東奧提示：本文所指三大金融資產(chǎn)為：交易性金融資產(chǎn),、持有至到期投資和可供出售金融資產(chǎn),，貸款和應(yīng)收款項(xiàng)在考試中涉及的較少以及長期股權(quán)投資雖也屬于金融資產(chǎn)的一種，但其單獨(dú)有一個(gè)準(zhǔn)則規(guī)范,，故本文不涉及貸款和應(yīng)收款項(xiàng)以及長期股權(quán)投資,。

　　一,、三大金融資產(chǎn)的劃分

　　1、持有意圖

　　交易性金融資產(chǎn)的持有意圖就是短期賺取差價(jià),，想什么時(shí)候賣隨時(shí)可以賣,，比較靈活;持有至到期投資的持有意圖就是為了獲取穩(wěn)定的、長期的回報(bào);可供出售金融資產(chǎn)介于兩者之間,，持有意圖不明確,，又不能形成控制、共同控制或重大影響,。

　　2,、投資對(duì)象

　　交易性金融資產(chǎn)和可供出售金融資產(chǎn)的投資對(duì)象既可以是股票也可以是債券，而持有至到期投資是一種長期投資,，故只能是債券,。

　　二、三大金融資產(chǎn)的會(huì)計(jì)處理比較

　　(一)初始確認(rèn)

　　持有至到期投資和可供出售金融資產(chǎn)在初始確認(rèn)時(shí)均按公允價(jià)值和交易費(fèi)用之和入賬,，相關(guān)交易費(fèi)用反映在二級(jí)科目利息調(diào)整中,。

　　原則上為取得資產(chǎn)而發(fā)生的相關(guān)交易費(fèi)用均應(yīng)計(jì)入取得資產(chǎn)的成本中，但交易性金融資產(chǎn)不同,，取得交易性金融資產(chǎn)時(shí)發(fā)生的相關(guān)交易費(fèi)用計(jì)入投資收益,。

　　取得三大金融資產(chǎn)時(shí)實(shí)際支付的款項(xiàng)中包含的已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利或已到付息期尚未領(lǐng)取的利息均單獨(dú)確認(rèn)為應(yīng)收項(xiàng)目。

　　會(huì)計(jì)分錄：

　　1,、取得交易性金融資產(chǎn)

　　借：交易性金融資產(chǎn)

　　投資收益(交易費(fèi)用)

　　應(yīng)收股利

　　應(yīng)收利息

　　貸：銀行存款

　　2,、取得持有至到期投資

　　借：持有至到期投資——成本(面值)

　　——利息調(diào)整(差額，可能在貸方)

　　應(yīng)收利息

　　貸：銀行存款

　　3,、取得可供出售金融資產(chǎn)

　　(1)可供出售債務(wù)工具(債券)

　　借：可供出售金融資產(chǎn)——成本(面值)

　　——利息調(diào)整(差額,，可能在貸方)

　　應(yīng)收利息

　　貸：銀行存款

　　(2)可供出售權(quán)益工具(股票)

　　借：可供出售金融資產(chǎn)

　　應(yīng)收股利

　　銀行存款

　　(二)后續(xù)計(jì)量

　　交易性金融資產(chǎn)和可供出售金融資產(chǎn)按公允價(jià)值進(jìn)行后續(xù)計(jì)量，持有至到期投資按攤余成本后續(xù)計(jì)量,。雖說交易性金融資產(chǎn)和可供出售金融資產(chǎn)均是按公允價(jià)值進(jìn)行后續(xù)計(jì)量,，但二者卻有不同，交易性金融資產(chǎn)在持有期間公允價(jià)值變動(dòng)計(jì)入公允價(jià)值變動(dòng)損益,，影響到凈利潤和每股收益,，而可供出售金融資產(chǎn)在持有期間的公允價(jià)值變動(dòng)計(jì)入到資本公積——其他資本公積，屬于其他綜合收益的一部分,，并沒有影響凈利潤和每股收益,。而且可供出售債務(wù)工具在后續(xù)計(jì)量中又涉及攤余成本的問題，要按照攤余成本和實(shí)際利率確認(rèn)利息收入,，類似于持有至到期投資,，但又和持有至到期投資有區(qū)別，持有至到期投資的攤余成本就是其賬面價(jià)值,，但可供出售債券工具的攤余成本和賬面價(jià)值不同,，賬面價(jià)值是其公允價(jià)值,。這也造就了可供出售金融資產(chǎn)成了“四不像”，有些地方類似交易性金融資產(chǎn),，又有些地方類似于持有至到期投資,。

　　會(huì)計(jì)分錄：

　　1、交易性金融資產(chǎn)

　　(1)持有期間確認(rèn)的股利或利息

　　借：應(yīng)收股利

　　應(yīng)收利息

　　貸：投資收益

　　(2)資產(chǎn)負(fù)債表日公允價(jià)值變動(dòng)(此處僅以公允價(jià)值上升為例)

　　借：交易性金融資產(chǎn)——公允價(jià)值變動(dòng)

　　貸：公允價(jià)值變動(dòng)損益

　　2,、持有至到期投資

　　借：應(yīng)收利息(面值與票面利率)

　　貸：投資收益(期初攤余成本與實(shí)際利率)

　　持有至到期投資——利息調(diào)整(差額,，可能在借方)

　　期末攤余成本=期初攤余成本+投資收益-應(yīng)收利息-減值準(zhǔn)備

　　注意在最后一期攤銷利息調(diào)整時(shí)，采用倒擠的方式,，用最初的利息調(diào)整減去持有期間累計(jì)攤銷的利息調(diào)整,，將利息調(diào)整攤銷完畢。

　　3,、可供出售金融資產(chǎn)

　　(1)可供出售債務(wù)工具

　�,、儋Y產(chǎn)負(fù)債表日計(jì)算利息

　　借：應(yīng)收利息(面值與票面利率)

　　貸：投資收益(期初攤余成本與實(shí)際利率)

　　可供出售金融資產(chǎn)——利息調(diào)整(差額，可能在借方)

　　期末攤余成本=期初攤余成本+投資收益-應(yīng)收利息-減值準(zhǔn)備

　�,、谫Y產(chǎn)負(fù)債表日公允價(jià)值變動(dòng)

　　該期末的公允價(jià)值與該期末的攤余成本比較,，確認(rèn)公允價(jià)值變動(dòng)。

　　借：可供出售金融資產(chǎn)——公允價(jià)值變動(dòng)

　　貸：資本公積——其他資本公積

　　(2)可供出售權(quán)益工具

　�,、俪钟衅陂g被投資單位宣告發(fā)放現(xiàn)金股利

　　借：應(yīng)收股利

　　貸：投資收益

　�,、谫Y產(chǎn)負(fù)債表日公允價(jià)值變動(dòng)

　　與可供出售債務(wù)工具處理相同，略,。

　　(三)處置

　　1,、交易性金融資產(chǎn)和可供出售金融資產(chǎn)

　　這兩類金融資產(chǎn)的處置有相同之處，除了要將售價(jià)和賬面價(jià)值差額計(jì)入投資收益外,，還需要將持有期間因公允價(jià)值變動(dòng)累計(jì)的公允價(jià)值變動(dòng)損益或資本公積——其他資本公積轉(zhuǎn)入投資收益,，其原因參考：【東奧注會(huì)原創(chuàng)(019)】交易性金融資產(chǎn)的特殊處理

　　會(huì)計(jì)分錄：(以交易性金融資產(chǎn)為例，且持有期間公允價(jià)值上升)

　　借：銀行存貨

　　貸：交易性金融資產(chǎn)——成本

　　——公允價(jià)值變動(dòng)損益

　　投資收益

　　借：公允價(jià)值變動(dòng)損益

　　貸：投資收益

　　2,、持有至到期投資

　　持有至到期投資處置時(shí),，要將售價(jià)與賬面價(jià)值的差額計(jì)入投資收益。

　　會(huì)計(jì)分錄：

　　借：銀行存款

　　貸：持有至到期投資

　　投資收益

　　(四)重分類

　　交易性金融資產(chǎn)不可與其他類金融資產(chǎn)相互重分類,，持有至到期投資在特定條件下允許與可供出售金融資產(chǎn)進(jìn)行重分類,，但并不是準(zhǔn)則所鼓勵(lì)的，要接受一定的懲罰,，即在重分類為可供出售金融資產(chǎn)后在本年度及以后兩個(gè)完整的會(huì)計(jì)年度內(nèi)不得再將該金融資產(chǎn)劃分為持有至到期投資,。重分類為可供出售金融資產(chǎn)時(shí),，按重分類日該金融資產(chǎn)的公允價(jià)值入賬,，該投資剩余部分的賬面價(jià)值與其公允價(jià)值之間的差額計(jì)入資本公積——其他資本公積。

　　三,、三大金融資產(chǎn)的減值比較

　　1,、交易性金融資產(chǎn)

　　交易性金融資產(chǎn)不涉及減值的問題,，因?yàn)榻灰仔越鹑谫Y產(chǎn)在持有期間公允價(jià)值的變動(dòng)已經(jīng)計(jì)入公允價(jià)值變動(dòng)損益，影響了凈利潤及每股收益,，故不涉及減值的問題,。

　　2、持有至到期投資

　　持有至到期投資發(fā)生減值時(shí),，要將持有至到期投資的賬面價(jià)值(攤余成本)與其預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值比較,，其差額確認(rèn)為資產(chǎn)減值損失。其后發(fā)現(xiàn)該價(jià)值恢復(fù),，原已確認(rèn)的減值損失可轉(zhuǎn)回,，但轉(zhuǎn)回后的賬面價(jià)值不應(yīng)當(dāng)超過假定不計(jì)提減值準(zhǔn)備情況下該持有至到期投資在轉(zhuǎn)回日的攤余成本。

　　3,、可供出售金融資產(chǎn)

　　鏈接：【東奧注會(huì)原創(chuàng)(021)】可供出售債務(wù)工具攤余成本及減值問題

　　注意可供出售權(quán)益工具計(jì)提減值準(zhǔn)備后,，如有客觀證據(jù)證明其價(jià)值恢復(fù)，原已計(jì)提的減值準(zhǔn)備也可以轉(zhuǎn)回,，但不能通過損益(資產(chǎn)減值損失)轉(zhuǎn)回,，而是計(jì)入資本公積——其他資本公積。

　　四,、三大金融資產(chǎn)的投資收益

　　(一)從取得至出售金融資產(chǎn)累計(jì)應(yīng)確認(rèn)的投資收益的確定

　　1,、交易性金融資產(chǎn)

　　要明確三個(gè)點(diǎn)：

　　(1)取得時(shí)的交易費(fèi)用沖減投資收益

　　(2)被投資單位宣告發(fā)放現(xiàn)金股利(股票)或資產(chǎn)負(fù)債表日計(jì)提的利息(債務(wù))。

　　(3)出售的時(shí)候,。

　　提示：出售交易性金融資產(chǎn)時(shí)確定的投資收益數(shù)額為售價(jià)與其取得時(shí)成本的差額(若取得交易性金融資產(chǎn)付出的價(jià)款中包含交易費(fèi)用,，還要將其扣除)。

　　2,、持有至到期投資

　　要明確兩個(gè)點(diǎn)：

　　(1)資產(chǎn)負(fù)債表日按照期初攤余成本與實(shí)際利率確認(rèn)的利息收入,。

　　(2)出售持有至到期投資時(shí)售價(jià)與賬面價(jià)值差額。

　　3,、可供出售金融資產(chǎn)

　　要明確兩個(gè)點(diǎn)：

　　(1)被投資單位宣告發(fā)放現(xiàn)金股利(股票)或資產(chǎn)負(fù)債表日計(jì)提的利息(債務(wù)),。

　　(2)出售的時(shí)候。

　　(二)出售時(shí)影響利潤總額的數(shù)字的確定

　　1,、交易性金融資產(chǎn)

　　因公允價(jià)值變動(dòng)損益轉(zhuǎn)投資收益不影響利潤總額的金額,。所以,，出售凈價(jià)減去出售時(shí)的賬面價(jià)值就是影響利潤總額的金額,。

　　2,、持有至到期投資

　　售價(jià)與賬面價(jià)值的差額即為影響利潤總額的數(shù)字。

　　3,、可供出售金融資產(chǎn)

　　因資本公積——其他資本公積屬其他綜合收益的一部分,，在利潤總額之后，而投資收益的數(shù)字會(huì)影響利潤總額,，出售可供出售金融資產(chǎn)時(shí),，影響利潤總額的數(shù)字除售價(jià)與賬面價(jià)值差額外還有持有期間因公允價(jià)值變動(dòng)形成的資本公積——其他資本公積轉(zhuǎn)入投資收益的數(shù)字。

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