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【知 識 點】遞延所得稅資產(chǎn)及負債的確認和計量

【所屬章節(jié)】

第十九章：所得稅

第四節(jié)：遞延所得稅資產(chǎn)及負債的確認和計量

遞延所得稅資產(chǎn)及負債的確認和計量

一,、遞延所得稅負債的確認和計量

（一）遞延所得稅負債的確認

1.遵循原則

確認應(yīng)納稅暫時性差異產(chǎn)生的遞延所得稅負債時,，交易或事項發(fā)生時影響會計利潤或應(yīng)納稅所得額的，相關(guān)的所得稅影響應(yīng)作為利潤表中所得稅費用的組成部分,；與直接計入所有者權(quán)益的交易或事項相關(guān)的,，其所得稅影響應(yīng)計入所有者權(quán)益；與企業(yè)合并中取得資產(chǎn),、負債相關(guān)的,，遞延所得稅影響應(yīng)調(diào)整購買日應(yīng)確認的商譽或是計入合并當期損益的金額。

2.不確認遞延所得稅負債的特殊情況

有些情況下,，雖然資產(chǎn)、負債的賬面價值與其計稅基礎(chǔ)不同，產(chǎn)生了應(yīng)納稅暫時性差異,，但出于各方面考慮,，所得稅準則中規(guī)定不確認相應(yīng)的遞延所得稅負債，主要包括：

（1）商譽的初始確認

商譽=合并成本-被購買方可辨認凈資產(chǎn)公允價值的份額

若確認遞延所得稅負債,，則減少被購買方可辨認凈資產(chǎn)公允價值,，增加商譽，由此進入不斷循環(huán)狀態(tài),。

需要說明的是,，非同一控制下吸收合并形成的商譽，在應(yīng)稅合并情況下,，按照所得稅法規(guī)定商譽在初始確認時計稅基礎(chǔ)等于賬面價值,，不產(chǎn)生暫時性差異；該商譽在后續(xù)計量過程中因計提減值準備,，使得商譽的賬面價值小于計稅基礎(chǔ),，會產(chǎn)生可抵扣暫時性差異，應(yīng)確認相關(guān)的所得稅影響,。

（2）除企業(yè)合并以外的其他交易或事項中,，如果該項交易或事項發(fā)生時既不影響會計利潤，也不影響應(yīng)納稅所得額,，則所產(chǎn)生的資產(chǎn),、負債的初始確認金額與其計稅基礎(chǔ)不同，形成應(yīng)納稅暫時性差異的,，交易或事項發(fā)生時不確認相應(yīng)的遞延所得稅負債,。

該類交易或事項在我國企業(yè)實務(wù)中并不多見，一般情況下有關(guān)資產(chǎn),、負債的初始確認金額均會為稅法所認可,，不會產(chǎn)生兩者之間的差異。

（3）與子公司,、聯(lián)營企業(yè),、合營企業(yè)投資等相關(guān)的應(yīng)納稅暫時性差異，一般應(yīng)確認相應(yīng)的遞延所得稅負債,，但同時滿足以下兩個條件的除外：一是投資企業(yè)能夠控制暫時性差異轉(zhuǎn)回的時間,；二是該暫時性差異在可預(yù)見的未來很可能不會轉(zhuǎn)回。滿足上述條件時,，投資企業(yè)可以運用自身的影響力決定暫時性差異的轉(zhuǎn)回,，如果不希望其轉(zhuǎn)回，則在可預(yù)見的未來該項暫時性差異即不會轉(zhuǎn)回,，對未來期間的計稅不產(chǎn)生影響,，從而無須確認相應(yīng)的遞延所得稅負債,。

（4）權(quán)益法核算的長期股權(quán)投資

對于采用權(quán)益法核算的長期股權(quán)投資，其計稅基礎(chǔ)與賬面價值產(chǎn)生的有關(guān)暫時性差異是否應(yīng)確認相關(guān)的所得稅影響,，應(yīng)當考慮該項投資的持有意圖：

①在準備長期持有的情況下,，對于采用權(quán)益法核算的長期股權(quán)投資賬面價值與計稅基礎(chǔ)之間的差異，投資企業(yè)一般不確認相關(guān)的所得稅影響,。

理由：因初始投資成本的調(diào)整產(chǎn)生的暫時性差異預(yù)計未來期間不會轉(zhuǎn)回,，對未來期間沒有所得稅影響；因確認投資損益產(chǎn)生的暫時性差異,，在未來期間逐期分回現(xiàn)金股利或利潤時免稅,，也不存在對未來期間的所得稅影響；因確認應(yīng)享有被投資單位其他綜合收益或其他權(quán)益變動而產(chǎn)生的暫時性差異,，在長期持有的情況下預(yù)計未來期間也不會轉(zhuǎn)回,。

②在持有意圖由長期持有轉(zhuǎn)變?yōu)閿M近期出售的情況下，因長期股權(quán)投資的賬面價值與計稅基礎(chǔ)不同產(chǎn)生的有關(guān)暫時性差異,，均應(yīng)確認相關(guān)的所得稅影響,，通常情況下，賬面價值大于計稅基礎(chǔ),，應(yīng)確認遞延所得稅負債,，借記“所得稅費用”“其他綜合收益”和“資本公積”，貸記“遞延所得稅負債”,；也可能存在賬面價值小于計稅基礎(chǔ)的情況,，符合條件的應(yīng)確認遞延所得稅資產(chǎn)。

理由：按照稅法規(guī)定,，企業(yè)在轉(zhuǎn)讓或者處置投資資產(chǎn)時,，投資資產(chǎn)的成本（不是投資的賬面價值）準予扣除。

（二）遞延所得稅負債的計量

遞延所得稅負債應(yīng)以相關(guān)應(yīng)納稅暫時性差異轉(zhuǎn)回期間適用的所得稅稅率計量,。無論應(yīng)納稅暫時性差異的轉(zhuǎn)回期間如何,，遞延所得稅負債的確認不要求折現(xiàn)。

二,、遞延所得稅資產(chǎn)的確認和計量

（一）遞延所得稅資產(chǎn)的確認

1.確認的一般原則

資產(chǎn),、負債的賬面價值與其計稅基礎(chǔ)不同產(chǎn)生可抵扣暫時性差異的，在估計未來期間能夠取得足夠的應(yīng)納稅所得額用以利用該可抵扣暫時性差異時,，應(yīng)當以很可能取得用來抵扣可抵扣暫時性差異的應(yīng)納稅所得額為限,，確認相關(guān)的遞延所得稅資產(chǎn)。

（1）對與子公司,、聯(lián)營企業(yè),、合營企業(yè)投資相關(guān)的可抵扣暫時性差異，同時滿足下列條件的,，應(yīng)當確認相關(guān)的遞延所得稅資產(chǎn)：一是暫時性差異在可預(yù)見的未來很可能轉(zhuǎn)回,；二是未來很可能獲得用來抵扣可抵扣暫時性差異的應(yīng)納稅所得額,。

（2）按照稅法規(guī)定可以結(jié)轉(zhuǎn)以后年度的未彌補虧損和稅款抵減，應(yīng)視同可抵扣暫時性差異處理,。在預(yù)計可利用未彌補虧損或稅款抵減的未來期間內(nèi)能夠取得足夠的應(yīng)納稅所得額時,，除準則中規(guī)定不予確認的情況外，應(yīng)當以很可能取得的應(yīng)納稅所得額為限,，確認相應(yīng)的遞延所得稅資產(chǎn)，同時減少確認當期的所得稅費用,。

與可抵扣虧損和稅款抵減相關(guān)的遞延所得稅資產(chǎn),，其確認條件與可抵扣暫時性差異產(chǎn)生的遞延所得稅資產(chǎn)相同。

（3）企業(yè)合并中,，按照會計準則規(guī)定確認的合并中取得各項可辨認資產(chǎn),、負債的入賬價值與其計稅基礎(chǔ)之間形成可抵扣暫時性差異的，應(yīng)確認相應(yīng)的遞延所得稅資產(chǎn),，并調(diào)整合并中應(yīng)予確認的商譽等,。

（4）與直接計入所有者權(quán)益的交易或事項相關(guān)的可抵扣暫時性差異，相應(yīng)的遞延所得稅資產(chǎn)應(yīng)計入所有者權(quán)益,。

提示：

若產(chǎn)生的可抵扣暫時性差異影響其他綜合收益,，則遞延所得稅資產(chǎn)對應(yīng)科目為其他綜合收益。如以公允價值計量且其變動計入其他綜合收益的金融資產(chǎn)期末公允價值下降而應(yīng)確認的遞延所得稅資產(chǎn),。

2.不確認遞延所得稅資產(chǎn)的特殊情況

某些情況下,，如果企業(yè)發(fā)生的某項交易或事項不屬于企業(yè)合并，并且交易發(fā)生時既不影響會計利潤也不影響應(yīng)納稅所得額,，且該項交易中產(chǎn)生的資產(chǎn),、負債的初始確認金額與其計稅基礎(chǔ)不同，產(chǎn)生可抵扣暫時性差異的,，所得稅準則中規(guī)定在交易或事項發(fā)生時不確認相應(yīng)的遞延所得稅資產(chǎn),。

其原因在于該項交易不是企業(yè)合并，遞延所得稅資產(chǎn)不能對應(yīng)商譽,；因該項交易或事項發(fā)生時既不影響會計利潤,，也不影響應(yīng)納稅所得額，所以遞延所得稅資產(chǎn)不能對應(yīng)“所得稅費用”科目,，從而不會影響留存收益,，交易發(fā)生時產(chǎn)生暫時性差異的業(yè)務(wù)也不會涉及股本（或?qū)嵤召Y本）、資本公積和其他綜合收益,，因此遞延所得稅資產(chǎn)不能對應(yīng)所有者權(quán)益,。若確認遞延所得稅資產(chǎn)，為使會計等式平衡,，則只能增加負債的價值或減少其他資產(chǎn)的價值,，這種會計處理違背歷史成本計量屬性,，因此不確認遞延所得稅資產(chǎn)。

（二）遞延所得稅資產(chǎn)的計量

1.適用稅率的確定,。確認遞延所得稅資產(chǎn)時,，應(yīng)估計相關(guān)可抵扣暫時性差異的轉(zhuǎn)回時間，采用轉(zhuǎn)回期間適用的所得稅稅率為基礎(chǔ)計算確定,。無論相關(guān)的可抵扣暫時性差異轉(zhuǎn)回期間如何,，遞延所得稅資產(chǎn)均不予折現(xiàn)。

2.遞延所得稅資產(chǎn)的減值,。資產(chǎn)負債表日,，企業(yè)應(yīng)當對遞延所得稅資產(chǎn)的賬面價值進行復(fù)核。如果未來期間很可能無法取得足夠的應(yīng)納稅所得額用以利用可抵扣暫時性差異帶來的利益,，應(yīng)當減記遞延所得稅資產(chǎn)的賬面價值,。遞延所得稅資產(chǎn)的賬面價值減記以后，以后期間根據(jù)新的環(huán)境和情況判斷能夠產(chǎn)生足夠的應(yīng)納稅所得額用以利用可抵扣暫時性差異,，使得遞延所得稅資產(chǎn)包含的經(jīng)濟利益能夠?qū)崿F(xiàn)的,，應(yīng)相應(yīng)恢復(fù)遞延所得稅資產(chǎn)的賬面價值。

三,、特殊交易或事項中涉及遞延所得稅的確認和計量

（一）與直接計入所有者權(quán)益的交易或事項相關(guān)的所得稅

與當期及以前期間直接計入所有者權(quán)益的交易或事項相關(guān)的當期所得稅及遞延所得稅應(yīng)當計入所有者權(quán)益,。直接計入所有者權(quán)益的交易或事項主要有：會計政策變更采用追溯調(diào)整法或?qū)η捌诓铄e更正采用追溯重述法調(diào)整期初留存收益、以公允價值計量且其變動計入其他綜合收益的金融資產(chǎn)公允價值的變動金額,、同時包含負債及權(quán)益成分的金融工具在初始確認時計入所有者權(quán)益等,。

（二）與企業(yè)合并相關(guān)的遞延所得稅

在企業(yè)合并中，購買方取得的可抵扣暫時性差異,，按照稅法規(guī)定可以用于抵減以后年度應(yīng)納稅所得額,，但在購買日不符合遞延所得稅資產(chǎn)確認條件而不予以確認。購買日后12個月內(nèi),，如取得新的或進一步信息表明購買日的相關(guān)情況已經(jīng)存在,，預(yù)期被購買方在購買日可抵扣暫時性差異帶來的經(jīng)濟利益能夠?qū)崿F(xiàn)的，應(yīng)當確認相關(guān)的遞延所得稅資產(chǎn),，同時減少商譽,，商譽不足沖減的，差額部分確認為當期損益,；除上述情況以外,，確認與企業(yè)合并相關(guān)的遞延所得稅資產(chǎn)，應(yīng)當計入當期損益,。

提示：

此處指的是購買日不符合遞延所得稅資產(chǎn)確認條件的可抵扣暫時性差異,，購買日后符合條件確認遞延所得稅資產(chǎn)的會計處理。對購買日符合遞延所得稅資產(chǎn)確認條件的可抵扣暫時性差異,，應(yīng)確認遞延所得稅資產(chǎn),，同時減少商譽,。

（三）與股份支付相關(guān)的當期及遞延所得稅

與股份支付相關(guān)的支出在按照會計準則規(guī)定確認為成本費用時，其相關(guān)的所得稅影響應(yīng)區(qū)別于稅法的規(guī)定進行處理：如果稅法規(guī)定與股份支付相關(guān)的支出不允許稅前扣除,，則不形成暫時性差異,；如果稅法規(guī)定與股份支付相關(guān)的支出允許稅前扣除，在按照會計準則規(guī)定確認成本費用的期間內(nèi),，企業(yè)應(yīng)當根據(jù)會計期末取得的信息估計可稅前扣除的金額計算確定其計稅基礎(chǔ)及由此產(chǎn)生的暫時性差異,，符合確認條件的情況下，應(yīng)當確認相關(guān)遞延所得稅,。

根據(jù)相關(guān)稅法規(guī)定,，對于附有業(yè)績條件或服務(wù)條件的股權(quán)激勵計劃，企業(yè)按照會計準則的相關(guān)規(guī)定確認的成本費用在等待期內(nèi)不得稅前抵扣,，待股權(quán)激勵計劃可行權(quán)時方可抵扣，可抵扣的金額為實際行權(quán)時的股票公允價值與激勵對象支付的行權(quán)金額之間的差額,，因此,，企業(yè)未來可以在稅前抵扣的金額與等待期內(nèi)確認的成本費用金額很可能存在差異。

企業(yè)應(yīng)根據(jù)期末的股票價格估計未來可以稅前抵扣的金額,，以未來期間很可能取得的應(yīng)納稅所得額為限確認遞延所得稅資產(chǎn),。此外，如果預(yù)計未來期間可抵扣的金額超過等待期內(nèi)確認的成本費用,，超出部分形成的遞延所得稅資產(chǎn)應(yīng)直接計入所有者權(quán)益,，而不是計入當期損益。

（四）與單項交易相關(guān)的遞延所得稅

對于不是企業(yè)合并且交易發(fā)生時既不影響會計利潤也不影響應(yīng)納稅所得額（或可抵扣虧損）,、并因單項交易產(chǎn)生的資產(chǎn)和負債導(dǎo)致等額應(yīng)納稅暫時性差異和可抵扣暫時性差異的交易,，如承租人在租賃期開始日初始確認租賃負債并計入使用權(quán)資產(chǎn)的租賃交易，以及固定資產(chǎn)因存在棄置義務(wù)而確認預(yù)計負債并計入固定資產(chǎn)成本的交易等,，應(yīng)當根據(jù)《所得稅準則》的有關(guān)規(guī)定,，在交易發(fā)生時分別確認相應(yīng)的遞延所得稅負債和遞延所得稅資產(chǎn)。

（五）發(fā)行方分類為權(quán)益工具的金融工具相關(guān)股利的所得稅影響

對于企業(yè)（指發(fā)行方,，下同）按照《企業(yè)會計準則第37號——金融工具列報》等規(guī)定分類為權(quán)益工具的金融工具（如分類為權(quán)益工具的永續(xù)債等）,，相關(guān)股利支出按照稅收政策相關(guān)規(guī)定在企業(yè)所得稅稅前扣除的，企業(yè)應(yīng)當在確認應(yīng)付股利時,，確認與股利相關(guān)的所得稅影響,。

該股利的所得稅影響通常與過去產(chǎn)生可供分配利潤的交易或事項更為直接相關(guān)，企業(yè)應(yīng)當按照與過去產(chǎn)生可供分配利潤的交易或事項時所采用的會計處理相一致的方式,，將股利的所得稅影響計入當期損益或所有者權(quán)益項目（含其他綜合收益項目）,。對于所分配的利潤來源于以前產(chǎn)生損益的交易或事項，該股利的所得稅影響應(yīng)當計入當期損益（以應(yīng)歸屬于該金融工具的金額為限）,；對于所分配的利潤來源于以前確認在所有者權(quán)益中的交易或事項,，該股利的所得稅影響應(yīng)當計入所有者權(quán)益項目,。

四、適用稅率變化對已確認遞延所得稅資產(chǎn)和遞延所得稅負債的影響

因稅收法規(guī)的變化,，導(dǎo)致企業(yè)在某一會計期間適用的所得稅稅率發(fā)生變化的,，企業(yè)應(yīng)對已確認的遞延所得稅資產(chǎn)和遞延所得稅負債按照新的稅率重新計量。

小結(jié)：

遞延所得稅資產(chǎn)和遞延所得稅負債的計量如下圖所示：

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本文知識點內(nèi)容根據(jù)張志鳳老師《輕一高效基礎(chǔ)班》整理,，張志鳳老師主編的《輕松過關(guān)?一》與課程內(nèi)容同步,，以下為《輕一》試讀內(nèi)容，點擊圖片試讀更多,！

以上為注會會計“遞延所得稅資產(chǎn)及負債的確認和計量”相關(guān)知識講解,。2023年注會考試時間是8月25日-27日，第十九章在近年注會考試中,，常以主觀題的形式出現(xiàn),，考生可以針對此類題型多加練習，逐步總結(jié)答題技巧,！

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