融資租賃是指在實質(zhì)上轉(zhuǎn)移與一項資產(chǎn)所有權(quán)有關(guān)的全部風險和報酬的一種租賃,。

　　1、關(guān)于固定資產(chǎn)初始威本,。在會計處理上,，在租賃期開始日，承租人應(yīng)當將租賃開始日租賃資產(chǎn)公允價值與最低租賃付款額現(xiàn)值兩者中較低者作為租入資產(chǎn)的入賬價值,，承租人在租賃談判和簽訂租賃合同過程中發(fā)生的,，可歸屬于租賃項目的手續(xù)費、律師費,、差旅費,、印花稅等初始直接費用，應(yīng)當計入租入資產(chǎn)價值,。

　　在稅務(wù)處理上,，根據(jù)《企業(yè)所得稅實施條例》第五十八條第(三)項規(guī)定，融資租入的固定資產(chǎn)，以租賃合同約定的付款總額和承租人在簽訂租賃合同過程中發(fā)生的相關(guān)費用為計稅基礎(chǔ);租賃合同未約定付款總額的,，以該資產(chǎn)}向公允價值和承租人在簽訂租賃合同過程中發(fā)生的相關(guān)費用為計稅基礎(chǔ),。

　　可見，稅法不考慮最低租賃付款額現(xiàn)值,，而是按照實際支付的款項作為相關(guān)資產(chǎn)的計稅基礎(chǔ),。

　　2、關(guān)于未確認融資費用,。會計上,，未確認融資費用應(yīng)當在租賃期內(nèi)各個期間進行分攤。承租人應(yīng)當采用實際利率法計算確認當期的融資費用,。

　　稅務(wù)上,，《實施條例》第五十八條第(三)項規(guī)定要求將會計上確認的長期應(yīng)付款全額(不扣減未確認融資費用)計入固定資產(chǎn)原價，并在其使用期間內(nèi)計提折舊的方式實現(xiàn)稅前扣除的,。所以,，對于未確認融資費用的分攤額，稅法上不再允許稅前扣除,。對此需注意對固定資產(chǎn)折舊和未確認融資費用攤銷兩方面的納稅調(diào)整,，這兩方面的方向應(yīng)當是相反的。

　　3,、關(guān)于折舊,。在稅務(wù)處理上，根據(jù)《實施條例》第四十七條第(二)項規(guī)定,，以融資租賃方式租入固定資產(chǎn)發(fā)生的租賃費支出,，按照規(guī)定構(gòu)成融資租入固定資產(chǎn)價值的部分應(yīng)當提取折舊費用，分期扣除,。

　　會計與稅法計提折舊都是以固定資產(chǎn)的幸刀始成本為基礎(chǔ),，由于其初始成本確認的不同從而決定了其每期折舊額的財稅差異。

　　相關(guān)案例

　　2008年12月1日,，甲企業(yè)與乙企業(yè)簽訂融資租賃合同,，甲企業(yè)向乙企業(yè)租入設(shè)備一臺，合同主要條款如下：

　　(1)租賃期限：2009年1月1日—2012年12月31日,，4年,。

　　(2)租金支付方式：每年末支付租金15萬元。

　　(3)該設(shè)備2008年12月1日的公允價值為50萬元,。

　　(4)租賃合同約定的年利率7%,。

　　(5)承租人的初始直接費用均為1000元。

　　(6)承租期滿時,，甲企業(yè)享受優(yōu)先購買權(quán)購買價100元,。估計承租期滿時的公允價值8萬元,。

　　請做出2009年的相關(guān)分錄。單位為萬元,，企業(yè)所得稅率為25%，不考慮所得稅以外的其他稅金,。

　　案例解析

　　1,、計算租賃開始日最低租賃付款額的現(xiàn)值，確定租賃資產(chǎn)入賬價值,。

　　備期付款額之和即最低租賃付款額=15×4+0.01=60.01(萬元)

　　最低租賃付款額的現(xiàn)值=15×(P/A,，4，7%)+0.01 ×(P/V,，4,，7%)=15×3.3872+0.01 ×0.7629=50.82(萬元)

　　最低租賃付款額的現(xiàn)值大于公允價值50萬元，因此,，租賃資產(chǎn)的入賬價值為50萬元,。

　　2、計算未確認融資費用,。

　　未確認融資費用=最低租賃付款額-租賃資產(chǎn)公允價值=60.01-50=10.01(萬元)

　　2009年1月1日賬務(wù)處理：

　　借：固定資產(chǎn)——融資租入固定資產(chǎn)　　　　50.1萬

　　未確認融資費用 　　　　　　　　　　10.01萬

　　　　貸：長期應(yīng)付款——應(yīng)付融資租賃款 　　　60.01萬

　　銀行存款 　　　　　　　　　　　　　　0.1萬

　　財稅差異：

　　(1)稅法融資租賃固定資產(chǎn)的計稅基礎(chǔ)=付款總額+支付的相關(guān)稅費=15×4+0.1=60.1 (萬元)

　　會計上融資租賃固定資產(chǎn)的賬面價值=50.1萬元

　　根據(jù)《企業(yè)會計準則第18號——所得稅》規(guī)定,，雖然融資租入固定資產(chǎn)的賬面價值小于計稅基礎(chǔ)，但不確認遞延所得稅資產(chǎn),。因為融資租入固定資產(chǎn)時不影響損益或權(quán)益,，也就不影響應(yīng)納稅所得額，如果確認暫時隉差異的影響,，在確認遞延所得稅資產(chǎn)的同時不能調(diào)整所得稅費用,，對應(yīng)科目是資產(chǎn)類科目，即借記“遞延所得稅資產(chǎn)”科目,，貸記“固定資產(chǎn)”科目,，這樣調(diào)整了資產(chǎn)的賬面價值，使得資產(chǎn)的賬面價值與計稅基礎(chǔ)又產(chǎn)生了暫時性差異,，由此陷入一個死循環(huán),，違背了資產(chǎn)的歷史成本原則。所以,，融資租賃形成的暫時性差異不確認遞延所得稅,。

　　(2)會計上“未確認融資費用”賬面價值為-10.01萬元(未確認融資費用屬于負債類科目，初始確認在借方所以用負數(shù)表示),，在后期作為財務(wù)費用進行攤銷,，稅法上不確認“未確認融資費用”，計稅基礎(chǔ)為0,，負債的賬面價刨于計稅基礎(chǔ),，形成應(yīng)納稅的暫時陛差異,，應(yīng)確認遞延所得稅負債2.5025萬元。

　　借：所得稅費用 　　　　　　　　　　　　2.5025萬

　　　　貸：遞延所得稅負債 　　　　　　　　　　2.5025萬

　　3,、確定未確認融資費用分攤率,。

　　根據(jù)租賃準則，以租賃資產(chǎn)公允價值為入賬價值的,，應(yīng)當重新計算分攤率,。該分攤率是使最低租賃付款額的現(xiàn)值等于租賃資產(chǎn)公允價值的折現(xiàn)率。本案例是以公允價值作為租賃資產(chǎn)的入賬價值的,。根據(jù)下列公式：

　　租賃開始日最低租賃付款的現(xiàn)值=租賃資產(chǎn)公允價值

　　當r=7%時,，15萬元×3.3872+0.01萬元×0.7629=508156.29元>50萬元。

　　當r=8%時,，15萬元x3.3121+0.01萬元×0.7350=496888.5元<50萬元,。

　　由上面計算r

　　(508156.29-500000)/(508156.29-496888.5)=(7%-r)/(7%-8%)

　　計算得出：r=7.72%

　　則2009年12月31目支付第一期租金確認的融資費用=(60.01-1 0.01)×7.72%=3.86(萬元)

　　賬務(wù)處理：

　　借：長期應(yīng)付款——應(yīng)付融資租賃款 　　　　　　　15萬

　　　　貸：銀行存款 　　　　　　　　　　　　　　　　　15萬

　　借：財務(wù)費用　　　　　　　　　　　　　　　　　　3.86萬

　　　　貸：未確認融資費用 　　　　　　　　　　　　　　　3.86萬

　　財稅差異：未確認融資費用的分攤額，稅法上不允許稅前扣除,，應(yīng)轉(zhuǎn)回期初確認的應(yīng)納稅的暫時性差異0.965萬元(3.86x25%),。

　　借：遞延所得稅負債 　　　　　　　　　　　　0.965萬

　　　　貸：所得稅費用　　　　　　　　　　　　　　　 0.965萬

　　折舊額的納稅調(diào)整

　　假設(shè)會計與稅法折舊年限均為4年，凈殘值為0,，都采用直線法折舊,，則會計上每年計提折舊=50.1/4=12.525(萬元)，稅法每年計提折舊=60.1/4=15.025(萬元),，形成財稅差異為2與萬元,，以上差異在未來期間不可以轉(zhuǎn)回，不符合《企業(yè)會計準則第18號——所得稅》準則關(guān)于暫時性差異的定義,，所以將其視作永久|生差異,，不進行所得稅的會計處理，而是在企業(yè)匯算清繳時,，按照“調(diào)表不調(diào)賬”的原則進行納稅調(diào)減處理,。