注冊(cè)會(huì)計(jì)師會(huì)計(jì)科目的學(xué)習(xí)難度較大,，很多考生在備考時(shí)需要經(jīng)過多輪的復(fù)習(xí),，以此來鞏固記憶,、加深理解,，如下文整理了會(huì)計(jì)科目的知識(shí)點(diǎn)關(guān)于特定交易的會(huì)計(jì)處理,，方便考生復(fù)習(xí)時(shí)使用，更加簡單快捷,！各位考生一起來復(fù)習(xí)吧,！

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【所屬章節(jié)】

第十六章：收入,、費(fèi)用和利潤

第一節(jié)：收入

【知 識(shí) 點(diǎn)】

關(guān)于特定交易的會(huì)計(jì)處理

（一）附有銷售退回條款的銷售【點(diǎn)撥】

借：應(yīng)收賬款

　貸：主營業(yè)務(wù)收入（按照因向客戶轉(zhuǎn)讓商品而預(yù)期有權(quán)收取的對(duì)價(jià)金額）

　　　預(yù)計(jì)負(fù)債—應(yīng)付退貨款（按照預(yù)期因銷售退回將退還的金額）

　　　應(yīng)交稅費(fèi)—應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）

點(diǎn)撥：

每一資產(chǎn)負(fù)債表日,，企業(yè)應(yīng)當(dāng)重新估計(jì)未來銷售退回情況，如有變化，應(yīng)當(dāng)作為會(huì)計(jì)估計(jì)變更進(jìn)行會(huì)計(jì)處理,。

借：主營業(yè)務(wù)成本（差額）

　　應(yīng)收退貨成本[按照預(yù)期將退回商品轉(zhuǎn)讓時(shí)的賬面價(jià)值,，扣除收回該商品預(yù)計(jì)發(fā)生的成本（包括退回商品的價(jià)值減損）后的余額]

　貸：庫存商品

提示：

（1）客戶以一項(xiàng)商品換取類型、質(zhì)量,、狀況及價(jià)格均相同的另一項(xiàng)商品,，不應(yīng)被視為退貨。

（2）如果合同約定客戶可以將質(zhì)量有瑕疵的商品退回以換取正常的商品,，企業(yè)應(yīng)當(dāng)按照附有質(zhì)量保證條款的銷售進(jìn)行會(huì)計(jì)處理,。

（二）附有質(zhì)量保證條款的銷售

對(duì)于附有質(zhì)量保證條款的銷售，企業(yè)應(yīng)當(dāng)評(píng)估該質(zhì)量保證是否在向客戶保證所銷售商品符合既定標(biāo)準(zhǔn)之外提供了一項(xiàng)單獨(dú)的服務(wù),。企業(yè)提供額外服務(wù)的（服務(wù)類質(zhì)量保證）,，應(yīng)當(dāng)作為單項(xiàng)履約義務(wù)，按照本準(zhǔn)則規(guī)定進(jìn)行會(huì)計(jì)處理,；否則,，質(zhì)量保證責(zé)任（保證類質(zhì)量保證）應(yīng)當(dāng)按照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第13號(hào)——或有事項(xiàng)》規(guī)定進(jìn)行會(huì)計(jì)處理。

在評(píng)估質(zhì)量保證是否在向客戶保證所銷售商品符合既定標(biāo)準(zhǔn)之外提供了一項(xiàng)單獨(dú)的服務(wù)時(shí),，企業(yè)應(yīng)當(dāng)考慮該質(zhì)量保證是否為法定要求,、質(zhì)量保證期限以及企業(yè)承諾履行任務(wù)的性質(zhì)等因素?？蛻裟軌蜻x擇單獨(dú)購買質(zhì)量保證的,，該質(zhì)量保證構(gòu)成單項(xiàng)履約義務(wù)。

（三）主要責(zé)任人和代理人【點(diǎn)撥】

企業(yè)應(yīng)當(dāng)根據(jù)其在向客戶轉(zhuǎn)讓商品前是否擁有對(duì)該商品的控制權(quán),，來判斷其從事交易時(shí)的身份是主要責(zé)任人還是代理人,。企業(yè)在向客戶轉(zhuǎn)讓商品前能夠控制該商品的，該企業(yè)為主要責(zé)任人,，應(yīng)當(dāng)按照已收或應(yīng)收對(duì)價(jià)總額確認(rèn)收入,；否則，該企業(yè)為代理人,，應(yīng)當(dāng)按照預(yù)期有權(quán)收取的傭金或手續(xù)費(fèi)的金額確認(rèn)收入,，該金額應(yīng)當(dāng)按照已收或應(yīng)收對(duì)價(jià)總額扣除應(yīng)支付給其他相關(guān)方的價(jià)款后的凈額，或者按照既定的傭金金額或比例等確定,。企業(yè)與客戶訂立的包含多項(xiàng)可明確區(qū)分商品的合同中,，企業(yè)需要分別判斷其在不同履約義務(wù)中的身份是主要責(zé)任人還是代理人。

點(diǎn)撥：

（1）判斷原則：轉(zhuǎn)讓商品前控制該商品的是主要責(zé)任人,，否則為代理人,；

（2）主要責(zé)任人按總額確認(rèn)收入；代理人按凈額確認(rèn)收入,。

當(dāng)存在第三方參與企業(yè)向客戶提供商品時(shí),，企業(yè)向客戶轉(zhuǎn)讓特定商品之前能夠控制該商品,，從而應(yīng)當(dāng)作為主要責(zé)任人的情形包括：

（1）企業(yè)自該第三方取得商品或其他資產(chǎn)控制權(quán)后，再轉(zhuǎn)讓給客戶

（2）企業(yè)能夠主導(dǎo)該第三方代表本企業(yè)向客戶提供服務(wù)

（3）企業(yè)自該第三方取得商品控制權(quán)后,，通過提供重大的服務(wù)將該商品與其他商品整合成合同約定的某組合產(chǎn)出轉(zhuǎn)讓給客戶

如果企業(yè)僅僅是在特定商品的法定所有權(quán)轉(zhuǎn)移給客戶之前,，暫時(shí)性地獲得該特定商品的法定所有權(quán)，這并不意味著企業(yè)一定控制了該商品,。實(shí)務(wù)中,，企業(yè)在判斷其在向客戶轉(zhuǎn)讓特定商品之前是否已經(jīng)擁有對(duì)該商品的控制權(quán)時(shí)，不應(yīng)僅局限于合同的法律形式,，而應(yīng)當(dāng)綜合考慮所有相關(guān)事實(shí)和情況進(jìn)行判斷,，這些事實(shí)和情況包括：

（1）企業(yè)承擔(dān)向客戶轉(zhuǎn)讓商品的主要責(zé)任。企業(yè)在判斷其是否承擔(dān)向客戶轉(zhuǎn)讓商品的主要責(zé)任時(shí),，應(yīng)當(dāng)從客戶的角度進(jìn)行評(píng)估,，即客戶認(rèn)為哪一方承擔(dān)了主要責(zé)任，例如客戶認(rèn)為誰對(duì)商品的質(zhì)量或性能負(fù)責(zé),、誰負(fù)責(zé)提供售后服務(wù),，誰負(fù)責(zé)解決客戶投訴等。

（2）企業(yè)在轉(zhuǎn)讓商品之前或之后承擔(dān)了該商品的存貨風(fēng)險(xiǎn),。其中,，存貨風(fēng)險(xiǎn)主要是指存貨可能發(fā)生減值、損毀或滅失等形成的損失,。例如，如果企業(yè)在與客戶訂立合同之前已經(jīng)購買或者承諾將自行購買特定商品,，這可能表明企業(yè)在將該特定商品轉(zhuǎn)讓給客戶之前,，承擔(dān)了該特定商品的存貨風(fēng)險(xiǎn)，企業(yè)有能力主導(dǎo)特定商品的使用并從中取得幾乎全部的經(jīng)濟(jì)利益,；又如,，在附有銷售退回條款的銷售中，企業(yè)將商品銷售給客戶之后,，客戶有權(quán)要求向該企業(yè)退貨,，這可能表明企業(yè)在轉(zhuǎn)讓商品之后仍然承擔(dān)了該商品的存貨風(fēng)險(xiǎn)。

（3）企業(yè)有權(quán)自主決定所交易商品的價(jià)格,。企業(yè)有權(quán)決定客戶為取得特定商品所需支付的價(jià)格,，可能表明企業(yè)有能力主導(dǎo)有關(guān)商品的使用并從中獲得幾乎全部的經(jīng)濟(jì)利益。然而,，在某些情況下,，代理人可能在一定程度上也擁有定價(jià)權(quán)（例如，在主要責(zé)任人規(guī)定的某一價(jià)格范圍內(nèi)決定價(jià)格）,，以便其在代表主要責(zé)任人向客戶提供商品時(shí),，能夠吸引更多的客戶,，從而賺取更多的收入。

此時(shí),，即使代理人有一定的定價(jià)能力,，也并不表明在與最終客戶的交易中其身份是主要責(zé)任人，代理人只是放棄了一部分自己應(yīng)當(dāng)賺取的傭金或手續(xù)費(fèi)而已,。

（4）其他相關(guān)事實(shí)和情況,。

需要強(qiáng)調(diào)的是，企業(yè)在判斷其是主要責(zé)任人還是代理人時(shí),，應(yīng)當(dāng)以該企業(yè)在特定商品轉(zhuǎn)讓給客戶之前是否能夠控制這些商品為原則,。上述相關(guān)事實(shí)和情況不能凌駕于控制權(quán)的判斷之上，也不構(gòu)成一項(xiàng)單獨(dú)或額外的評(píng)估,，而只是幫助企業(yè)在難以評(píng)估特定商品轉(zhuǎn)讓給客戶之前是否能夠控制這些商品的情況下進(jìn)行相關(guān)判斷,。此外，這些事實(shí)和情況并無權(quán)重之分,，也不能被孤立地用于支持某一結(jié)論,。企業(yè)應(yīng)當(dāng)根據(jù)相關(guān)商品的性質(zhì)，合同條款的約定以及其他具體情況,，綜合進(jìn)行判斷,。

此外，這些事實(shí)和情況并無權(quán)重之分,，也不能被孤立地用于支持某一結(jié)論,。企業(yè)應(yīng)當(dāng)根據(jù)相關(guān)商品的性質(zhì)、合同條款的約定以及其他具體情況,，綜合進(jìn)行判斷,。

（四）附有客戶額外購買選擇權(quán)的銷售【點(diǎn)撥】

對(duì)于附有客戶額外購買選擇權(quán)的銷售，企業(yè)應(yīng)當(dāng)評(píng)估該選擇權(quán)是否向客戶提供了一項(xiàng)重大權(quán)利,。企業(yè)提供重大權(quán)利的,，應(yīng)當(dāng)作為單項(xiàng)履約義務(wù)，按照本節(jié)有關(guān)交易價(jià)格分?jǐn)偟囊髮⒔灰變r(jià)格分?jǐn)傊猎撀募s義務(wù),，在客戶未來行使購買選擇權(quán)取得相關(guān)商品控制權(quán)時(shí),，或者該選擇權(quán)失效時(shí)，確認(rèn)相應(yīng)的收入,?？蛻纛~外購買選擇權(quán)的單獨(dú)售價(jià)無法直接觀察的，企業(yè)應(yīng)當(dāng)綜合考慮客戶行使和不行使該選擇權(quán)所能獲得的折扣的差異,、客戶行使該選擇權(quán)的可能性等全部相關(guān)信息后,，予以合理估計(jì)。

點(diǎn)撥：

（1）企業(yè)向客戶提供重大權(quán)利的,，應(yīng)當(dāng)作為單項(xiàng)履約義務(wù),，將交易價(jià)格分?jǐn)傊猎搯雾?xiàng)履約義務(wù),；

（2）企業(yè)未向客戶提供重大權(quán)利的，無須分?jǐn)偨灰變r(jià)格,，只有在客戶行使選擇權(quán)購買額外的商品時(shí)才需要進(jìn)行相應(yīng)的會(huì)計(jì)處理,。

提示：

（1）客戶雖然有額外購買商品選擇權(quán)，但客戶行使該選擇權(quán)購買商品時(shí)的價(jià)格反映了這些商品單獨(dú)售價(jià)的,，不應(yīng)被視為企業(yè)向該客戶提供了一項(xiàng)重大權(quán)利,。

（2）為簡化實(shí)務(wù)操作，當(dāng)客戶行使該權(quán)利購買的額外商品與原合同下購買的商品類似,，且企業(yè)將按照原合同條款提供該額外的商品時(shí),，例如，企業(yè)向客戶提供續(xù)約選擇權(quán),，企業(yè)可以無須估計(jì)該選擇權(quán)的單獨(dú)售價(jià),，而是直接把其預(yù)計(jì)將提供的額外商品的數(shù)量以及預(yù)計(jì)將收取的相應(yīng)對(duì)價(jià)金額納入原合同，并進(jìn)行相應(yīng)的會(huì)計(jì)處理,。

（五）授予知識(shí)產(chǎn)權(quán)許可

企業(yè)向客戶授予知識(shí)產(chǎn)權(quán)許可的,，應(yīng)當(dāng)按照準(zhǔn)則規(guī)定評(píng)估該知識(shí)產(chǎn)權(quán)許可是否構(gòu)成單項(xiàng)履約義務(wù)，構(gòu)成單項(xiàng)履約義務(wù)的,，應(yīng)當(dāng)進(jìn)一步確定其是在某一時(shí)段內(nèi)履行還是在某一時(shí)點(diǎn)履行,。

1.授予客戶的知識(shí)產(chǎn)權(quán)許可不構(gòu)成單項(xiàng)履約義務(wù)【點(diǎn)撥】

授予客戶的知識(shí)產(chǎn)權(quán)許可不構(gòu)成單項(xiàng)履約義務(wù)的，企業(yè)應(yīng)當(dāng)將該知識(shí)產(chǎn)權(quán)許可和所售商品一起作為單項(xiàng)履約義務(wù)進(jìn)行會(huì)計(jì)處理,。

點(diǎn)撥：

不構(gòu)成單項(xiàng)履約義務(wù)的情形：

（1）該知識(shí)產(chǎn)權(quán)許可構(gòu)成有形商品的組成部分并且對(duì)于該商品的正常使用不可或缺,；

（2）客戶只有將該知識(shí)產(chǎn)權(quán)許可和相關(guān)服務(wù)一起使用才能夠從中獲益，例如,，客戶取得授權(quán)許可,，但是只有通過企業(yè)提供的在線服務(wù)才能訪問相關(guān)內(nèi)容。

2.授予客戶的知識(shí)產(chǎn)權(quán)許可構(gòu)成單項(xiàng)履約義務(wù)

企業(yè)向客戶授予知識(shí)產(chǎn)權(quán)許可,，同時(shí)滿足下列條件時(shí)，應(yīng)當(dāng)作為在某一時(shí)段內(nèi)【點(diǎn)撥】履行的履約義務(wù)確認(rèn)相關(guān)收入,；否則,，應(yīng)當(dāng)作為在某一時(shí)點(diǎn)履行的履約義務(wù)確認(rèn)相關(guān)收入：

（1）合同要求或客戶能夠合理預(yù)期企業(yè)將從事對(duì)該項(xiàng)知識(shí)產(chǎn)權(quán)有重大影響的活動(dòng)；

（2）該活動(dòng)對(duì)客戶將產(chǎn)生有利或不利影響,；

（3）該活動(dòng)不會(huì)導(dǎo)致向客戶轉(zhuǎn)讓某項(xiàng)商品,。

點(diǎn)撥：

此處某一時(shí)段內(nèi)確認(rèn)收入屬于“客戶在企業(yè)履約的同時(shí)即取得并消耗企業(yè)履約所帶來的經(jīng)濟(jì)利益”這種情形。

企業(yè)向客戶授予知識(shí)產(chǎn)權(quán)許可,，并約定按客戶實(shí)際銷售或使用情況收取特許權(quán)使用費(fèi)的,，應(yīng)當(dāng)在下列兩項(xiàng)孰晚的時(shí)點(diǎn)確認(rèn)收入：一是客戶后續(xù)銷售或使用行為實(shí)際發(fā)生；二是企業(yè)履行相關(guān)履約義務(wù),。這是估計(jì)可變對(duì)價(jià)的例外規(guī)定,，該例外規(guī)定只有在下列兩種情形下才能使用：

一是特許權(quán)使用費(fèi)僅與知識(shí)產(chǎn)權(quán)許可相關(guān),；

二是特許權(quán)使用費(fèi)可能與合同中的知識(shí)產(chǎn)權(quán)許可和其他商品都相關(guān)，但是與知識(shí)產(chǎn)權(quán)許可相關(guān)的部分占有主導(dǎo)地位,。

企業(yè)使用該例外規(guī)定時(shí),，應(yīng)當(dāng)對(duì)特許權(quán)使用費(fèi)整體采用該規(guī)定，而不應(yīng)當(dāng)將特許權(quán)使用費(fèi)進(jìn)行分拆,。

如果與授予知識(shí)產(chǎn)權(quán)許可相關(guān)的對(duì)價(jià)同時(shí)包含固定金額和按客戶實(shí)際銷售或使用情況收取的變動(dòng)金額兩部分,，則只有后者能采用該例外規(guī)定，而前者應(yīng)當(dāng)在相關(guān)履約義務(wù)履行的時(shí)點(diǎn)或期間內(nèi)確認(rèn)收入,。對(duì)于不適用該例外規(guī)定的特許權(quán)使用費(fèi),，應(yīng)當(dāng)按照估計(jì)可變對(duì)價(jià)的一般原則進(jìn)行處理。

（六）售后回購

售后回購,，是指企業(yè)銷售商品的同時(shí)承諾或有權(quán)選擇日后再將該商品（包括相同或幾乎相同的商品,，或以該商品作為組成部分的商品）購回的銷售方式。對(duì)于不同類型的售后回購交易,，企業(yè)應(yīng)當(dāng)區(qū)分下列兩種情形分別進(jìn)行會(huì)計(jì)處理：

1.企業(yè)因存在與客戶的遠(yuǎn)期安排而負(fù)有回購義務(wù)或企業(yè)享有回購權(quán)利的,，表明客戶在銷售時(shí)點(diǎn)并未取得相關(guān)商品控制權(quán)，企業(yè)應(yīng)當(dāng)作為租賃交易或融資交易進(jìn)行相應(yīng)的會(huì)計(jì)處理,。其中,，回購價(jià)格低于原售價(jià)的，應(yīng)當(dāng)視為租賃交易,，按照租賃準(zhǔn)則進(jìn)行會(huì)計(jì)處理,；回購價(jià)格不低于原售價(jià)的，應(yīng)當(dāng)視為融資交易,，在收到客戶款項(xiàng)時(shí)確認(rèn)金融負(fù)債,，并將該款項(xiàng)和回購價(jià)格的差額在回購期間內(nèi)確認(rèn)為利息費(fèi)用等。企業(yè)到期未行使回購權(quán)利的,，應(yīng)當(dāng)在該回購權(quán)利到期時(shí)終止確認(rèn)金融負(fù)債,，同時(shí)確認(rèn)收入。

2.企業(yè)負(fù)有應(yīng)客戶要求回購商品義務(wù)的,，應(yīng)當(dāng)在合同開始日評(píng)估客戶是否具有行使該要求權(quán)的重大經(jīng)濟(jì)動(dòng)因,，客戶具有行使該要求權(quán)重大經(jīng)濟(jì)動(dòng)因的，企業(yè)應(yīng)當(dāng)將售后回購作為租賃交易或融資交易,，按照上述第1種情形進(jìn)行會(huì)計(jì)處理,；否則，企業(yè)應(yīng)當(dāng)將其作為附有銷售退回條款的銷售交易進(jìn)行會(huì)計(jì)處理,。

在判斷客戶是否具有行權(quán)的重大經(jīng)濟(jì)動(dòng)因時(shí),，企業(yè)應(yīng)當(dāng)綜合考慮各種相關(guān)因素，包括回購價(jià)格與預(yù)計(jì)回購時(shí)市場(chǎng)價(jià)格之間的比較,，以及權(quán)利的到期日等,。例如,，如果回購價(jià)格明顯高于該資產(chǎn)回購時(shí)的市場(chǎng)價(jià)值，則表明客戶有行權(quán)的重大經(jīng)濟(jì)動(dòng)因,。

（七）客戶未行使的權(quán)利

企業(yè)向客戶預(yù)收銷售商品款項(xiàng),，使企業(yè)承擔(dān)了向客戶轉(zhuǎn)讓商品的義務(wù)，因此應(yīng)當(dāng)將預(yù)收的款項(xiàng)確認(rèn)為合同負(fù)債,，待履行了相關(guān)履約義務(wù)時(shí)再轉(zhuǎn)為收入,。當(dāng)企業(yè)預(yù)收款項(xiàng)無需退回，且客戶可能會(huì)放棄其全部或部分合同權(quán)利時(shí),，例如,，放棄儲(chǔ)值卡的使用等，企業(yè)預(yù)期將有權(quán)獲得與客戶所放棄的合同權(quán)利相關(guān)的金額的,，應(yīng)當(dāng)按照客戶行使合同權(quán)利的模式按比例將上述金額確認(rèn)為收入,；否則，企業(yè)只有在客戶要求其履行剩余履約義務(wù)的可能性極低時(shí),，才能將上述負(fù)債的相關(guān)余額轉(zhuǎn)為收入,。

企業(yè)在確定其是否預(yù)期將有權(quán)獲得與客戶所放棄的合同權(quán)利相關(guān)的金額時(shí)，應(yīng)當(dāng)考慮將估計(jì)的可變對(duì)價(jià)計(jì)入交易價(jià)格的限制要求,。

如果有相關(guān)法律規(guī)定,，企業(yè)所收取的與客戶未行使權(quán)利相關(guān)的款項(xiàng)須轉(zhuǎn)交給其他方的（例如，法律規(guī)定無人認(rèn)領(lǐng)的財(cái)產(chǎn)需上交政府）,，企業(yè)不應(yīng)將其確認(rèn)為收入,。

（八）無須退回的初始費(fèi)

1.如果該初始費(fèi)與合同中已承諾的某項(xiàng)商品相關(guān)，企業(yè)應(yīng)判斷其是否構(gòu)成單項(xiàng)履約義務(wù)：

（1）該商品構(gòu)成單項(xiàng)履約義務(wù),，在轉(zhuǎn)讓該相關(guān)商品時(shí)按照分?jǐn)傊猎撋唐返慕灰變r(jià)格確認(rèn)收入,；

（2）該商品不構(gòu)成單項(xiàng)履約義務(wù)，企業(yè)應(yīng)在包含該商品的單項(xiàng)履約義務(wù)履行時(shí),，按照分?jǐn)傊猎搯雾?xiàng)履約義務(wù)的交易價(jià)格確認(rèn)收入,。

2.如果該筆無需退回的初始費(fèi)與合同中承諾的商品不相關(guān)，該初始費(fèi)應(yīng)當(dāng)作為未來將轉(zhuǎn)讓商品的預(yù)收款,，在未來轉(zhuǎn)讓該商品時(shí)確認(rèn)為收入,。

提示：

企業(yè)為該初始活動(dòng)發(fā)生的支出應(yīng)當(dāng)按照收入準(zhǔn)則規(guī)定確認(rèn)為一項(xiàng)資產(chǎn)或計(jì)入當(dāng)期損益。

以上就是注冊(cè)會(huì)計(jì)師考試會(huì)計(jì)科目知識(shí)點(diǎn)“關(guān)于特定交易的會(huì)計(jì)處理”的相關(guān)內(nèi)容,，第十七章以主觀題的考核為主,，但在基礎(chǔ)知識(shí)點(diǎn)學(xué)習(xí)的過程中,，可以使用客觀題的練習(xí)來加速吸收,，現(xiàn)在考生只需輕點(diǎn)下方圖片，即可進(jìn)入東奧題庫,，開啟章節(jié)刷題之旅,！

注：以上內(nèi)容選自張志鳳老師《會(huì)計(jì)》科目基礎(chǔ)班授課講義

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