2015《稅法》基礎(chǔ)考點(diǎn)：國際稅收協(xié)定典型條款介紹

　　【東奧小編】現(xiàn)階段進(jìn)入2015年注會(huì)基礎(chǔ)備考期,，是全面梳理考點(diǎn)的寶貴時(shí)期,，我們一起來學(xué)習(xí)2015《審計(jì)》基礎(chǔ)考點(diǎn)：國際稅收協(xié)定典型條款介紹。

　　【內(nèi)容導(dǎo)航】：

　　1.常設(shè)機(jī)構(gòu)(★★)

　　2.營業(yè)利潤(★★)

　　3.財(cái)產(chǎn)所得(★★)

　　4.投資所得(★★)

　　5.勞務(wù)所得(★★)

　　【所屬章節(jié)】：

　　本知識(shí)點(diǎn)屬于《稅法》科目第十二章國際稅收第一節(jié)國際稅收協(xié)定的內(nèi)容,。

　　【知識(shí)點(diǎn)】：國際稅收協(xié)定典型條款介紹

　　此部分主要基于《中新協(xié)定》,，介紹國際稅收協(xié)定的典型條款。包括：

　　(一)稅收協(xié)定的適用范圍(★)

　　(二)稅收居民(★)

　　(三)常設(shè)機(jī)構(gòu)(★★)

　　(四)營業(yè)利潤(★★)

　　(五)國際運(yùn)輸(★)

　　(六)財(cái)產(chǎn)所得(★★)

　　(七)投資所得(★★)

　　(八)勞務(wù)所得(★★)

　　(九)其他所得(★)

　　(十)消除雙重征稅方法(★)

　　(十一)特別規(guī)定(★)

　　幾個(gè)考點(diǎn)：

　　1.常設(shè)機(jī)構(gòu)(★★)(P378)

　　本概念用于確定締約國一方對(duì)另一方企業(yè)利潤的征稅權(quán),。

　　常設(shè)機(jī)構(gòu)是指企業(yè)進(jìn)行全部或部分營業(yè)的固定營業(yè)場所,，特點(diǎn)為：

　　(1)實(shí)質(zhì)存在(沒有規(guī)模或范圍限制);

　　(2)相對(duì)固定(具有一定的持久性);

　　(3)全部或部分營業(yè)活動(dòng)通過該營業(yè)場所進(jìn)行,。

　　常設(shè)機(jī)構(gòu)的表現(xiàn)形式：管理場所(負(fù)有部分管理職責(zé),，不同于“總機(jī)構(gòu)”，也不同于“實(shí)際管理機(jī)構(gòu)”);分支機(jī)構(gòu);辦事處;工廠;作業(yè)場所;礦場,、油井或氣井,、采石場或者其他開采自然資源的場所(作業(yè)時(shí)間超過6個(gè)月)。

　　建筑工地,，建筑,、裝配或安裝工地，或者與其有關(guān)的監(jiān)督管理活動(dòng)連續(xù)6個(gè)月以上的,，構(gòu)成常設(shè)機(jī)構(gòu),。

　　2.營業(yè)利潤(★★)(P383)

　　營業(yè)利潤條款是對(duì)締約國一方企業(yè)在締約國另一方的營業(yè)活動(dòng)產(chǎn)生的利潤劃分征稅權(quán)的規(guī)定。締約國一方企業(yè)在締約國另一方的營業(yè)活動(dòng)只有在構(gòu)成常設(shè)機(jī)構(gòu)前提下,，締約國另一方才能征稅，并且只能就歸屬于常設(shè)機(jī)構(gòu)的利潤征稅,。

　　這一規(guī)定確立了獨(dú)立企業(yè)原則,，即對(duì)常設(shè)機(jī)構(gòu)要作為一個(gè)獨(dú)立的納稅實(shí)體對(duì)待，常設(shè)機(jī)構(gòu)不論是同其總機(jī)構(gòu)的營業(yè)往來,，還是同該企業(yè)的其他常設(shè)機(jī)構(gòu)之間的營業(yè)往來,，都應(yīng)按公平交易原則，以公平市場價(jià)格為依據(jù)計(jì)算歸屬于該常設(shè)機(jī)構(gòu)的利潤,。

　　一般情況下,，如果常設(shè)機(jī)構(gòu)的獨(dú)立賬目可以真實(shí)反映其利潤水平,，應(yīng)該按照該賬目計(jì)算歸屬常設(shè)機(jī)構(gòu)的利潤。然而,，某些情況下,，很難以獨(dú)立賬目為基礎(chǔ)確定屬于常設(shè)機(jī)構(gòu)的利潤。以上規(guī)定明確當(dāng)常設(shè)機(jī)構(gòu)利潤不能通過賬目進(jìn)行核算時(shí),，可以依據(jù)公式分配企業(yè)的總利潤,，從而確定歸屬常設(shè)機(jī)構(gòu)的利潤。

　　常設(shè)機(jī)構(gòu)為本企業(yè)采購貨物和商品,，不視為常設(shè)機(jī)構(gòu)在采購活動(dòng)中取得利潤,，不應(yīng)按利潤歸屬的方法計(jì)算或核定常設(shè)機(jī)構(gòu)在采購活動(dòng)中獲得利潤。與此相對(duì)應(yīng),，在計(jì)算常設(shè)機(jī)構(gòu)的應(yīng)納稅所得時(shí),，也不應(yīng)列支其上述采購活動(dòng)發(fā)生的費(fèi)用。

　　3.財(cái)產(chǎn)所得(★★)

　　分為不動(dòng)產(chǎn)所得和財(cái)產(chǎn)收益兩類,。

　　(1)不動(dòng)產(chǎn)所得

　　該用語應(yīng)包括：附屬于不動(dòng)產(chǎn)的財(cái)產(chǎn),，農(nóng)業(yè)和林業(yè)所使用的牲畜和設(shè)備，有關(guān)地產(chǎn)的一般法律規(guī)定所適用的權(quán)利,，不動(dòng)產(chǎn)的用益權(quán)以及由于開采或有權(quán)開采礦藏,、水源和其他自然資源取得的不固定或固定收入的權(quán)利。船舶和飛機(jī)不應(yīng)視為不動(dòng)產(chǎn),。

　　核心考點(diǎn)：①不動(dòng)產(chǎn)所在國有征稅權(quán),。②注意辨析不同所得的差異。

　　【解釋】此處所稱的“不動(dòng)產(chǎn)所得”,，是指在不動(dòng)產(chǎn)所有權(quán)不轉(zhuǎn)移的情況下,，使用不動(dòng)產(chǎn)所獲得的收益，包括直接使用,、出租或者以任何其他形式使用該不動(dòng)產(chǎn)取得的所得,。

　　而對(duì)不動(dòng)產(chǎn)所有權(quán)轉(zhuǎn)移產(chǎn)生的所得，應(yīng)適用“財(cái)產(chǎn)所得”中財(cái)產(chǎn)收益的規(guī)定,。此外,，有一些所得的取得盡管與不動(dòng)產(chǎn)有關(guān)，但不屬于此款“不動(dòng)產(chǎn)所得”的范圍,。比如,，來源于房地產(chǎn)抵押的利息收入屬于“投資所得”中的利息范圍。

　　(2)財(cái)產(chǎn)收益

　　“財(cái)產(chǎn)收益”一般是指財(cái)產(chǎn)法律權(quán)屬關(guān)系發(fā)生變更產(chǎn)生的收益,，包括出售或交換財(cái)產(chǎn)產(chǎn)生的收益,，也包括部分轉(zhuǎn)讓、征用,、出售權(quán)利等產(chǎn)生的收益,。

　　核心考點(diǎn)(4個(gè))：①轉(zhuǎn)讓不動(dòng)產(chǎn)取得的收益應(yīng)由不動(dòng)產(chǎn)所在國征稅,。②企業(yè)常設(shè)機(jī)構(gòu)用于營業(yè)的財(cái)產(chǎn)中的動(dòng)產(chǎn)，轉(zhuǎn)讓這類財(cái)產(chǎn)所取得的收益可以在常設(shè)機(jī)構(gòu)所在國征稅,。③轉(zhuǎn)讓從事國際運(yùn)輸?shù)拇�舶或飛機(jī),，或者轉(zhuǎn)讓屬于經(jīng)營上述船舶、飛機(jī)的動(dòng)產(chǎn)取得的收益,，應(yīng)僅在該締約國征稅,，即僅在經(jīng)營上述船舶和飛機(jī)的企業(yè)為其居民的國家征稅。

　�,、軐�(duì)股份轉(zhuǎn)讓征稅問題的規(guī)定,，根據(jù)規(guī)定，新加坡居民轉(zhuǎn)讓其在中國居民公司的股份取得的收益,，在滿足以下任一條件時(shí),，中國稅務(wù)機(jī)關(guān)有權(quán)征稅：

　　被轉(zhuǎn)讓公司股份價(jià)值50%以上直接或間接由位于中國的不動(dòng)產(chǎn)組成;

　　新加坡居民在轉(zhuǎn)讓其中國公司股份行為發(fā)生前十二個(gè)月內(nèi)曾直接或間接參與該中國公司至少25%資本。

　　4.投資所得(★★)

　　包括股息,、利息,、特許權(quán)使用費(fèi)三類。

　　(1)股息

　　股息即為公司所作的利潤分配,，股息支付不僅包括每年股東會(huì)議所決定的利潤分配,，也包括其他貨幣或具有貨幣價(jià)值的收益分配，如紅股,、紅利,、清算收入以及變相利潤分配。股息還包括締約國按防止資本弱化的規(guī)定調(diào)整為股息的“利息”,。

　　核心考點(diǎn)：締約國一方居民公司支付給締約國另一方居民的股息,，可以在該締約國另一方征稅，即股息可以在取得者所在一方(即居民國)征稅,，但這種征稅權(quán)并不是獨(dú)占的,。這一規(guī)定為股息的來源國保留了征稅權(quán)。但是,，這種征稅權(quán)受到限制,。即來源國僅能就股息征收一定比例的稅收。

　　(2)利息

　　“利息”一語是指從各種債權(quán)取得的所得,，不論其有無抵押擔(dān)�,；蛘呤欠裼袡�(quán)分享債務(wù)人的利潤;特別是從公債、債券或者信用債券取得的所得,，包括其溢價(jià)和獎(jiǎng)金。由于延期支付的罰款,，不應(yīng)視為本條所規(guī)定的利息,。

　　核心考點(diǎn)：發(fā)生于締約國一方而支付給締約國另一方居民的利息,，可以在該締約國另一方征稅。居民國對(duì)本國居民取得的來自締約國另一方的利息擁有征稅權(quán),，但這種征稅權(quán)并不是獨(dú)占的,。

　　利息來源國對(duì)利息也有征稅的權(quán)利，但對(duì)征稅權(quán)的行使進(jìn)行了限制,，即設(shè)定了最高稅率,，且限制稅率與受益所有人自身性質(zhì)有關(guān)，受益所有人為銀行或金融機(jī)構(gòu)的情況下,，利息的征稅稅率為7%;其他情況下利息的征稅稅率為10%,。

　　(3)特許權(quán)使用費(fèi)

　　是指使用或有權(quán)使用文學(xué)、藝術(shù)或科學(xué)著作,，包括電影影片,、無線電或電視廣播使用的膠片、磁帶的版權(quán),，任何計(jì)算機(jī)軟件,，專利、商標(biāo),、設(shè)計(jì)或模型,，圖紙、秘密配方或秘密程序所支付的作為報(bào)酬的各種款項(xiàng);也包括使用或有權(quán)使用工業(yè),、商業(yè),、科學(xué)設(shè)備或有關(guān)工業(yè)、商業(yè),、科學(xué)經(jīng)驗(yàn)的情報(bào)所支付的作為報(bào)酬的各種款項(xiàng),。

　　這一定義既包括了在有許可的情況下支付的款項(xiàng)，也包括因侵權(quán)支付的賠償款,。

　　核心考點(diǎn)：①居民國對(duì)本國居民取得的來自締約國另一方的特許權(quán)使用費(fèi)擁有征稅權(quán),，但這種征稅權(quán)并不是獨(dú)占的。②這些特許權(quán)使用費(fèi)也可以在其發(fā)生的締約國,，按照該國的法律征稅,。但是，如果特許權(quán)使用費(fèi)受益所有人是締約國另一方居民,，則所征稅款不應(yīng)超過特許權(quán)使用費(fèi)總額的10%,。締約國雙方主管當(dāng)局應(yīng)協(xié)商確定實(shí)施該限制稅率的方式。即對(duì)特許權(quán)使用費(fèi)的來源國賦予了有限制的征稅權(quán)(設(shè)定最高稅率為10%),。但根據(jù)協(xié)定協(xié)議書的規(guī)定,，對(duì)于使用或有權(quán)使用工業(yè)、商業(yè)、科學(xué)設(shè)備而支付的特許權(quán)使用費(fèi),，按支付特許權(quán)使用費(fèi)總額的60%確定稅基,。

　　5.勞務(wù)所得(★★)

　　包括獨(dú)立個(gè)人勞務(wù)和非獨(dú)立個(gè)人勞務(wù)兩個(gè)方面。

　　(1)獨(dú)立個(gè)人勞務(wù)

　　締約國一方居民由于專業(yè)性勞務(wù)或者其他獨(dú)立性活動(dòng)取得的所得,，應(yīng)僅在該締約國征稅,。除非：①該居民個(gè)人在締約國另一方為從事上述活動(dòng)的目的設(shè)有經(jīng)常使用的固定基地。②該居民個(gè)人在任何十二個(gè)月中在締約國另一方停留連續(xù)或累計(jì)達(dá)到或超過183天,。

　　“專業(yè)性勞務(wù)”一語特別包括獨(dú)立的科學(xué),、文學(xué)、藝術(shù),、教育或教學(xué)活動(dòng)，以及醫(yī)師,、律師,、工程師、建筑師,、牙醫(yī)師和會(huì)計(jì)師的獨(dú)立活動(dòng),。

　　(2)非獨(dú)立個(gè)人勞務(wù)

　　個(gè)人以受雇身份(雇員)從事勞務(wù)活動(dòng)取得所得的征稅原則，即一般情況下締約國一方居民因雇傭關(guān)系取得的工資薪金報(bào)酬應(yīng)在居民國征稅,，也就是說,，新加坡居民在新加坡受雇取得的報(bào)酬應(yīng)僅在新加坡納稅。但在中國從事受雇活動(dòng)取得的報(bào)酬,，中國可以征稅,。

　　締約國一方居民因在締約國另一方從事受雇的活動(dòng)取得的報(bào)酬，同時(shí)具有以下三個(gè)條件的,，應(yīng)僅在該締約國一方征稅：

　�,、偈湛钊嗽谟嘘P(guān)歷年中在該締約國另一方停留連續(xù)或累計(jì)不超過一百八十三天;

　　②該項(xiàng)報(bào)酬由并非該締約國另一方居民的雇主支付或代表該雇主支付;

　�,、墼擁�(xiàng)報(bào)酬不是由雇主設(shè)在該締約國另一方的常設(shè)機(jī)構(gòu)或固定基地所負(fù)擔(dān),。

　　在同時(shí)滿足三個(gè)條件的情況下,，受雇個(gè)人不構(gòu)成在勞務(wù)發(fā)生國的納稅義務(wù),。

　　新加坡居民以雇員的身份在中國從事活動(dòng),，只要有下列情況之一的，其獲得的報(bào)酬就可以在中國征稅：

　�,、僭谌魏问�二個(gè)月中在中國停留連續(xù)或累計(jì)超過183天(不含),。在計(jì)算天數(shù)時(shí)，該人員中途離境包括在簽證有效期內(nèi)離境又入境,，應(yīng)準(zhǔn)予扣除離境的天數(shù),。計(jì)算實(shí)際停留天數(shù)應(yīng)包括在中國境內(nèi)的所有天數(shù),，包括抵、離日當(dāng)日等不足一天的任何天數(shù)及周末,、節(jié)假日,。如果計(jì)算達(dá)到183天的這十二個(gè)月跨兩個(gè)年度，則中國可就該人員在這兩個(gè)年度中在中國的實(shí)際停留日的所得征稅,。

　　②該項(xiàng)報(bào)酬由中國雇主支付或代表中國雇主支付,。

　　【相關(guān)鏈接】P346中國境內(nèi)無住所個(gè)人取得工資薪金所得的征稅問題