2015《稅法》高頻考點(diǎn)：進(jìn)項稅額的計算

　　【東奧小編】我們一起來學(xué)習(xí)2015《稅法》高頻考點(diǎn)：進(jìn)項稅額的計算。本考點(diǎn)屬于《稅法》第二章增值稅法第五節(jié)一般計稅方法應(yīng)納稅額的計算的內(nèi)容,。

　　【考頻分析】：

　　考頻：★★★★★

　　注釋：本考點(diǎn)2012年和2014年考過計算題,。

　　【內(nèi)容導(dǎo)航】：

　　(一)可以從銷項稅額中抵扣的進(jìn)項稅額

　　(二)營改增后原增值稅納稅人進(jìn)項稅額的抵扣政策

　　(三)不得從銷項稅額中抵扣的進(jìn)項稅額

　　【高頻考點(diǎn)】：進(jìn)項稅額的計算

　　納稅人購進(jìn)貨物或者接受應(yīng)稅勞務(wù)、應(yīng)稅服務(wù)所支付或者負(fù)擔(dān)的增值稅額為進(jìn)項稅額,。

　　【提示】

　　1.一般納稅人涉及進(jìn)項稅的抵扣,；

　　2.存在貨物、勞務(wù),、服務(wù)的接受行為,；

　　3.貨物、勞務(wù),、服務(wù)接受方支付或負(fù)擔(dān),。

　　(一)可以從銷項稅額中抵扣的進(jìn)項稅額

　　分以下兩類情況：憑票抵扣和計算抵扣。

　　憑票抵扣是增值稅管理的重要特點(diǎn),，一般情況下,，購進(jìn)方的進(jìn)項稅由銷售方的銷項稅對應(yīng)構(gòu)成。但是在某些特殊情況下,，允許納稅人按符合規(guī)定的非增值稅專用發(fā)票(如農(nóng)產(chǎn)品收購發(fā)票,、銷售發(fā)票等)自行計算進(jìn)項稅額扣除。

　　1.憑票抵扣——一般情況

　　(1)從銷售方或提供方取得的增值稅專用發(fā)票(含貨物運(yùn)輸業(yè)增值稅專用發(fā)票,、稅控機(jī)動車統(tǒng)一發(fā)票,，下同)上注明的增值稅額;

　　(2)從海關(guān)取得的海關(guān)進(jìn)口增值稅專用繳款書上注明的增值稅額;

　　(3)接受境外單位或者個人提供的應(yīng)稅勞務(wù)、服務(wù),，從稅務(wù)機(jī)關(guān)或者境內(nèi)代理人取得的解繳稅款的中華人民共和國稅收繳款憑證(以下稱稅收繳款憑證)上注明的增值稅額,。

　　【注意辨析】

　　增值稅專用發(fā)票——可憑票抵扣進(jìn)項稅

　　增值稅普通發(fā)票——不可憑票抵扣進(jìn)項稅

　　普通發(fā)票——不可憑票抵扣進(jìn)項稅

　　2.計算抵扣——特殊情況

　　購進(jìn)農(nóng)產(chǎn)品,，除取得增值稅專用發(fā)票或者海關(guān)進(jìn)口增值稅專用繳款書外，按照農(nóng)產(chǎn)品收購發(fā)票或者銷售發(fā)票上注明的農(nóng)產(chǎn)品買價和13%的扣除率計算的進(jìn)項稅額,。

　　公式：進(jìn)項稅額=買價×扣除率

　　特點(diǎn)：前免后抵;自開自抵。

　　收購農(nóng)產(chǎn)品的買價,，包括納稅人購進(jìn)農(nóng)產(chǎn)品在農(nóng)產(chǎn)品收購發(fā)票或者銷售發(fā)票上注明的價款和按規(guī)定繳納的煙葉稅,。

　　農(nóng)產(chǎn)品中收購煙葉的進(jìn)項稅抵扣公式比較特殊：

　　煙葉收購金額=煙葉收購價款×(1+10%)

　　煙葉稅應(yīng)納稅額=煙葉收購金額×稅率(20%)

　　準(zhǔn)予抵扣進(jìn)項稅=(煙葉收購金額+煙葉稅應(yīng)納稅額)×扣除率(13%)

　　【特別歸納】“營改增”試點(diǎn)行業(yè)不斷擴(kuò)大，2014年后,，可抵扣增值稅進(jìn)項稅額的扣稅憑證：

　　3.進(jìn)項稅抵扣的其他規(guī)定

　　P63-5:自2010年10月1日起,項目運(yùn)營方利用信托資金融資進(jìn)行項目建設(shè)開發(fā)，在項目建設(shè)期內(nèi)取得的增值稅專用發(fā)票和其他抵扣憑證,，允許其按現(xiàn)行增值稅有關(guān)規(guī)定予以抵扣,。該經(jīng)營模式是指項目運(yùn)營方與經(jīng)批準(zhǔn)成立的信托公司合作進(jìn)行項目建設(shè)開發(fā)，信托公司負(fù)責(zé)籌集資金并設(shè)立信托計劃,，項目運(yùn)營方負(fù)責(zé)項目建設(shè)與運(yùn)營,，項目建設(shè)完成后.項目資產(chǎn)歸項目運(yùn)營方所有。

　　政策實(shí)質(zhì):生產(chǎn)企業(yè)通過融資租賃方式進(jìn)行采購,增值稅視同一般自我采購處理,。

　　P63-7資產(chǎn)重組企業(yè)的結(jié)轉(zhuǎn)抵扣

　　增值稅一般納稅人(以下稱“原納稅人”)在資產(chǎn)重組過程中,，將全部資產(chǎn)、負(fù)債和勞動力一并轉(zhuǎn)讓給其他增值稅一般納稅人(以下稱“新納稅人”),，并按程序辦理注銷稅務(wù)登記的,，其在辦理注銷登記前尚未抵扣的進(jìn)項稅額可結(jié)轉(zhuǎn)至新納稅人處繼續(xù)抵扣。

　　P63-8(新增)

　　農(nóng)產(chǎn)品增值稅進(jìn)項稅核定扣稅法——自2012年7月1日起,，在部分行業(yè)開展增值稅進(jìn)項稅額核定扣除試點(diǎn),。

　　【提示】政策針對：

　　(1)“前免后抵、自開自抵”的方式導(dǎo)致虛開農(nóng)產(chǎn)品收購發(fā)票案件屢屢發(fā)生;

　　(2)農(nóng)產(chǎn)品深加工企業(yè)銷售產(chǎn)品時,，多數(shù)按照17%的稅率計算銷項稅額,，扣除卻按照13%扣除率計算進(jìn)項稅額，很多納稅人認(rèn)為如此“高征低扣”很不合理,。

　　核定扣稅試點(diǎn)改革的時間和范圍：

　　自2012年7月1日起,，以購進(jìn)農(nóng)產(chǎn)品為原料生產(chǎn)銷售液體乳及乳制品、酒及酒精,、植物油的增值稅一般納稅人,，納入農(nóng)產(chǎn)品增值稅進(jìn)項稅額核定扣除試點(diǎn)范圍，其購進(jìn)農(nóng)產(chǎn)品無論是否用于生產(chǎn)上述產(chǎn)品,，增值稅進(jìn)項稅額均按照《農(nóng)產(chǎn)品增值稅進(jìn)項稅額核定扣除試點(diǎn)實(shí)施辦法》的規(guī)定抵扣,。

　　試點(diǎn)改革的核心內(nèi)容：

　　改革1,，改變原計算抵扣進(jìn)項稅的方式，實(shí)行農(nóng)產(chǎn)品進(jìn)項稅核定扣除辦法,。取消了試點(diǎn)產(chǎn)品的農(nóng)產(chǎn)品收購發(fā)票的抵扣功能,，改為實(shí)耗扣稅法，按納稅人實(shí)耗農(nóng)產(chǎn)品確定可抵扣的進(jìn)項稅,。

　　改革2,，將農(nóng)產(chǎn)品進(jìn)項稅額的扣除率由13%改為納稅人再銷售貨物時貨物的適用稅率。

　　核定扣除政策的具體運(yùn)用

　　(1)購進(jìn)農(nóng)產(chǎn)品直接銷售的——經(jīng)銷行為

　　當(dāng)期允許抵扣農(nóng)產(chǎn)品增值稅進(jìn)項稅額=當(dāng)期銷售農(nóng)產(chǎn)品數(shù)量/(1-損耗率)×農(nóng)產(chǎn)品平均購買單價×13%/(1+13%)

　　損耗率=損耗數(shù)量/購進(jìn)數(shù)量

　　【歸納】試行核定扣除企業(yè)的農(nóng)產(chǎn)品經(jīng)銷行為采取銷售數(shù)量控制法核定,，納稅人根據(jù)每月農(nóng)產(chǎn)品銷售數(shù)量,、農(nóng)產(chǎn)品平均購進(jìn)單價和農(nóng)產(chǎn)品進(jìn)項稅額扣除率計算當(dāng)期允許抵扣的農(nóng)產(chǎn)品進(jìn)項稅額。

　　(2)生產(chǎn)企業(yè)農(nóng)產(chǎn)品進(jìn)項稅額核定扣除——生產(chǎn)銷售行為

　　有三種方法：投入產(chǎn)出法,、成本法和參照法,。

　　投入產(chǎn)出法側(cè)重于農(nóng)產(chǎn)品耗用數(shù)量的控制，稅務(wù)機(jī)關(guān)依據(jù)國家標(biāo)準(zhǔn),、行業(yè)標(biāo)準(zhǔn)和行業(yè)公認(rèn)標(biāo)準(zhǔn),，核定銷售單位數(shù)量貨物耗用農(nóng)產(chǎn)品數(shù)量，納稅人根據(jù)該單耗及每月銷售貨物的數(shù)量,、農(nóng)產(chǎn)品的平均購進(jìn)單價,、農(nóng)產(chǎn)品進(jìn)項稅額扣除率計算當(dāng)期允許抵扣的農(nóng)產(chǎn)品進(jìn)項稅額;

　　成本法側(cè)重于農(nóng)產(chǎn)品耗用金額的控制，稅務(wù)機(jī)關(guān)依據(jù)納稅人會計核算資料,，核定耗用農(nóng)產(chǎn)品的購進(jìn)成本占生產(chǎn)成本的比例,，納稅人根據(jù)該比例及每月主營業(yè)務(wù)成本、農(nóng)產(chǎn)品進(jìn)項稅額扣除率計算當(dāng)期允許抵扣的農(nóng)產(chǎn)品進(jìn)項稅額,。

　　參照法是對新辦的納稅人或者納稅人新增產(chǎn)品,，稅務(wù)機(jī)關(guān)參照所屬行業(yè)或者其他相同或者相近納稅人的扣除標(biāo)準(zhǔn)進(jìn)行核定。

　�,、偻度氘a(chǎn)出法公式為：

　　當(dāng)期允許抵扣農(nóng)產(chǎn)品增值稅進(jìn)項稅額=當(dāng)期農(nóng)產(chǎn)品耗用數(shù)量×農(nóng)產(chǎn)品平均購買單價×扣除率/(1+扣除率)

　　當(dāng)期農(nóng)產(chǎn)品耗用數(shù)量=當(dāng)期銷售貨物數(shù)量(不含采購除農(nóng)產(chǎn)品以外的半成品生產(chǎn)的貨物數(shù)量)×農(nóng)產(chǎn)品單耗數(shù)量

　　對以單一農(nóng)產(chǎn)品原料生產(chǎn)多種貨物或者多種農(nóng)產(chǎn)品原料生產(chǎn)多種貨物的,，在核算當(dāng)期農(nóng)產(chǎn)品耗用數(shù)量和平均購買單價時，應(yīng)依據(jù)合理的方法歸集和分配,。

　　平均購買單價是指購買農(nóng)產(chǎn)品期末平均買價,，不包括買價之外單獨(dú)支付的運(yùn)費(fèi)和入庫前的整理費(fèi)用。

　　期末平均買價=(期初庫存農(nóng)產(chǎn)品數(shù)量×期初平均買價+當(dāng)期購進(jìn)農(nóng)產(chǎn)品數(shù)量×當(dāng)期買價)/(期初庫存農(nóng)產(chǎn)品數(shù)量+當(dāng)期購進(jìn)農(nóng)產(chǎn)品數(shù)量)

　　扣除率為銷售貨物的適用稅率,。即銷售貨物的稅率是17%,，扣除率就是17%;銷售貨物的稅率是13%，扣除率就是13%,。

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　　當(dāng)期允許抵扣農(nóng)產(chǎn)品增值稅進(jìn)項稅額=當(dāng)期主營業(yè)務(wù)成本×農(nóng)產(chǎn)品耗用率×扣除率/(1+扣除率)

　　農(nóng)產(chǎn)品耗用率=上年投入生產(chǎn)的農(nóng)產(chǎn)品外購金額/上年生產(chǎn)成本

　　農(nóng)產(chǎn)品外購金額(含稅)不包括不構(gòu)成貨物實(shí)體的農(nóng)產(chǎn)品(包括包裝物、輔助材料,、燃料,、低值易耗品等)和在購進(jìn)農(nóng)產(chǎn)品之外單獨(dú)支付的運(yùn)費(fèi),、入庫前的整理費(fèi)用。

　　(二)營改增后原增值稅納稅人進(jìn)項稅額的抵扣政策

　　原增值稅納稅人是指按照《中華人民共和國增值稅暫行條例》(以下稱《增值稅暫行條例》)繳納增值稅的納稅人,，其有關(guān)進(jìn)項稅額抵扣的政策如下:

　　1.原增值稅一般納稅人接受試點(diǎn)納稅人提供的應(yīng)稅服務(wù),，取得的增值稅專用發(fā)票上注明的增值稅額為進(jìn)項稅額，準(zhǔn)予從銷項稅額中抵扣,。

　　2.原增值稅一般納稅人自用的應(yīng)征消費(fèi)稅的摩托車,、汽車、游艇,，其進(jìn)項稅額準(zhǔn)予從銷項稅額中抵扣。

　　3.原增值稅一般納稅人接受境外單位或者個人提供的應(yīng)稅服務(wù),，按照規(guī)定應(yīng)當(dāng)扣繳增值稅的,，準(zhǔn)予從銷項稅額中抵扣的進(jìn)項稅額為從稅務(wù)機(jī)關(guān)或者代理人取得的解繳稅款的稅收繳款憑證上注明的增值稅額。

　　納稅人憑稅收繳款憑證抵扣進(jìn)項稅額的,，應(yīng)當(dāng)具備書面合同,、付款證明和境外單位的對賬單或者發(fā)票。資料不全的,，其進(jìn)項稅額不得從銷項稅額中抵扣。

　　4.原增值稅一般納稅人購進(jìn)貨物或者接受應(yīng)稅勞務(wù),，用于《應(yīng)稅服務(wù)范圍注釋》所列項目的,，不屬于《增值稅暫行條例》第十條所稱的用于非增值稅應(yīng)稅項目，其進(jìn)項稅額準(zhǔn)予從銷項稅額中抵扣,。

　　(三)不得從銷項稅額中抵扣的進(jìn)項稅額(基本規(guī)定,；掌握)

　　1.用于簡易計稅方法計稅項目、非增值稅應(yīng)稅項目,、免征增值稅項目,、集體福利或者個人消費(fèi)的購進(jìn)貨物或者應(yīng)稅勞務(wù)。

　　2.非正常損失的購進(jìn)貨物及相關(guān)的應(yīng)稅勞務(wù),。

　　3.非正常損失的在產(chǎn)品,、產(chǎn)成品所耗用的購進(jìn)貨物或者應(yīng)稅勞務(wù)。

　　4.對于進(jìn)口貨物,，由于納稅人取得的合法的海關(guān)進(jìn)口增值稅專用繳款書,，是計算增值稅進(jìn)項稅額的唯一依據(jù)，因此納稅人進(jìn)口貨物向境外實(shí)際付款低于進(jìn)口報關(guān)價格的差額部分以及從境外供應(yīng)商取得的退還或返還的資金,，不作進(jìn)項稅額轉(zhuǎn)出處理,。

　　5.原增值稅一般納稅人接受試點(diǎn)納稅人提供的應(yīng)稅服務(wù)，下列項目的進(jìn)項稅額不得從銷項稅額中抵扣：

　　(1)用于使用簡易計稅方法計稅項目,、非增值稅應(yīng)稅項目,、免征增值稅項目,、集體福利或者個人消費(fèi)的購進(jìn)貨物、接受加工修理修配勞務(wù)或者應(yīng)稅勞務(wù),。其中涉及的固定資產(chǎn)、專利技術(shù),、非專利技術(shù),、商譽(yù),、商標(biāo),、著作權(quán)、有形動產(chǎn)租賃,，僅指專用于上述項目的固定資產(chǎn),、專利技、非專利技術(shù),、商譽(yù),、商標(biāo)、著作權(quán),、有形動產(chǎn)租賃,。(原政策)

　　(2)接受的旅客運(yùn)輸服務(wù)。

　　(3)與非正常損失的購進(jìn)貨物相關(guān)的交通運(yùn)輸業(yè)服務(wù),。

　　(4)與非正常損失的在產(chǎn)品,、產(chǎn)成品所耗用購進(jìn)貨物相關(guān)的交通運(yùn)輸業(yè)服務(wù),。

　　非正常損失,，是指因管理不善造成被盜、丟失,、霉?fàn)�變質(zhì)的損失,，以及被執(zhí)法部門依法沒收或者強(qiáng)令自行銷毀的貨物。

　　【歸納與解釋】對增值稅不可抵扣進(jìn)項稅的規(guī)則的理解：

　　一是購進(jìn)貨物,、勞務(wù)服務(wù)之后,，增值稅鏈條中斷的，不得抵扣進(jìn)項稅,。

　　二是采用簡易征稅方法計算增值稅,，不能再抵扣進(jìn)項稅額。

　　三是增值稅扣稅憑證不符合規(guī)定的，不能抵扣進(jìn)項稅,。

　　【相關(guān)鏈接】考生對比貨物來源區(qū)分兩類情況：一類是屬于視同銷售計銷項稅,，可相應(yīng)抵扣其符合規(guī)定的進(jìn)項稅。另一類是屬于不可抵扣進(jìn)項稅,，但不計算銷項稅,。

　　【歸納】不得抵扣增值稅進(jìn)項稅額的三類具體處理方法(重點(diǎn)和難點(diǎn))

　　第一類,，購入時不予抵扣——直接計入購貨的成本

　　第二類,，已抵扣后改變用途、發(fā)生損失,、出口不得免抵退稅額——做進(jìn)項稅轉(zhuǎn)出處理(此類轉(zhuǎn)出又分為三種情況)

　　第三類,，平銷返利的返還收入——沖減進(jìn)項稅額

　　具體分析：

　　第一類，購入時不予抵扣——直接計入購貨的成本

　　第二類,，已抵扣后改變用途、發(fā)生損失,、出口不得免抵退稅額——做進(jìn)項稅轉(zhuǎn)出處理,。

　　進(jìn)項稅額轉(zhuǎn)出有常見的三種轉(zhuǎn)出方法，即：

　　直接計算轉(zhuǎn)出法;

　　還原計算轉(zhuǎn)出法;

　　比例計算轉(zhuǎn)出法,。

　　(1)直接計算進(jìn)項稅轉(zhuǎn)出的方法——適用于一般情況下材料等的非正常損失或改變用途,。

　　【提示】(1)將非正常損失中的外購比例部分對應(yīng)的進(jìn)項稅作轉(zhuǎn)出處理。(2)被執(zhí)法部門依法沒收或者強(qiáng)令自行銷毀的貨物不得抵扣進(jìn)項稅,，這是“營改增”之后新增的規(guī)定,。

　　第三類，平銷返利的返還收入——沖減進(jìn)項稅額

　　凡與商品銷售量,、銷售額無必然聯(lián)系,，且商業(yè)企業(yè)向供貨方提供一定勞務(wù)的收入，例如進(jìn)場費(fèi),、促銷費(fèi),、上架費(fèi)、展示費(fèi),、管理費(fèi)等,，不屬于平銷返利，不沖減當(dāng)期增值稅進(jìn)項稅金,，應(yīng)征收營業(yè)稅,。

　　凡與商品銷售量、銷售額掛鉤(如以一定比例、金額,、數(shù)量計算)的各種返還收入,，均應(yīng)按照平銷返利行為的有關(guān)規(guī)定沖減當(dāng)期增值稅進(jìn)項稅金，不征收營業(yè)稅,。

　　取得的返還收入采取沖減進(jìn)項稅的方法：

　　當(dāng)期應(yīng)沖減進(jìn)項稅金=當(dāng)期取得的返還資金/(1+所購貨物適用增值稅稅率)×所購貨物適用增值稅稅率

　　商業(yè)企業(yè)向供貨方收取的各種收入,，即便繳納增值稅，也一律不得開具增值稅專用發(fā)票,。

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