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【例題】

甲股份有限公司（本題下稱“甲公司”）系上市公司，該公司的內(nèi)部審計(jì)部門對(duì)其2×12年度財(cái)務(wù)報(bào)表進(jìn)行內(nèi)審時(shí),，對(duì)以下交易或事項(xiàng)的會(huì)計(jì)處理提出疑問：

（1）2×12年1月1日采用分期付款的方式購入一項(xiàng)無形資產(chǎn),，協(xié)議規(guī)定的購買價(jià)款為800萬元，分四期于每年年末等額支付,。甲公司購入的該項(xiàng)無形資產(chǎn)的預(yù)計(jì)使用年限為10年,，無殘值，采用直線法進(jìn)行攤銷,。假設(shè)甲公司增量借款年利率為5%,，4年期利率為5%的年金現(xiàn)值系數(shù)為3.5460。甲公司2×12年的會(huì)計(jì)處理為：

1月1日：

借：無形資產(chǎn)　　　　　　　　　　　　　　　　　　 800

  貸：長(zhǎng)期應(yīng)付款　　　　　　　　　　　　　　　　　 800

12月31日：

借：管理費(fèi)用　　　　　　　　　　　　　　　　　　　80

  貸：累計(jì)攤銷　　　　　　　　　　　　　　　　　　　80

借：長(zhǎng)期應(yīng)付款　　　　　　　　　　　　　　　　　 200

  貸：無形資產(chǎn)　　　　　　　　　　　　　　　　　　 200

（2）2×10年3月,，甲公司以銀行存款3000萬元購入了一項(xiàng)土地使用權(quán)（不考慮相關(guān)稅費(fèi)）,。該土地使用權(quán)預(yù)計(jì)使用年限為30年，無殘值,，甲公司對(duì)其采用直線法攤銷,。

2×12年3月，甲公司利用上述外購的土地使用權(quán),，自行開發(fā)建造廠房,。廠房建成后作為企業(yè)自用。所建造的廠房于2×12年9月達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài),，累計(jì)所發(fā)生必要支出5550萬元（未包含土地使用權(quán)攤銷,，假定全部以銀行存款支付）。該廠房預(yù)計(jì)使用壽命為10年,，預(yù)計(jì)凈殘值為50萬元,。甲公司對(duì)其采用雙倍余額遞減法計(jì)提折舊,。

甲公司將無形資產(chǎn)的賬面價(jià)值在開始建造廠房時(shí)結(jié)轉(zhuǎn)到廠房的建造成本當(dāng)中，同時(shí)10至12月份對(duì)該廠房按10年計(jì)提折舊,，其會(huì)計(jì)分錄如下：

借：在建工程　　　　　　　　　　　　　　　　　　2800

       累計(jì)攤銷　　　　　　　　　　　　200（3000/30×2）

  貸：無形資產(chǎn)　　　　　　　　　　　　　　　　　　3000

借：在建工程　　　　　　　　　　　　　　　　　　5550

  貸：銀行存款　　　　　　　　　　　　　　　　　　5550

借：固定資產(chǎn)　　　　　　　　　　　　　　　　　　8350

  貸：在建工程　　　　　　　　　　　　　　　　　　8350

借：制造費(fèi)用　　　　　　　　417.5（8350×2/10×3/12）

  貸：累計(jì)折舊　　　　　　　　　　　　　　　　　　417.5

要求：根據(jù)上述資料,，逐項(xiàng)判斷甲公司的會(huì)計(jì)處理是否正確；如不正確簡(jiǎn)要說明理由,，并編制更正有關(guān)差錯(cuò)的會(huì)計(jì)分錄（有關(guān)差錯(cuò)更正按當(dāng)期差錯(cuò)處理,，不要求編制結(jié)轉(zhuǎn)損益的會(huì)計(jì)分錄）,。（答案中的金額單位用萬元表示,，計(jì)算結(jié)果保留兩位小數(shù)）

正確答案：

①事項(xiàng)（1）甲公司的會(huì)計(jì)處理不正確。

理由：甲公司采用分期付款方式購入無形資產(chǎn),，事實(shí)上具有融資性質(zhì),，應(yīng)按購買價(jià)款的現(xiàn)值作為無形資產(chǎn)的入賬價(jià)值，并進(jìn)行攤銷,。

正確做法：2×12年1月1日無形資產(chǎn)的入賬價(jià)值=200×3.5460=709.2（萬元）,；應(yīng)確認(rèn)的未確認(rèn)融資費(fèi)用=800-709.2=90.8（萬元）；2×12年應(yīng)計(jì)提的無形資產(chǎn)累計(jì)攤銷額=709.2÷10=70.92（萬元）,；應(yīng)攤銷的未確認(rèn)融資費(fèi)用=709.2×5%=35.46（萬元）,。

更正會(huì)計(jì)分錄：

借：未確認(rèn)融資費(fèi)用　　　　　　　　　　　　　　　90.8

  貸：無形資產(chǎn)　　　　　　　　　　　　　　　　　　 90.8

借：累計(jì)攤銷　　　　　　　　　　　　　　　　　　9.08

  貸：管理費(fèi)用　　　　　　　　　　　　　　　　　　9.08

借：財(cái)務(wù)費(fèi)用　　　　　　　　　　　　　　　　　 35.46

  貸：未確認(rèn)融資費(fèi)用　　　　　　　　　　　　　　 35.46

借：無形資產(chǎn)　　　　　　　　　　　　　　　　　　 200

  貸：銀行存款　　　　　　　　　　　　　　　　　　 200

②事項(xiàng)（2）甲公司的會(huì)計(jì)處理不正確。

理由：甲公司在外購的土地使用權(quán)上建造廠房,，開始建造時(shí)土地使用權(quán)的賬面價(jià)值不轉(zhuǎn)入在建工程核算,，而仍應(yīng)作為無形資產(chǎn)核算并計(jì)提攤銷，建造期間其攤銷金額計(jì)入廠房成本,。

正確做法：2×12年廠房的入賬價(jià)值=5550+3000÷30×6/12=5600（萬元）,，2×12年廠房計(jì)提折舊額=5600×2/10×3/12=280（萬元），應(yīng)沖減折舊137.5萬元（417.5-280）,。

更正會(huì)計(jì)分錄：

借：累計(jì)折舊　　　　　　　　　　　　　　　　　 137.5

  貸：制造費(fèi)用　　　　　　　　　　　　　　　　　　137.5

同時(shí)將無形資產(chǎn)賬面價(jià)值恢復(fù),，并補(bǔ)提3至12月份應(yīng)計(jì)提的攤銷金額。

借：無形資產(chǎn)　　　　　　　　　　　　　　　　　　3000

  貸：固定資產(chǎn)　　　　　　　　　　　　　　　　　　2800

         累計(jì)攤銷　　　　　　　　　　　　　　　　　　 200

借：制造費(fèi)用　　　　　　　　　33.33（3000÷30×4/12）

       固定資產(chǎn)　　　　　　　　　　 50（3000÷30×6/12）

  貸：累計(jì)攤銷　　　　　　　　　　　　　　　　　 83.33

注：以上注會(huì)會(huì)計(jì)例題由東奧教研專家團(tuán)隊(duì)提供

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