案例

　　2012年10月,，某房地產(chǎn)開發(fā)公司與購房者甲簽訂《商鋪買賣合同》,。合同約定，房地產(chǎn)開發(fā)公司將一處產(chǎn)權(quán)面積為50平方米的商鋪賣給甲,，以每平方米2萬元的價格成交(2012年10月,，該地段同類型商鋪平均銷售價格為每平方米3萬元)，總價為100萬元,，甲需一次性付清全部價款,。在簽訂《商鋪買賣合同》時，房地產(chǎn)開發(fā)公司還要求甲與另一家物業(yè)公司簽訂無租使用合同,，約定從交房之日起8年內(nèi),，該商鋪無償租賃給物業(yè)公司(2012年10月，該地段平均租賃價格為每年6.25萬元),。對上述行為,，購房者甲未對租賃收入進行納稅申報，房地產(chǎn)開發(fā)公司作了如下會計處理：

　　(1)收到款項時：

　　借：銀行存款 1000000

　　　　貸：主營業(yè)務(wù)收入

　　1000000,。

　　(2)繳納稅費時：

　　借：應(yīng)交稅費——應(yīng)交營業(yè)稅(暫不考慮其他稅費)

　　50000

　　　　貸：銀行存款 50000,。

　　房地產(chǎn)開發(fā)公司認為根據(jù)合同內(nèi)容約定，自己只涉及100萬元的現(xiàn)金流入,，應(yīng)按照100萬元作為計稅依據(jù)繳納營業(yè)稅(銷售不動產(chǎn)),。而購房者甲認為自己并未實際收到租金，不需納稅申報,。

　　分析

　　這是一種典型的售后回租模式,。售后回租，指賣主將自制或外購的房產(chǎn)出售后,，又將該項房產(chǎn)從買主(即出租人)中租回,，習慣稱之為“回租”。房地產(chǎn)開發(fā)公司在和購房者簽訂《商鋪買賣合同》的同時,，要求購房者與其或其他公司同時簽訂《商鋪回租協(xié)議》,，約定交房后，購房者放棄一定時期的托管收益權(quán),，房地產(chǎn)開發(fā)公司將房款扣除租金后的金額直接作為《商鋪買賣合同》的成交價,。這實際是一種捆綁銷售行為，購房者以放棄了一定時期的房屋出租收益換來了價格上的優(yōu)惠,，房地產(chǎn)開發(fā)公司以名義上價格的優(yōu)惠,，換取了對購房者不動產(chǎn)的經(jīng)營權(quán)或使用權(quán)，即其他經(jīng)濟收益,�,！秶�家稅��(wù)總局關(guān)于個人與房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)簽訂有條件優(yōu)惠價格協(xié)議購買商店征收個人所得稅問題的批復(fù)》(國稅函〔2008〕576號)指出上述業(yè)務(wù)的實質(zhì)是：購買者個人以所購商店交由房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)出租而取得的房屋租賃收入支付了部分購房價款，應(yīng)按照實質(zhì)重于形式的原則,，將上述兩種行為聯(lián)系起來,，按照稅收征管法實施細則第四十七條和營業(yè)稅暫行條例實施細則第二十條的規(guī)定,，核定其營業(yè)額。上述案例,，房地產(chǎn)開發(fā)公司應(yīng)根據(jù)房屋成交價加優(yōu)惠額度繳納營業(yè)稅(銷售不動產(chǎn))及附加,，購房者甲應(yīng)參考市場租賃平均價格繳納營業(yè)稅(服務(wù)業(yè)——租賃業(yè))及附加。

　　對于這種模式,，部分省市制定了相關(guān)政策,。《浙江省地稅局關(guān)于營業(yè)稅若干政策業(yè)務(wù)問題的通知》(浙地稅函〔2008〕62號)第八條規(guī)定,，房地產(chǎn)開發(fā)公司采用折讓優(yōu)惠等形式將商品房銷售給購房者,，在簽訂購房合同的同時，房地產(chǎn)開發(fā)公司(或房地產(chǎn)開發(fā)的關(guān)聯(lián)企業(yè))與購房者另行簽訂商品房委托管理合同,，約定購房合同以折讓優(yōu)惠后價款為成交價,，購房者自愿放棄一定時期的托管收益權(quán)和其他費用。房地產(chǎn)開發(fā)公司商品房折讓優(yōu)惠額(或商品房售價低于同類商品房價格部分)應(yīng)并計商品房銷售價款一并按“銷售不動產(chǎn)”征收營業(yè)稅,，購房者因放棄一定時期的托管收益權(quán)和其他費用而享受的折讓優(yōu)惠額屬取得經(jīng)濟利益,，應(yīng)按“服務(wù)業(yè)——租賃業(yè)”稅目征收營業(yè)稅。

　　風險提示

　　從上述分析可以看出,，該種模式下,，如果采用上述賬務(wù)處理，不僅沒有給房地產(chǎn)開發(fā)公司或購房者帶來任何稅收上的優(yōu)惠,，而且可能會給雙方帶來風險,。

　　1.若房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)將優(yōu)惠后的應(yīng)稅收入作為營業(yè)額進行納稅申報，其行為往往會被稅務(wù)機關(guān)根據(jù)稅收征管法第六十三條第一款的規(guī)定認定為偷稅,，不僅會被追繳少繳的稅款,、滯納金，而且會被處以50%以上5倍以下的罰款,，甚至有被追究刑事責任的風險,。

　　2.國稅函〔2008〕576號文件規(guī)定，購買者個人少支出的購房價款,，應(yīng)視同個人財產(chǎn)租賃所得，按照“財產(chǎn)租賃所得”項目征收個人所得稅,。房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)存在代扣代繳的義務(wù),，而這義務(wù)如果按照售后回租模式進行上述賬務(wù)處理，容易產(chǎn)生被忽視的風險,。

　　3.《國務(wù)院辦公廳關(guān)于繼續(xù)做好房地產(chǎn)市場調(diào)控工作的通知》(國辦發(fā)〔2013〕17號)明確指出,，能核實房屋原值的，個人售房應(yīng)依法嚴格按轉(zhuǎn)讓所得20%征收個人所得稅,。按照上述賬務(wù)處理要求,，房地產(chǎn)開發(fā)公司往往將優(yōu)惠后的金額作為開票的金額,，而購房者一旦對外銷售該房產(chǎn)，在繳納個人所得稅時,，因為可以扣減的原購房價款的減少,，將會導(dǎo)致多繳納稅款的風險。

　　4.以扣除租金后的金額作為買賣的合同成交價,，購房者若進行貸款,，則需要提高首付成本，減少貸款額度,。以上述案例為例,，以首付款40%，貸款比例60%進行計算,。若采用真實的價格150萬元作為合同金額,，則需首付60萬元，獲得貸款90萬元,，另有8年的租金共計50萬元作為收入,，這樣購房者實際只需支付10萬元，獲得貸款90萬元;若采用案例中合同的成交價100萬元,，則購房者需首付40萬元,，獲得貸款60萬元。兩者比較可以看出,，后者使購房者提高了首付成本,，減少了貸款額度。