免的境外已繳納和間接負(fù)擔(dān)的所得稅稅額時(shí),，如果采用“分國不分項(xiàng)”的抵免方式，企業(yè)在境外一國(地區(qū))當(dāng)年繳納和間接負(fù)擔(dān)的符合規(guī)定的所得稅稅額低于所計(jì)算的該國(地區(qū))抵免限額的,，應(yīng)以該項(xiàng)稅額作為境外所得稅抵免額從企業(yè)應(yīng)納稅總額中據(jù)實(shí)抵免;超過抵免限額的,，當(dāng)年應(yīng)以抵免限額作為境外所得稅抵免額進(jìn)行抵免,，超過抵免限額的余額允許從次年起在連續(xù)五個(gè)納稅年度內(nèi)，用每年度抵免限額抵免當(dāng)年應(yīng)抵稅額后的余額進(jìn)行抵補(bǔ),。

企業(yè)當(dāng)年境外一國(地區(qū))可抵免稅額中既有屬于當(dāng)年已直接繳納或間接負(fù)擔(dān)的境外所得稅額,，又有以前年度結(jié)轉(zhuǎn)的未逾期可抵免稅額時(shí)，應(yīng)首先抵免當(dāng)年已直接繳納或間接負(fù)擔(dān)的境外所得稅額后,，抵免限額有余額的,，可再抵免以前年度結(jié)轉(zhuǎn)的未逾期可抵免稅額，仍抵免不足的,，繼續(xù)向以后年度結(jié)轉(zhuǎn),。

即：抵免限額首先用于當(dāng)年的抵免，有余額的用于以前年度結(jié)轉(zhuǎn)的未逾期的可抵免稅額,。

十,、簡易辦法計(jì)算抵免(能力等級1)P558

采用簡易辦法須遵循“分國不分項(xiàng)”原則，適用簡易辦法計(jì)算抵免的兩種情況：

1.定率12.5%——可用境外應(yīng)納稅所得額的12.5%作為抵免限額——取得真實(shí)發(fā)生的憑證或證明,，但無法準(zhǔn)確確認(rèn),，且直接繳納及間接負(fù)擔(dān)的稅額在所得來源國(地區(qū))的實(shí)際有效稅率高于12.5%;

2.白名單——列出法定稅率明顯高于我國的境外所得來源國(地區(qū))名單，按我國規(guī)定稅率計(jì)算抵免限額,。

法定稅率明顯高于我國的境外所得來源國(地區(qū))名單如下：美國,、阿根廷、布隆迪,、喀麥隆,、古巴、法國,、日本,、摩洛哥、巴基斯坦,、贊比亞,、科威特、孟加拉國,、敘利亞,、約旦、老撾,。

十一,、境外分支機(jī)構(gòu)與我國對應(yīng)納稅年度的確定

企業(yè)在境外投資設(shè)立不具有獨(dú)立納稅地位的分支機(jī)構(gòu)，其計(jì)算生產(chǎn),、經(jīng)營所得的納稅年度與我國規(guī)定的納稅年度不一致的,，與我國納稅年度當(dāng)年度相對應(yīng)的境外納稅年度，應(yīng)為在我國有關(guān)納稅年度中任何一日結(jié)束的境外納稅年度,。

十二,、境外所得稅抵免時(shí)應(yīng)納所得稅額的計(jì)算

公式：

企業(yè)實(shí)際應(yīng)納所得稅額=企業(yè)境內(nèi)外所得應(yīng)納稅總額-企業(yè)所得稅減免、抵免優(yōu)惠稅額-境外所得稅抵免額

公式中抵免優(yōu)惠稅額是指企業(yè)購置用于環(huán)境保護(hù),、節(jié)能節(jié)水,、安全生產(chǎn)等專用設(shè)備的投資額，可以按一定比例實(shí)行稅額抵免,。

境外所得稅抵免額是指按照本節(jié)計(jì)算的境外所得稅額在抵免限額內(nèi)實(shí)際可以抵免的稅額,。

沒有一顆珍珠的閃光,，是靠別人涂抹上去的。小編推薦大家在學(xué)習(xí)稅法時(shí)聽東奧名師劉穎老師的課,，跟著老師的思路走,，可以讓學(xué)習(xí)事半功倍。以下為劉穎老師的介紹和試聽課程,。

注：以上注會(huì)考試知識點(diǎn)選自劉穎老師《注冊會(huì)計(jì)師稅法》授課講義

（本文為東奧會(huì)計(jì)在線原創(chuàng)文章，僅供考生學(xué)習(xí)使用,，禁止任何形式的轉(zhuǎn)載）