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【第六章  長期股權(quán)投資和合營安排】

長期股權(quán)投資的初始計量

一,、企業(yè)合并形成的長期股權(quán)投資

（1）賬務(wù)處理

第一種情形：合并方以支付現(xiàn)金,、轉(zhuǎn)讓非現(xiàn)金資產(chǎn)、承擔(dān)債務(wù)方式作為合并對價

提示

同一控制下,，以非現(xiàn)金資產(chǎn)進(jìn)行投資的,，不確認(rèn)非現(xiàn)金資產(chǎn)的處置損益。

第二種情形：合并方以發(fā)行權(quán)益性證券作為合并對價

（2）考慮因素

對于被合并方賬面所有者權(quán)益,，在計算確定長期股權(quán)投資的初始投資成本時應(yīng)當(dāng)考慮以下3個因素：

①企業(yè)合并前合并方與被合并方采用的會計政策不同的,，應(yīng)基于重要性原則，統(tǒng)一合并方與被合并方的會計政策,。

②被合并方賬面所有者權(quán)益：是指合并日被合并方的所有者權(quán)益在最終控制方的合并財務(wù)報表中的賬面價值,。（兩種情形：★★★內(nèi)部成立或外部購買）

③如果被合并方本身編制合并財務(wù)報表的，則應(yīng)當(dāng)以合并日被合并方的合并財務(wù)報表為基礎(chǔ)確認(rèn)長期股權(quán)投資的初始投資成本,。

（3）相關(guān)說明

①被合并方在合并日的凈資產(chǎn)賬面價值為負(fù)數(shù)的,，長期股權(quán)投資成本按零確定，同時在備查簿中予以登記,。

借：長期股權(quán)投資

       資本公積——股本溢價/資本溢價①

       盈余公積②

       利潤分配——未分配利潤③

    貸：銀行存款等

②如果被合并方在被合并以前,，是最終控制方通過非同一控制下的企業(yè)合并所控制的，則合并方長期股權(quán)投資的初始投資成本還應(yīng)包含相關(guān)的商譽金額,。

③在商譽未發(fā)生減值的情況下,，同一控制下企業(yè)合并中,，不同母公司編制合并報表時產(chǎn)生的商譽是相同的。如：甲公司和乙公司屬于同一集團(tuán),，甲公司從本集團(tuán)外部購入丁公司80%股權(quán)（屬于非同一控制下企業(yè)合并）,，甲公司合并報表中產(chǎn)生商譽200萬元。兩年后,，乙公司購入甲公司所持有的丁公司60%股權(quán)（同一控制下企業(yè)合并）,，乙公司編制合并報表時列示的商譽仍為200萬元。

（4）企業(yè)通過多次交易,、分步取得股權(quán)最終形成同一控制下控股合并

第一種情形：不屬于“一攬子”交易

①確定長期股權(quán)投資的初始投資成本

在合并日,，根據(jù)合并后應(yīng)享有被合并方所有者權(quán)益在最終控制方合并財務(wù)報表中的賬面價值的份額為基礎(chǔ)，確定長期股權(quán)投資的初始投資成本,。（★★★可能包括最終控制方收購被合并方而形成的商譽）

②差額的處理

合并日長期股權(quán)投資的初始投資成本,，與達(dá)到合并前的股權(quán)投資賬面價值加上合并日進(jìn)一步取得股份新支付對價的賬面價值之和（現(xiàn)金、轉(zhuǎn)讓非現(xiàn)金資產(chǎn)及所承擔(dān)債務(wù)等）的差額,，調(diào)整資本公積（資本溢價或股本溢價）,，資本公積不足沖減的，沖減留存收益,。

③特殊對應(yīng)科目的處理原則

a.合并日之前持有的股權(quán)投資,，因采用權(quán)益法核算或金融工具確認(rèn)和計量準(zhǔn)則核算而確認(rèn)的其他綜合收益，暫不進(jìn)行會計處理,，直至處置該項投資時采用與被投資單位直接處置相關(guān)資產(chǎn)或負(fù)債相同的基礎(chǔ)進(jìn)行會計處理,；

b.因采用權(quán)益法核算而確認(rèn)的被投資單位凈資產(chǎn)中除凈損益、其他綜合收益和利潤分配以外的所有者權(quán)益其他變動（資本公積——其他資本公積）,，暫不進(jìn)行會計處理,，直至處置該項投資時轉(zhuǎn)入當(dāng)期損益。

第二種情形：屬于“一攬子”交易

合并方應(yīng)當(dāng)將各項交易作為一項取得控制權(quán)的交易進(jìn)行會計處理,。

2.非同一控制下的企業(yè)合并形成的長期股權(quán)投資

第一種情形：一次交換交易實現(xiàn)的企業(yè)合并

（1）基本原則

提示

無論是同一控制下的企業(yè)合并還是非同一控制下的企業(yè)合并形成的長期股權(quán)投資，實際支付的價款或?qū)r中包含的已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利或利潤,，應(yīng)作為應(yīng)收項目處理,。

補充知識

支付非貨幣性資產(chǎn)為對價的賬務(wù)處理（★★）

第二種情形：通過多次交易、分步實現(xiàn)的企業(yè)合并（非同一控制下的企業(yè)合并）

第一種類型：公允價值計量轉(zhuǎn)換為成本法

（1）購買日之前持有的股權(quán)投資,，采用金融工具確認(rèn)和計量準(zhǔn)則進(jìn)行會計處理的（公允價值計量）,，應(yīng)當(dāng)將原股權(quán)投資的公允價值加上新增投資成本（公允價值）之和，作為改按成本法核算的初始投資成本,。

（2）原持有股權(quán)的公允價值與賬面價值之間的差額,，應(yīng)當(dāng)轉(zhuǎn)入改按成本法核算的當(dāng)期投資收益/留存收益。

（3）賬務(wù)處理

第二種類型：權(quán)益法轉(zhuǎn)換為成本法

（1）應(yīng)當(dāng)按照原持有的股權(quán)投資賬面價值加上新增投資成本（公允價值）之和,，作為改按成本法核算的初始投資成本,。

借：長期股權(quán)投資（原股權(quán)賬面價值＋新增投資成本）

    貸：長期股權(quán)投資——投資成本

                               ——損益調(diào)整（可借可貸）

                               ——其他綜合收益（可借可貸）

                               ——其他權(quán)益變動（可借可貸）

                              銀行存款等（新增投資成本）

（2）購買日之前持有的股權(quán)采用權(quán)益法核算的： （暫不作處理,，處置時再結(jié)轉(zhuǎn)）

①相關(guān)其他綜合收益應(yīng)當(dāng)在處置該項投資時采用與被投資單位直接處置相關(guān)資產(chǎn)或負(fù)債相同的基礎(chǔ)進(jìn)行會計處理；

注

其他綜合收益的兩種特殊情況

a.被投資方重新計量設(shè)定受益計劃凈負(fù)債或凈資產(chǎn)變動而確認(rèn)的其他綜合收益,；

b.被投資單位持有的以公允價值計量且其變動計入其他綜合收益的非交易性權(quán)益工具投資的公允價值變動所確認(rèn)的其他綜合收益,。

②因被投資方除凈損益、其他綜合收益和利潤分配以外的其他所有者權(quán)益變動而確認(rèn)的所有者權(quán)益,，應(yīng)當(dāng)在處置該項投資時相應(yīng)轉(zhuǎn)入處置期間的當(dāng)期損益,。（資本公積——其他資本公積）

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注：以上內(nèi)容選自張敬富老師24年《中級會計實務(wù)》基礎(chǔ)階段課程講義

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