房地產(chǎn)企業(yè)融資性售后回購業(yè)務(wù),，指房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)在銷售房地產(chǎn)時，與購買方簽訂合同，約定在日后的一定期間內(nèi)再將所售房地產(chǎn)回購的一種交易方式。

　　這種交易方式，如果銷售合同中明確了回購日期，到期后必須由賣方回購，同時還約定了利率,，就可以認定為融資性售后回購業(yè)務(wù);如果銷售合同沒有約定具體回購日期，或回購僅是備選條件之一,，或沒有約定利率,，或按市場價格回購的，就可以認定為促銷性售后回購業(yè)務(wù),。促銷性售后回購業(yè)務(wù)按正常的銷售業(yè)務(wù)進行財稅處理,。

　　以融資租賃方式售后回租房地產(chǎn)的，與融資性售后回購房地產(chǎn)沒有本質(zhì)上的區(qū)別,，稅務(wù)處理應(yīng)基本一致,，這里將其合并論述。

　　案例

　　甲房地產(chǎn)企業(yè)2010年1月1日將一棟已完工的商務(wù)樓銷售給乙銀行(經(jīng)批準具有從事融資租賃業(yè)務(wù)資質(zhì)),，售價為5000萬元,。該棟商務(wù)樓的建造成本為4500萬元。合同約定2012年12月31日房地產(chǎn)企業(yè)將該棟商務(wù)樓重新購回,，回購價為5600萬元,。

　　會計處理

　　這項交易實質(zhì)上是房地產(chǎn)企業(yè)將房產(chǎn)做抵押擔(dān)保，向銀行借款5000萬元,，期限3年,，應(yīng)付利息600萬元，其所售房產(chǎn)所有權(quán)上的主要風(fēng)險和報酬并沒有發(fā)生實質(zhì)上的轉(zhuǎn)移,，仍留在該房地產(chǎn)公司,，因此不能確認收入。

　　《企業(yè)會計準則第14號——收入》應(yīng)用指南規(guī)定,，采用售后回購方式銷售商品的,，收到的款項應(yīng)確認為負債。暫不考慮其他相關(guān)稅費,，房地產(chǎn)企業(yè)的賬務(wù)處理如下：(單位：萬元)

　　1.出售房產(chǎn)時：

　　借：銀行存款 5000

　　　　貸：其他應(yīng)付款 5000

　　借：發(fā)出商品 4500

　　　　貸：開發(fā)產(chǎn)品 4500

　　2.2010年和2011年度末計提應(yīng)付利息時：

　　借：財務(wù)費用 200

　　　　貸：其他應(yīng)付款 200

　　3.2012年12月31日重新回購房產(chǎn)時：

　　借：其他應(yīng)付款 5400

　　財務(wù)費用 200

　　　　貸：銀行存款 5600

　　借：開發(fā)產(chǎn)品 4500

　　　　貸：發(fā)出商品 4500,。

　　稅務(wù)處理

　　營業(yè)稅

　　融資性售后回購業(yè)務(wù)是否繳納營業(yè)稅，主要看交易實質(zhì)是促銷活動的售后回購還是融資性售后回購,。促銷活動的售后回購應(yīng)繳納營業(yè)稅,，融資性售后回購不繳納營業(yè)稅,。

　　《國家稅務(wù)總局關(guān)于房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)從事“購房回租”等經(jīng)營活動征收營業(yè)稅問題的批復(fù)》(國稅函〔1999〕144號)規(guī)定,，房地產(chǎn)開發(fā)公司采用“購房回租”等形式,，進行促銷經(jīng)營活動，對房地產(chǎn)開發(fā)公司和購房者均應(yīng)按“銷售不動產(chǎn)”稅目征收營業(yè)稅,。

　　《國家稅務(wù)總局關(guān)于融資性售后回租業(yè)務(wù)中承租方出售資產(chǎn)行為有關(guān)稅收問題的公告》(國家稅務(wù)總局公告2010年第13號)規(guī)定,，承租方以融資為目，將資產(chǎn)出售給經(jīng)批準從事融資租賃業(yè)務(wù)的企業(yè)后,，又將該項資產(chǎn)從該融資租賃企業(yè)租回的,，承租方出售資產(chǎn)的行為，不征收增值稅和營業(yè)稅,。

　　上例中,，房地產(chǎn)企業(yè)與銀行的交易，符合國家稅務(wù)總局2010年第13號公告所述的融資性售后回租情形,，房地產(chǎn)企業(yè)出售環(huán)節(jié)不繳納營業(yè)稅,。

　　《財政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于營業(yè)稅若干政策問題的通知》(財稅〔2003〕16號)規(guī)定,，經(jīng)中國人民銀行,、外經(jīng)貿(mào)部和國家經(jīng)貿(mào)委批準經(jīng)營融資租賃業(yè)務(wù)的單位從事融資租賃業(yè)務(wù)的，以其向承租者收取的全部價款和價外費用減除出租方承擔(dān)的出租貨物的實際成本后的余額為營業(yè)額,。房地產(chǎn)企業(yè)回購環(huán)節(jié),，銀行要繳納營業(yè)稅。

　　應(yīng)交營業(yè)稅=(5600-5000-契稅)×5%,。

　　需要注意的是,，上例中的交易事項，在形式上需辦理房產(chǎn)的過戶手續(xù),，即涉及到不動產(chǎn)的權(quán)屬轉(zhuǎn)移,。這就需要開具銷售不動產(chǎn)營業(yè)稅發(fā)票，否則,，就不能辦理過戶手續(xù),。當(dāng)事人在不繳納營業(yè)稅的情況下，能否取得營業(yè)稅發(fā)票,，需要同主管稅務(wù)機關(guān)協(xié)商,。

　　企業(yè)所得稅

　　《國家稅務(wù)總局關(guān)于融資性售后回租業(yè)務(wù)中承租方出售資產(chǎn)行為有關(guān)稅收問題的公告》(國家稅務(wù)總局公告2010年第13號)規(guī)定，承租方以融資為目的,，將資產(chǎn)出售給經(jīng)批準從事融資租賃業(yè)務(wù)的企業(yè)后,，又將該項資產(chǎn)從該融資租賃企業(yè)租回的，承租方出售資產(chǎn)時,，資產(chǎn)所有權(quán)以及與資產(chǎn)所有權(quán)有關(guān)的全部報酬和風(fēng)險并未完全轉(zhuǎn)移,。承租人出售資產(chǎn)的行為，不確認為銷售收入，對融資性租賃的資產(chǎn),，仍按承租人出售前原賬面價值作為計稅基礎(chǔ)計提折舊,。租賃期間，承租人支付的屬于融資利息的部分,，作為企業(yè)財務(wù)費用在稅前扣除,。

　　上例中，房地產(chǎn)企業(yè)出售資產(chǎn)的行為,，不確認為銷售收入,，仍按出售前原賬面價值4500萬元作為計稅基礎(chǔ)計提折舊。租賃期間支付的利息作為財務(wù)費用在稅前扣除,。稅務(wù)處理與會計處理無差異,，應(yīng)納稅所得額無需調(diào)整。

　　契稅

　　《財政部,、國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)以售后回租方式進行融資等有關(guān)契稅政策的通知》(財稅〔2012〕82號)第一條規(guī)定,，對金融租賃公司開展售后回租業(yè)務(wù)，承受承租人房屋,、土地權(quán)屬的,，照章征稅。對售后回租合同期滿,，承租人回購原房屋,、土地權(quán)屬的，免征契稅,。

　　上例中,，在房地產(chǎn)企業(yè)出售房地產(chǎn)環(huán)節(jié)，銀行要繳納契稅,。

　　應(yīng)納契稅=5000×契稅稅率;在房地產(chǎn)企業(yè)回購環(huán)節(jié),，對房地產(chǎn)企業(yè)免征契稅。

　　土地增值稅

　　關(guān)于融資性售后回購業(yè)務(wù)如何繳納土地增值稅問題,，稅法沒有明確的規(guī)定,。土地增值稅暫行條例實施細則第五條規(guī)定，條例第二條所稱的收入,，包括轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)的全部價款及有關(guān)的經(jīng)濟收益,。《國家稅務(wù)總局關(guān)于土地增值稅清算有關(guān)問題的通知》(國稅函〔2010〕220號)規(guī)定,，土地增值稅清算時,，已全額開具商品房銷售發(fā)票的，按照發(fā)票所載金額確認收入;未開具發(fā)票或未全額開具發(fā)票的,，以交易雙方簽訂的銷售合同所載的售房金額及其他收益確認收入,。

　　融資性售后回購業(yè)務(wù),，交易雙方都涉及資產(chǎn)所有權(quán)的轉(zhuǎn)移。筆者認為,，只要房地產(chǎn)權(quán)屬發(fā)生轉(zhuǎn)移,，企業(yè)在銷售時按規(guī)定開具發(fā)票并收取價款，就要按規(guī)定繳納土地增值稅,。房地產(chǎn)企業(yè)在出售環(huán)節(jié)計算繳納土地增值稅，回購環(huán)節(jié)銀行計算繳納土地增值稅,。

　　印花稅

　　按照《國家稅務(wù)局關(guān)于對借款合同貼花問題的具體規(guī)定》(國稅地字〔1988〕第30號)規(guī)定,，上例交易中，房地產(chǎn)企業(yè)和銀行簽訂的商品房銷售合同按“產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)移書據(jù)”計稅貼花,，交易雙方分別應(yīng)納印花稅=5000×5;如果雙方簽訂了融資租賃合同,，按“借款合同”計稅貼花，交易雙方分別應(yīng)納印花稅=5600×0.5,。