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【內(nèi)容導(dǎo)航】

實質(zhì)性程序

【所屬章節(jié)】

第八章 風(fēng)險應(yīng)對

【知識點】實質(zhì)性程序

實質(zhì)性程序

一,、實質(zhì)性程序的含義和要求

(一)實質(zhì)性程序的目的與強制性

實質(zhì)性程序用于發(fā)現(xiàn)認定層次的重大錯報。

無論評估的重大錯報風(fēng)險結(jié)果如何,，都應(yīng)當針對所有重大類別的各類交易,、賬戶余額和披露實施實質(zhì)性程序[重大強制性],。

(二)針對特別風(fēng)險的實質(zhì)性程序

如果針對特別風(fēng)險實施的程序僅為實質(zhì)性程序[不做控制測試]，這些程序應(yīng)當包括細節(jié)測試,。僅實施實質(zhì)性分析[既不做控制測試,、也不做細節(jié)測試]不足以獲取有關(guān)特別風(fēng)險的充分、適當?shù)膶徲嬜C據(jù),。

注冊會計師應(yīng)當專門針對特別風(fēng)險設(shè)計和實施實質(zhì)性程序,。

例如，如認為管理層面臨實現(xiàn)盈利壓力可能提前確認收入[舞弊,，特別風(fēng)險],，設(shè)計詢證函時不僅應(yīng)考慮函證應(yīng)收賬款的賬戶余額[常規(guī)程序]，還應(yīng)考慮[不可預(yù)見性程序]：

1.針對交貨,、結(jié)算及退貨條款詢證銷售協(xié)議的細節(jié)條款;

2.針對銷售協(xié)議及其變動情況詢問非財務(wù)人員,。

附：針對特別風(fēng)險的小結(jié)

1.識別特別風(fēng)險時，不能考慮內(nèi)部控制的抵消效果;

2.了解與特別風(fēng)險相關(guān)的控制時,，不能僅了解常規(guī)控制,，應(yīng)了解專門設(shè)計和實施的針對性控制;

3.測試特別風(fēng)險相關(guān)的控制時，不能依賴以前年度實施控制測試形成結(jié)論,，必須在本期實施控制測試;

4.應(yīng)對特別風(fēng)險時,，不能僅實施常規(guī)的實質(zhì)性程序，要針對特別風(fēng)險設(shè)計和實施專門的實質(zhì)性程序;專門程序不能只有實質(zhì)性分析程序：要么將實質(zhì)性分析與控制測試結(jié)合,，要么將實質(zhì)性分析與細節(jié)測試相結(jié)合,，要么全部實施細節(jié)測試，要么將控制測試與細節(jié)測試相結(jié)合,。

二,、實質(zhì)性程序的性質(zhì)

(一)實質(zhì)性程序的類型

1.實質(zhì)性程序的性質(zhì)，是指實質(zhì)性程序的類型及其組合,。例如,，存貨監(jiān)盤就是由詢問、觀察,、實物檢查組合而成的程序,。

2.實質(zhì)性程序的具體類型包括：

(1)細節(jié)測試[針對單一業(yè)務(wù)的檢查、詢問,、觀察,、函證、重新計算];

(2)實質(zhì)性分析程序[批處理程序,。適用于在一段時期內(nèi)存在可預(yù)期關(guān)系的大量交易];

(3)將財務(wù)報表與其所依據(jù)的會計記錄進行核對或調(diào)節(jié);

(4)檢查財務(wù)報表編制過程中作出的重大分錄和其他調(diào)整,。

注：上述4類實質(zhì)性程序中，前兩類屬于針對具體認定的實質(zhì)性程序;后兩類屬于針對財務(wù)報表的實質(zhì)性程序,，僅在審計完成階段使用,。

(二)細節(jié)測試的方向與認定[反復(fù)考應(yīng)用]

1.在針對存在或發(fā)生認定設(shè)計細節(jié)測試時,，選擇包含在財務(wù)報表金額中的項目[逆向]，并獲取相關(guān)審計證據(jù);

2.針對完整性認定的細節(jié)測試,，應(yīng)選擇有證據(jù)表明應(yīng)包含在財務(wù)報表金額中的項目[正向],，并調(diào)查是否確實包括在內(nèi);對漏記應(yīng)付賬款的風(fēng)險，可檢查期后付款記錄,。

(三)設(shè)計實質(zhì)性分析時應(yīng)當?shù)目紤]因素[四項基本條件]

1.對特定認定使用實質(zhì)性分析程序的適當性;

2.對已記錄金額或比率做預(yù)期時,，所依據(jù)的數(shù)據(jù)的可靠性;

3.預(yù)期準確程度是否足以在計劃保證水平上識別重大錯報;

4.已記錄金額與預(yù)期值之間可接受的差異額。

三,、實質(zhì)性程序的時間

(一)實質(zhì)性程序的常態(tài)時間

注冊會計師通常在期末或接近期末實施實質(zhì)性程序,，這是由財務(wù)報表審計的性質(zhì)，即編制財務(wù)報表的時間決定的,。

(二)考慮是否在期中實施實質(zhì)性程序

1.對成本效益的權(quán)衡

期中實施實質(zhì)性程序,，本身也要消耗審計資源;為使期中獲得的證據(jù)的有效性能夠合理延伸至期末，又需要進一步消耗審計資源,。

注冊會計師需要權(quán)衡這兩部分審計資源的總和是否能夠顯著小于完全在期末實施實質(zhì)性程序所需消耗的審計資源,。如不符合成本效益原則，往往在期末實施實質(zhì)性程序,。

2.是否在期中實施實質(zhì)性程序的考慮因素[環(huán)后目的錯報險/交額認性有無店]

(1)控制環(huán)境和其他相關(guān)的控制;

(2)實施審計程序所需信息在期中之后的可獲得性;

(3)實質(zhì)性程序的目的;

(4)評估的重大錯報風(fēng)險;

(5)特定類別交易或賬戶余額以及相關(guān)認定的性質(zhì);

(6)在剩余期間,，能否通過實施實質(zhì)性程序或?qū)⑵渑c控制測試結(jié)合，降低期末存在錯報而未被發(fā)現(xiàn)的風(fēng)險[錯報能否在期末審計時發(fā)現(xiàn)],。

3.將期中證據(jù)的有效性延伸到期末的兩種選擇

(1)針對剩余期間實施進一步實質(zhì)性程序[首選];

(2)將實質(zhì)性程序和控制測試結(jié)合使用[備選],。

如果僅實質(zhì)性程序不足將期中結(jié)論延伸至期末，還應(yīng)測試剩余期間控制運行的有效性或針對期末實施實質(zhì)性程序,。

延伸實質(zhì)性程序獲得的證據(jù),，不能沒有實質(zhì)性程序;延伸控制測試的證據(jù)，完全憑借控制測試[要退東吳兵,，先用東吳人],。

如識別出舞弊導(dǎo)致的重大錯報風(fēng)險[最嚴重的特別風(fēng)險],，為將期中結(jié)論延伸至期末而實施的程序通常是無效的,，應(yīng)考慮在期末或者接近期末實施實質(zhì)性程序。

(三)如何考慮以前審計獲取的審計證據(jù)

以前年度實施實質(zhì)性程序獲取的證據(jù),，對本期只有很弱的證據(jù)效力或沒有證據(jù)效力,，不足以應(yīng)對本期的重大錯報風(fēng)險。

只有以前的審計證據(jù)及事項未發(fā)生重大變動時,，以前的證據(jù)才可用作本期的有效證據(jù),。即便如此，也應(yīng)在本期實施審計程序,，以確定證據(jù)是否具有持續(xù)相關(guān)性,。否則,，將違反實質(zhì)性程序的重大必要性。

四,、實質(zhì)性程序的范圍

確定實質(zhì)性程序范圍時,，應(yīng)當考慮認定層次重大錯報風(fēng)險和控制測試結(jié)論(前提是實施了控制測試)。

1.確定細節(jié)測試范圍時,，既要考慮樣本規(guī)模的大小,，也要考慮選樣方法的有效性。

2.確定實質(zhì)性分析程序的范圍需要考慮兩個方面：

(1)分析什么層次的數(shù)據(jù),。例如,，按不同產(chǎn)品線、不同季節(jié)或月份,、不同經(jīng)營地點或存貨存放地點等實施實質(zhì)性分析,。

(2)調(diào)查什么幅度或性質(zhì)的偏差。這取決于認定層次[實際執(zhí)行]的重要性水平,。

有志者自有千計萬計,，無志者只感千難萬難。2019年注會考試,，大家加油哦,！

(注：以上內(nèi)容選自范永亮老師《審計》授課講義)

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