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【所屬章節(jié)】

第十八章：完成審計工作

第三節(jié)：書面聲明

【知 識 點】

書面聲明

1.書面聲明的含義☆☆☆

（一）定義

書面聲明是指管理層向注冊會計師提供的書面陳述，用以確認(rèn)某些事項或支持其他審計證據(jù),。書面聲明不包括財務(wù)報表及其認(rèn)定,，以及支持性賬簿和相關(guān)記錄。

（二）性質(zhì)

書面聲明是注冊會計師在財務(wù)報表審計中需要獲取的必要信息,，是審計證據(jù)的重要來源,。

（三）作用

在很多情況下，要求管理層提供書面聲明而非口頭聲明,，可以促使管理層更加認(rèn)真地考慮聲明所涉及的事項,，從而提高聲明的質(zhì)量。

（四）局限性

（1）盡管書面聲明提供了必要的審計證據(jù),，但其本身并不為所涉及的任何事項提供充分,、適當(dāng)?shù)膶徲嬜C據(jù)。

（2）管理層已提供可靠書面聲明的事實,，并不影響注冊會計師就管理層責(zé)任履行情況或具體認(rèn)定獲取的其他審計證據(jù)的性質(zhì)和范圍,。

2.針對管理層責(zé)任的書面聲明☆☆

（一）針對財務(wù)報表的編制（合法性和公允性）

針對財務(wù)報表的編制，注冊會計師應(yīng)當(dāng)要求管理層提供書面聲明,，確認(rèn)其根據(jù)審計業(yè)務(wù)約定條款,，履行了按照適用的財務(wù)報告編制基礎(chǔ)編制財務(wù)報表并使其實現(xiàn)公允反映（如適用）的責(zé)任。

（二）針對提供的信息和交易的完整性

針對提供的信息和交易的完整性,，注冊會計師應(yīng)當(dāng)要求管理層就下列事項提供書面聲明：

（1）按照審計業(yè)務(wù)約定條款,，已向注冊會計師提供所有相關(guān)信息，并允許注冊會計師不受限制地接觸所有相關(guān)信息以及被審計單位內(nèi)部人員和其他相關(guān)人員,；

（2）所有交易均已記錄并反映在財務(wù)報表中,。

（三）書面聲明與審計證據(jù)充分性

如果未從管理層獲取其確認(rèn)已履行責(zé)任的書面聲明，注冊會計師在審計過程中獲取的有關(guān)管理層已履行這些責(zé)任的其他審計證據(jù)是不充分的,。

（四）再次確認(rèn)書面聲明

基于管理層認(rèn)可并理解在審計業(yè)務(wù)約定條款中提及的管理層的責(zé)任,，注冊會計師可能還要求管理層在書面聲明中再次確認(rèn)其對自身責(zé)任的認(rèn)可與理解,。

3.其他書面聲明☆☆

如果注冊會計師認(rèn)為有必要獲取一項或多項其他書面聲明，以支持與財務(wù)報表或者一項或多項具體認(rèn)定相關(guān)的其他審計證據(jù),，注冊會計師應(yīng)當(dāng)要求管理層提供這些書面聲明,。

（一）關(guān)于財務(wù)報表的額外書面聲明

除了針對財務(wù)報表的編制，注冊會計師應(yīng)當(dāng)要求管理層提供基本書面聲明以確認(rèn)其履行了責(zé)任外,，注冊會計師可能認(rèn)為有必要獲取有關(guān)財務(wù)報表的其他書面聲明,。其他書面聲明可能是對基本書面聲明的補充，但不構(gòu)成其組成部分,。其他書面聲明可能包括針對下列事項作出的聲明：

（1）會計政策的選擇和運用是否適當(dāng),。

（2）是否按照適用的財務(wù)報告編制基礎(chǔ)對下列事項（如相關(guān)）進(jìn)行了確認(rèn),、計量,、列報或披露,。

①可能影響資產(chǎn)和負(fù)債賬面價值或分類的計劃或意圖,。

②負(fù)債（包括實際負(fù)債和或有負(fù)債）,。

③資產(chǎn)的所有權(quán)或控制權(quán),，資產(chǎn)的留置權(quán)或其他物權(quán),，用于擔(dān)保的抵押資產(chǎn)。

④可能影響財務(wù)報表的法律法規(guī)及合同（包括違反法律法規(guī)及合同的行為）,。

（二）與向注冊會計師提供信息有關(guān)的額外書面聲明

除了針對管理層提供的信息和交易的完整性的書面聲明外,，注冊會計師可能認(rèn)為有必要要求管理層提供書面聲明，確認(rèn)其已將注意到的所有內(nèi)部控制缺陷向注冊會計師通報,。

（三）關(guān)于特定認(rèn)定的書面聲明

注冊會計師可能認(rèn)為有必要要求管理層提供有關(guān)財務(wù)報表特定認(rèn)定的書面聲明,，尤其是支持注冊會計師就管理層的判斷或意圖或者完整性認(rèn)定從其他審計證據(jù)中獲取的了解。例如,，如果管理層的意圖對投資的計價基礎(chǔ)非常重要,，但若不能從管理層獲取有關(guān)該項投資意圖的書面聲明，注冊會計師就不可能獲取充分,、適當(dāng)?shù)膶徲嬜C據(jù),。盡管這些書面聲明能夠提供必要的審計證據(jù)，但其本身并不能為財務(wù)報表特定認(rèn)定提供充分,、適當(dāng)?shù)膶徲嬜C據(jù),。

4.書面聲明的日期和涵蓋的期間☆☆☆

（一）書面聲明日期

（1）書面聲明的日期應(yīng)當(dāng)盡量接近審計報告日，但不得在審計報告日后,。書面聲明應(yīng)當(dāng)涵蓋審計報告針對的所有財務(wù)報表和期間,。

（2）在管理層簽署書面聲明前，注冊會計師不能發(fā)表審計意見,，也不能簽署審計報告,。

（二）書面聲明涵蓋的期間

在某些情況下，管理層需要再次確認(rèn)以前期間作出的書面聲明是否依然適當(dāng),，因此,，書面聲明需要涵蓋審計報告中提及的所有期間。注冊會計師和管理層可能認(rèn)可某種形式的書面聲明,，以更新以前期間所作的書面聲明,。更新后的書面聲明需要表明，以前期間所作的聲明是否發(fā)生了變化,，以及發(fā)生了什么變化（如有）,。

（三）現(xiàn)任管理層簽署

若在審計報告中提及的所有期間內(nèi)，現(xiàn)任管理層均尚未就任,，這一事實并不能減輕現(xiàn)任管理層對財務(wù)報表整體的責(zé)任,，注冊會計師仍然需要向現(xiàn)任管理層獲取涵蓋整個相關(guān)期間的書面聲明。

5.對書面聲明可靠性的疑慮☆☆

（一）對管理層的勝任能力,、誠信,、道德價值觀或勤勉盡責(zé)存在疑慮

（1）如果對管理層的勝任能力、誠信,、道德價值觀或勤勉盡責(zé)存在疑慮,，或者對管理層在這些方面的承諾或貫徹執(zhí)行存在疑慮，注冊會計師應(yīng)當(dāng)確定這些疑慮對書面或口頭聲明和審計證據(jù)總體的可靠性可能產(chǎn)生的影響,。注冊會計師可能認(rèn)為，管理層在財務(wù)報表中作出不實陳述的風(fēng)險很大,，以至于審計工作無法進(jìn)行,。

（2）在上述情況下，除非治理層采取適當(dāng)?shù)募m正措施,，否則注冊會計師可能需要考慮解除業(yè)務(wù)約定（如果法律法規(guī)允許）,。很多時候，治理層采取的糾正措施可能并不足以使注冊會計師發(fā)表無保留意見,。

（二）書面聲明與其他審計證據(jù)不一致

（1）如果書面聲明與其他審計證據(jù)不一致,，注冊會計師應(yīng)當(dāng)實施審計程序以設(shè)法解決這些問題,。

（2）注冊會計師可能需要考慮風(fēng)險評估結(jié)果是否仍然適當(dāng)。如果認(rèn)為不適當(dāng),，注冊會計師需要修改風(fēng)險評估結(jié)果,，并確定進(jìn)一步審計程序的性質(zhì)、時間安排和范圍,，以應(yīng)對評估的風(fēng)險,。

（3）如果問題仍未解決，注冊會計師應(yīng)當(dāng)重新考慮對管理層的勝任能力,、誠信,、道德價值觀或勤勉盡責(zé)的評估，或者重新考慮對管理層在這些方面的承諾或貫徹執(zhí)行的評估,，并確定書面聲明與其他審計證據(jù)的不一致對書面或口頭聲明和審計證據(jù)總體的可靠性可能產(chǎn)生的影響,。

（4）如果認(rèn)為書面聲明不可靠，注冊會計師應(yīng)當(dāng)采取適當(dāng)措施,，包括確定其對審計意見可能產(chǎn)生的影響。

6.管理層不提供要求的書面聲明☆☆☆

如果管理層不提供要求的一項或多項書面聲明,，注冊會計師應(yīng)當(dāng)：

（1）與管理層討論該事項,；

（2）重新評價管理層的誠信，并評價該事項對書面或口頭聲明和審計證據(jù)總體的可靠性可能產(chǎn)生的影響,；

（3）采取適當(dāng)措施,，包括確定該事項對審計意見可能產(chǎn)生的影響。

如果存在下列情形之一,，注冊會計師應(yīng)當(dāng)對財務(wù)報表發(fā)表無法表示意見：

（1）注冊會計師對管理層的誠信產(chǎn)生重大疑慮,，以至于認(rèn)為其針對管理層責(zé)任作出的書面聲明不可靠；

（2）管理層不提供針對管理層責(zé)任的書面聲明,。

針對管理層責(zé)任的書面聲明包括：①針對財務(wù)報表的編制,，管理層確認(rèn)其根據(jù)審計業(yè)務(wù)約定條款，履行了按照適用的財務(wù)報告編制基礎(chǔ)編制財務(wù)報表并使其實現(xiàn)公允反映（如適用）的責(zé)任,。②針對提供的信息和交易的完整性,，管理層確認(rèn)按照審計業(yè)務(wù)約定條款，已向注冊會計師提供所有相關(guān)信息,，并允許注冊會計師不受限制地接觸所有相關(guān)信息以及被審計單位內(nèi)部人員和其他相關(guān)人員,；管理層確認(rèn)所有交易均已記錄并反映在財務(wù)報表中。

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