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【知識點】權(quán)益法

【所屬章節(jié)】第六章 長期股權(quán)投資和合營安排

權(quán)益法

投資方在判斷對被投資單位是否具有共同控制,、重大影響時,，應(yīng)綜合考慮直接持有的股權(quán)和通過子公司間接持有的股權(quán)后，如果認(rèn)定投資方在被投資單位擁有共同控制或重大影響,，在個別財務(wù)報表中,，投資方進行權(quán)益法核算時,，應(yīng)僅考慮直接持有的股權(quán)份額；在合并財務(wù)報表中,，投資方進行權(quán)益法核算時,，應(yīng)同時考慮直接持有和間接持有的份額。

（一）初始投資成本的調(diào)整

1.長期股權(quán)投資的初始投資成本大于投資時應(yīng)享有被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值份額

不調(diào)整長期股權(quán)投資的初始投資成本

2.長期股權(quán)投資的初始投資成本小于投資時應(yīng)享有被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值份額

借：長期股權(quán)投資——投資成本

    貸：營業(yè)外收入

（二）投資損益的確認(rèn)

投資企業(yè)取得長期股權(quán)投資后,，應(yīng)當(dāng)按照應(yīng)享有或應(yīng)分擔(dān)的被投資單位實現(xiàn)的凈損益份額,，確認(rèn)投資損益并調(diào)整長期股權(quán)投資的賬面價值。

1.被投資單位實現(xiàn)凈利潤

借：長期股權(quán)投資——損益調(diào)整

    貸：投資收益

2.被投資單位發(fā)生虧損

借：投資收益

    貸：長期股權(quán)投資——損益調(diào)整

3.對被投資單位凈損益調(diào)整應(yīng)考慮的因素

采用權(quán)益法核算的長期股權(quán)投資,，在確認(rèn)應(yīng)享有或應(yīng)分擔(dān)被投資單位的凈利潤或凈虧損時,，在被投資單位賬面凈利潤的基礎(chǔ)上，應(yīng)考慮以下因素的影響進行適當(dāng)調(diào)整：

（1）被投資單位采用的會計政策及會計期間與投資方不一致的,，應(yīng)按投資方的會計政策及會計期間對被投資單位的財務(wù)報表進行調(diào)整,。

（2）以取得投資時被投資單位各項可辨認(rèn)資產(chǎn)、負(fù)債的公允價值為基礎(chǔ),，對被投資單位的凈利潤進行調(diào)整,。

（3）對于投資方或納入投資方合并財務(wù)報表范圍的子公司與其聯(lián)營企業(yè)及合營企業(yè)之間發(fā)生的未實現(xiàn)內(nèi)部交易損益應(yīng)予以抵銷

逆流交易是指聯(lián)營企業(yè)或合營企業(yè)向投資企業(yè)出售資產(chǎn)的交易；順流交易是指投資企業(yè)向其聯(lián)營企業(yè)或合營企業(yè)出售資產(chǎn)的交易,。當(dāng)該未實現(xiàn)內(nèi)部交易損益體現(xiàn)在投資方或其聯(lián)營企業(yè)、合營企業(yè)持有的資產(chǎn)賬面價值中時,，相關(guān)的損益在計算確認(rèn)投資損益時應(yīng)予抵銷,。

①順流交易

對于投資企業(yè)向聯(lián)營企業(yè)或合營企業(yè)出售資產(chǎn)的順流交易，在該交易存在未實現(xiàn)內(nèi)部交易損益的情況下（即有關(guān)資產(chǎn)未對外部獨立第三方出售或被消耗）,，投資企業(yè)在采用權(quán)益法計算確認(rèn)應(yīng)享有聯(lián)營企業(yè)或合營企業(yè)的投資損益時,，應(yīng)抵銷該未實現(xiàn)內(nèi)部交易損益的影響，同時調(diào)整對聯(lián)營企業(yè)或合營企業(yè)長期股權(quán)投資的賬面價值,。

②逆流交易

對于聯(lián)營企業(yè)或合營企業(yè)向投資企業(yè)出售資產(chǎn)的逆流交易,，在該交易存在未實現(xiàn)內(nèi)部交易損益的情況下（即有關(guān)資產(chǎn)未對外部獨立第三方出售或被消耗），投資企業(yè)在采用權(quán)益法計算確認(rèn)應(yīng)享有聯(lián)營企業(yè)或合營企業(yè)的投資損益時,，應(yīng)抵銷該未實現(xiàn)內(nèi)部交易損益的影響,。當(dāng)投資企業(yè)自其聯(lián)營企業(yè)或合營企業(yè)購買資產(chǎn)時，在將該資產(chǎn)出售給外部獨立第三方之前,，不應(yīng)確認(rèn)聯(lián)營企業(yè)或合營企業(yè)因該交易產(chǎn)生的損益中本企業(yè)應(yīng)享有的部分,。

（三）被投資單位其他綜合收益變動的處理

被投資單位其他綜合收益發(fā)生變動的，投資方應(yīng)當(dāng)按照歸屬于本企業(yè)的部分,，相應(yīng)調(diào)整長期股權(quán)投資的賬面價值,，同時增加或減少其他綜合收益。

借：長期股權(quán)投資—其他綜合收益

    貸：其他綜合收益

或相反分錄,。

（四）取得現(xiàn)金股利或利潤的處理

借：應(yīng)收股利

    貸：長期股權(quán)投資—損益調(diào)整

（五）超額虧損的確認(rèn)

投資企業(yè)確認(rèn)應(yīng)分擔(dān)被投資單位發(fā)生的凈虧損,，應(yīng)當(dāng)以長期股權(quán)投資的賬面價值以及其他實質(zhì)上構(gòu)成對被投資單位凈投資的長期權(quán)益減記至零為限,，投資企業(yè)負(fù)有承擔(dān)額外損失義務(wù)的除外。

其他實質(zhì)上構(gòu)成對被投資單位凈投資的長期權(quán)益,，通常是指長期應(yīng)收項目,。比如，企業(yè)對被投資單位的長期債權(quán),，該債權(quán)沒有明確的清收計劃,、且在可預(yù)見的未來期間不準(zhǔn)備收回的，實質(zhì)上構(gòu)成對被投資單位的凈投資,，但不包括投資企業(yè)與被投資單位之間因銷售商品,、提供勞務(wù)等日常活動所產(chǎn)生的長期債權(quán),。

在確認(rèn)應(yīng)分擔(dān)被投資單位發(fā)生的凈虧損時,，應(yīng)當(dāng)按照以下順序進行處理：

（1）沖減長期股權(quán)投資的賬面價值。

（2）長期股權(quán)投資的賬面價值不足以沖減的,，應(yīng)當(dāng)以其他實質(zhì)上構(gòu)成對被投資單位凈投資的長期權(quán)益賬面價值為限繼續(xù)確認(rèn)投資損失,，沖減長期應(yīng)收項目等的賬面價值。

（3）經(jīng)過上述處理,，按照投資合同或協(xié)議約定企業(yè)仍承擔(dān)額外義務(wù)的,，應(yīng)按預(yù)計承擔(dān)的義務(wù)確認(rèn)預(yù)計負(fù)債，計入當(dāng)期投資損失,。

除上述情況外仍未確認(rèn)的應(yīng)分擔(dān)被投資單位的損失,，應(yīng)在賬外備查登記。

被投資單位以后期間實現(xiàn)盈利的,，應(yīng)按與上述相反的順序處理,，減記賬外備查登記的金額、已確認(rèn)預(yù)計負(fù)債的賬面余額,、恢復(fù)其他實質(zhì)上構(gòu)成對被投資單位凈投資的長期權(quán)益及長期股權(quán)投資的賬面價值,，同時確認(rèn)投資收益。

（六）被投資單位除凈損益,、其他綜合收益以及利潤分配以外的所有者權(quán)益的其他變動

被投資單位除凈損益,、其他綜合收益以及利潤分配以外的所有者權(quán)益的其他變動的因素，主要包括被投資單位接受其他股東的資本性投入,、被投資單位發(fā)行可分離交易的可轉(zhuǎn)換公司債券中包含的權(quán)益成分,、以權(quán)益結(jié)算的股份支付、其他股東對被投資單位增資導(dǎo)致投資方持股比例變動等,。投資方應(yīng)按所持股權(quán)比例計算應(yīng)享有的份額,，調(diào)整長期股權(quán)投資的賬面價值，同時計入資本公積（其他資本公積）,，并在備查簿中予以登記,，投資方在后續(xù)部分處置股權(quán)投資但對剩余股權(quán)仍采用權(quán)益法核算時,，應(yīng)按處置比例將這部分資本公積（其他資本公積）轉(zhuǎn)入處置當(dāng)期投資收益；對剩余股權(quán)終止采用權(quán)益法核算時,，將這部分資本公積（其他資本公積）全部轉(zhuǎn)入處置當(dāng)期投資收益,。

（七）長期股權(quán)投資的減值

投資方應(yīng)當(dāng)關(guān)注長期股權(quán)投資的賬面價值是否大于享有被投資單位所有者權(quán)益賬面價值的份額等類似情況。出現(xiàn)類似情況時,，投資方應(yīng)當(dāng)按照 《企業(yè)會計準(zhǔn)則第8號——資產(chǎn)減值》對長期股權(quán)投資進行減值測試,，確定其可收回金額，可收回金額低于長期股權(quán)投資賬面價值的,，應(yīng)當(dāng)計提減值準(zhǔn)備,。長期股權(quán)投資的減值準(zhǔn)備在提取以后，不允許轉(zhuǎn)回,。

（八）因被動稀釋導(dǎo)致持股比例下降時,，“內(nèi)含商譽”的結(jié)轉(zhuǎn)

《監(jiān)管規(guī)則適用指南——會計類第1號》：因其他投資方對被投資單位增資而導(dǎo)致投資方的持股比例被稀釋，且稀釋后投資方仍對被投資單位采用權(quán)益法核算的情況下,，投資方在調(diào)整相關(guān)長期股權(quán)投資的賬面價值時,，面臨是否應(yīng)當(dāng)按比例結(jié)轉(zhuǎn)初始投資時形成的“內(nèi)含商譽”問題。其中,，“內(nèi)含商譽”是指長期股權(quán)投資的初始投資成本大于投資時享有的被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值份額的差額,。投資方因股權(quán)比例被動稀釋而“間接”處置長期股權(quán)投資的情況下，相關(guān)“內(nèi)含商譽”的結(jié)轉(zhuǎn)應(yīng)當(dāng)比照投資方直接處置長期股權(quán)投資處理,，即應(yīng)當(dāng)按比例結(jié)轉(zhuǎn)初始投資時形成的“內(nèi)含商譽”,，并將相關(guān)股權(quán)稀釋影響計入資本公積（其他資本公積）。

注：以上中級會計考試學(xué)習(xí)內(nèi)容選自張志鳳老師2024年《中級會計實務(wù)》授課講義

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