東奧提示：函證是一種非常重要的審計程序,，通過函證獲取的審計證據(jù)屬獨立于被審計單位第三方的審計證據(jù)，證明力極強,，故也是考試的重要考點之一,。

　　一,、函證的主要對象

　　考試中主要涉及兩類函證：銀行存款函證和應(yīng)收賬款函證。

　　(一)銀行存款函證

　　審計準則明確規(guī)定：注冊會計師應(yīng)當對銀行存款(包括零余額賬戶和在本期內(nèi)注銷的賬戶),、借款及與金融機構(gòu)往來的其他重要信息實施函證程序,，除非有充分證據(jù)表明某一銀行存款、借款及與金融機構(gòu)往來的其他重要信息對財務(wù)報表不重要且與之相關(guān)的重大錯報風險很低,。(這段話必須背下來，考試中如果說注冊會計師對銀行存款進行函證時沒有函證本期內(nèi)注銷的銀行賬戶,，那是肯定不行滴)并且即使銀行存款對財務(wù)報表不重要且與之相關(guān)的重大錯報風險很低而不實施函證,，也要實施替代審計程序，并在審計工作底稿中說明理由,。

　　(二)應(yīng)收賬款函證

　　審計準則規(guī)定：注冊會計師應(yīng)當對應(yīng)收賬款實施函證程序,，除非有充分證據(jù)表明應(yīng)收賬款對財務(wù)報表不重要或函證很可能無效。如果認為函證很可能無效,，注冊會計師應(yīng)當實施替代審計程序,，獲取充分、適當?shù)膶徲嬜C據(jù),，并在審計工作底稿中說明理由,。

　　二、函證實施的范圍

　　下列項目應(yīng)在函證時重點應(yīng)對：

　　1,、金額較大的項目,。金額越大，其發(fā)生錯報的金額越大,。

　　2,、賬齡較長的項目。賬齡越長,，可收回金額越不易估計,，發(fā)生錯報的可能性越大。

　　3,、交易頻繁但期末余額較小的項目,。不要因為某些項目期末余額小就不實施函證。

　　4,、重大關(guān)聯(lián)方交易,。關(guān)聯(lián)方交易屬特殊交易，關(guān)聯(lián)方之間容易串通舞弊,。

　　5,、重大或異常的項目。比如被審計單位1~11月份平均銷售額為10萬元,，12月份突然有一筆120萬元的銷售,，注冊會計師就要格外留意。

　　6,、可能存在爭議,、舞弊或錯誤的交易。

　　三,、詢證函的設(shè)計

　　詢證函的設(shè)計要服從于具體審計目標(認定)的需要,，注冊會計師想要證實什么認定，就針對該認定設(shè)計詢證函,，比如注冊會計師想就應(yīng)收賬款的存在認定獲取審計證據(jù),，注冊會計師應(yīng)將應(yīng)收賬款明細表中的余額列于詢證函中，要求對方確認,。

　　設(shè)計詢證函時需要考慮的因素：

　　1,、函證方式

　　函證方式分為積極式函證和消極式函證，積極式函證提供的證據(jù)的可靠性要強于消極式函證,。

　　2,、以往審計或類似業(yè)務(wù)的經(jīng)驗

　　比如以前回函率都比較低，或者回函所提供的證據(jù)失實等,，都不宜采用函證,。

　　3,、擬函證信息的性質(zhì)

　　比如與關(guān)聯(lián)方之間的交易，注冊會計師不僅要函證賬戶余額,，還要函證細節(jié)條款,。

　　4、選擇被詢證者的適當性

　　注冊會計師應(yīng)向?qū)λ�函證信息知情的,、與被審計單位獨立的,、有能力回函的第三方函證。

　　5,、被詢證者易于回函的信息類型

　　被詢證者對列明余額要求其確認的函證易于回函,。但如果列明余額，對方可能不加核對就回函,，導致可靠性降低,，而如果不列明余額，需要其做出更多的努力,，導致回函率降低,。

　　四、函證的實施

　　(一)函證實施過程的控制

　　以下兩點是在考試中經(jīng)常涉及的：

　　1,、在詢證函中指明直接向接受審計業(yè)務(wù)委托的會計師事務(wù)所回函,。 (如果題中說明被詢證者將詢證函寄到被審計單位，注冊會計師將詢證函由被審計單位取回,，納入審計工作底稿中,，這是不合適的，因為被審計單位可能將詢證函拆開篡改詢證函)

　　2,、詢證者經(jīng)被審計單位蓋章后,，由注冊會計師直接發(fā)出。 (如果題中說明由被審計單位人員代寄詢證函,，可能導致被審計單位將詢證函扣留而不發(fā)出或更改詢證函信息)

　　(二)以電子回函時的處理

　　注冊會計師和回函者采用一定的程序為電子形式的回函創(chuàng)造安全環(huán)境,，比如采用加密技術(shù)、電子簽名技術(shù)等,，可以降低風險,。 (如果題中說明注冊會計師未對電子詢證函采用加密技術(shù)、電子簽名技術(shù)等安全措施,，注冊會計師將收回的詢證函直接歸入審計工作底稿,，這是不合適的，因為回函者的身份及授權(quán)情況不確定)

　　(三)積極式詢證函未收到回函時的處理

　　如果采用積極式詢證函方式實施函證而未能收到回函,，注冊會計師應(yīng)當考慮與被審計單位聯(lián)系,，比如給被審計單位打電話詢問是否收到詢證函，是否已寄出詢證函等,，如果未收到詢證函,，注冊會計師要核對信息然后再次寄發(fā)詢證函,，如果已收到詢證函但尚未寄出，注冊會計師應(yīng)催促其盡快寄出詢證函回函,。如果未能收到被詢證者的回應(yīng),，注冊會計師應(yīng)實施替代審計程序，而不能直接形成結(jié)論,。

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